0114-KDIP1-1.4012.168.2020.3.AKA - Podatnicy podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego przez kupującego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data wpływu 28 kwietnia 2020 r.) na wezwanie z dnia 21 kwietnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.168.2020.1.AKA oraz z dnia 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 28 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.168.2020.2AKA, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: * Panią A.G.,

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

* Panią T.G.,

* C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz jej matka T.G. (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) zamierzają dokonać sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej na terenie (...), dzielnicy (...), przy ul. (...), o pow. 13.999 m², (dalej Nieruchomość). W tym celu w dniu 28 lutego 2017 r. Sprzedające zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości z C. Sp. z o.o. Sp.k. (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania, dalej "Kupujący"). Zgodnie z umową przedwstępną, umowa sprzedaży nieruchomości ma zostać zawarta w terminie do 15 kwietnia 2020 r.

W umowie przedwstępnej, Sprzedające wyraziły zgodę dla strony Kupującej na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o decyzję środowiskową, decyzję o warunkach zabudowy, decyzję o pozwoleniu na budowę, decyzję o lokalizacji celu publicznego, decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, decyzje o lokalizacji zjazdów, w tym do wejścia w teren w celu ogrodzenia placu budowy, realizacji prac geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynków w terenie, niwelacji terenu, przeprowadzenia robót budowlanych. Zgoda, o której mowa powyżej, uprawniała Kupującego do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane, w tym do wejścia w teren po uzyskaniu wszystkich decyzji o pozwoleniu na budowę i do rozpoczęcia realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości, przy czym rozpoczęcie realizacji kubatury budynków nie może nastąpić przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży.

Zgodnie z umową przedwstępną przed zawarciem umowy ostatecznej sprzedający dokona wyłączenia przedmiotowej nieruchomości z produkcji rolnej oraz dokona zmiany w rejestrze gruntu, na grunt nie rolny zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy. Kupujący uzyska pozwolenie na budowę. Działając poprzez pełnomocnika Sprzedające uzyskały już decyzję wyłączającą grunt z produkcji rolnej. Natomiast Kupujący działając we własnym imieniu i na własną rzecz otrzymał decyzję o warunkach zabudowy dotyczącą Nieruchomości objętej wnioskiem oraz uzyskał pozwolenie na budowę czterech budynków.

Sprzedawana Nieruchomość stanowi cześć gospodarstwa rolnego, które Sprzedające nabyły w roku 2001 w drodze spadku po ojcu/mężu (po 1/2 każda). Na gospodarstwo składały się dwie nieruchomości objęte odrębnymi księgami wieczystymi. Nabycie spadku zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego (...) z dnia 19 lipca 2002 r.

Przed sprzedażą z posiadanych nieruchomości Sprzedające wydzieliły część, którą obecnie sprzedają. Na pozostałej części nieruchomości objętych spadkiem posadowiony jest dom mieszkalny, w którym Sprzedające mieszkają oraz znajdują się tam 2 budynki użytkowe, w których obecnie wspólnie wynajmują 5 lokali. W przyszłości Sprzedające planują wynająć część nieruchomości objętej spadkiem, niebędącej przedmiotem sprzedaży, w postaci niezabudowanej działki gruntowej dla Nabywcy. Będzie tam prowadził biuro sprzedaży lokali.

Zgodnie z informacjami zawartymi w rejestrze gruntów w momencie nabycia spadku nieruchomość była gruntem rolnym. Również w 2017 r. w momencie zawarcia umowy przedwstępnej nadal nieruchomość była gruntem rolnym.

Zarówno Zainteresowana będąca strona postępowania, jak i jej matka nie są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT. W ramach najmu korzystają ze zwolnienia z podatku VAT z uwagi na nieprzekroczenie obrotów w kwocie 200 000 zł.

Sprzedające nie są zgłoszone w CEiDG, jako osoby prowadzące działalność gospodarczą. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych najem rozliczają jako "prywatny" zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.).

Na zbywanej nieruchomości Sprzedające nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również przedmiotem najmu, ani Sprzedające nie prowadzą na niej działalności rolniczej. Takowe działania nie były również prowadzone w stosunku do sprzedawanej nieruchomości w przeszłości. Od kwietnia 2017 r. na sprzedawanej nieruchomości ustanowiona została w drodze umowy bezterminowa służebność przesyłu dla D. Firma D. od wielu lat żądała od Sprzedających zawarcia tej umowy.

W 2008 r. Sprzedające sprzedały jako współwłaścicielki (współwłaścicielami byli jeszcze inni członkowie rodziny objęci spadkiem) jedną nieruchomość gruntową, na której posadowiony był dom mieszkalny i garaż. Nieruchomość ta została nabyta w drodze spadku po dziadku Zainteresowanej będącej stroną postępowania.

Dodatkowo samodzielnie Zainteresowana będąca stroną postępowania jest właścicielką (tylko strona składająca wniosek) trzech nieruchomości rolnych nabytych w 2008 r. od Skarbu państwa oraz jest współwłaścicielką innej nieruchomości odziedziczonej po stryju. Na gruntach tych nie jest prowadzona żadna działalność, nie są też przedmiotem najmu. Poza powyżej wskazanymi nieruchomościami Sprzedające nie posiadają żadnych innych nieruchomości.

Środki ze sprzedaży nieruchomości Sprzedające przeznaczą na cele osobiste. Planują też wybudować budynek użytkowy. Budowa budynku użytkowego nie jest przesądzona z uwagi na uwarunkowania prawne. Jeżeli budynek zostanie wybudowany, cześć środków uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości Sprzedające przeznaczą na jego wybudowanie.

Nabywcę na zakup Nieruchomości znalazł Sprzedającym pośrednik. Pośrednik sam zwrócił się do Sprzedających z propozycją pośredniczenia w sprzedaży ich gruntu.

W imieniu własnym Sprzedające nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy gruntu. Nie dokonały też żadnych czynności związanych z uzbrojeniem terenu, budową drogi dojazdowej, wyposażeniem w urządzenia sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, sanitarnej czy elektrycznej. Nie występowały o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru mającego być przedmiotem sprzedaży. Natomiast Sprzedające złożyły uwagi do przygotowywanego projektu planu zagospodarowania przestrzennego. Do dnia złożenia niniejszego wniosku plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący przedmiotową nieruchomość nie został przygotowany.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że C. Sp. z o.o. Sp.k. jest czynnym podatnikiem VAT. Nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż nieruchomości będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wskazanej w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy C. Sp. z o.o. Sp.k. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcją opisaną w stanie faktycznym?

Stanowisko Zainteresowanych,

Ad. 1

Artykuł 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, dalej "ustawa o VAT"), stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT, musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej dokonaniem jest traktowany jak podatnik podatku od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że sprzedaż nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wyłącznie, gdy jest dokonana przez podmiot, któremu można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług taka osoba fizyczna, która dokonuje okazjonalnych transakcji, których przedmiotem jest nieruchomość. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Do końca marca 2013 r. z przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynikało, że działalnością gospodarczą były również czynności wykonane jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Zmiana definicji działalności gospodarczej polegająca na wykreśleniu z niej odniesienia do czynności jednorazowych była pośrednio powiązana z wyrokiem TSUE w sprawie sprzedaży gruntów (wyrok z 15 września 2011 r. sprawy C-180/10 i C-181/10) i orzeczeniami NSA, jakie zapadły po tym wyroku. W wyroku TSUE uznał, że opodatkowanie pojedynczych, okazjonalnych transakcji może podlegać podatkowi VAT wyłącznie wówczas, gdyby Polska wdrożyła art. 12 Dyrektywy 112. Artykuł 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE pozwalający państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje jednej z następujących transakcji:

Trybunał uznał, że opodatkowanie podatkiem VAT pojedynczych transakcji w dużej mierze zależy od tego, czy Polska wdrożyła do ustawy o podatku od towarów i usług przepis art. 12 Dyrektywy. Jeżeli sąd krajowy stwierdzi, że Polska skorzystała z tego uprawnienia to transakcje okazjonalne należy uznać za podlegające podatkowi VAT na podstawie prawa krajowego, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. TSUE podkreślił, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE. Ponadto TSUE wskazał, że jeżeli Polska nie wdrożyła art. 12 Dyrektywy to jedynym kryterium dla opodatkowania transakcji na rynku nieruchomości jest art. 9 ust. 1 akapit 2 dyrektywy 2006/112/WE, który definiuje podatnika VAT w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Odpowiednikiem art. 9 Dyrektywy jest art. 15 polskiej ustawy o VAT.

W orzecznictwie przesądzono, że Polska nie wdrożyła art. 12 Dyrektywy, tj. nie opodatkowała sprzedaży "okazjonalnych" (np. wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r. I FSK 1695/11; z 18 października 2011 r. I FSK 1536/10; z 24 października 2011 r. I FSK 1482/10; z 28 października 2011 r. I FSK 1554/10). W wyroku z 23 stycznia 2013 r. (I FSK 301/12) NSA orzekł, nie można skutecznie wywieść z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. NSA przywołał sprawę C-102/0, w której TSUE stwierdził, iż wprowadzenie art. 12 Dyrektywy do ustawodawstwa krajowego wymaga od państwa członkowskiego utworzenia specjalnego przepisu, który będzie odpowiadał wymogom szczegółowości, precyzji i jasności koniecznym dla zagwarantowania pewności sytuacji prawnych i kontroli sądów krajowych.

W przywołanym orzeczeniu TSUE z 15 września 2011 r. sprawy C-180/10 i C-181/10 Trybunał stwierdził, że każdorazowo należy zbadać, czy sprzedaż jest działaniem mieszczącym się w zakresie "zwykłego wykonywania prawa własności", czy wykracza poza te ramy. Z uzasadnienia TSUE wynika, że podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami może skutkować opodatkowaniem sprzedawcy. Zaznaczył jednak, że pod pojęciem aktywnych działań należy rozumieć tylko takie sytuacje, w których sprzedawca angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 2 dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie orzecznictwem oraz stanowiskiem organów podatkowych przejawem działalności handlowej jest taka aktywność danej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (np. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 września 2017 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.342.2017.2.MD).

Aby prawidłowo stwierdzić, czy w świetle przedmiotowego stanu faktycznego Sprzedające działają jako podatnicy VAT, należy ustalić, czy Sprzedające podjęły aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami oraz czy zaangażowały środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Zdaniem Sprzedających, sprzedaż gruntu nie zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej. Przede wszystkim Sprzedające nie podejmowały żadnych działań wypełniających wskazane powyżej przesłanki działalności gospodarczej. Sprzedające nie występowały o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru mającego być przedmiotem sprzedaży. Nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zagospodarowania (zabudowy) terenu. O wydanie tej decyzji we własnym zakresie i na własną rzecz wystąpił kupujący. Ponadto Zainteresowane nie dokonywały żadnych czynności związanych z uzbrojeniem terenu, budową drogi, wyposażeniem w urządzenia sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, sanitarnej, czy elektrycznej dla sprzedawanego gruntu.

Z powyższego wynika zatem, że w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości Sprzedające nie podejmowały działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. Tym samym należy stwierdzić, że dostawę Nieruchomości uznać należy za transakcję okazjonalną, odnoszącą się do majątku prywatnego.

Pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie ustawy o VAT. Odwołując się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej: "majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Sprzedawanej Nieruchomości Sprzedające nie wykorzystywały w działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była też przedmiotem najmu. Na gruncie nie była prowadzona nawet działalność rolnicza.

Nieruchomość nie została zakupiona w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem sprzedaż dotyczy prywatnego majątku Sprzedających uzyskanego na skutek spadku, czyli niezależnego od nich zdarzenia.

Reasumując we wskazanych okolicznościach nie występują przesłanki pozwalające uznać sprzedaż Nieruchomości za dokonaną w ramach działalności gospodarczej. Tym samym jej sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Ponieważ we wniosku wyrażono opinię, iż sprzedaż gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, to oczywiste jest, iż C. Sp. z o.o. Sp.k. nie będzie miał prawa do jego odliczenia. W przeciwnym wypadku naruszyłby art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

Ponieważ tak, jak przedstawiono we wniosku, sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, zatem stanowisko C. Sp. z o.o. Sp.k. jest następujące: C. Sp. z o.o. Sp.k. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości opisanych w przedmiotowym wniosku zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy - Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również, czy dokonujący dostawy w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wskazany problem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydanego w dniu 15 września 2011 r. w sprawach połączonych sygn. akt C-180/10 i C-181/10. Z powyższego wyroku wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Podejmowanie przez dany podmiot zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki czy uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, podjęcie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Zatem określenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, czy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z opisu sprawy wynika, że w umowie przedwstępnej, Sprzedające wyraziły zgodę dla strony Kupującej na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o decyzję środowiskową, decyzję o warunkach zabudowy, decyzję o pozwoleniu na budowę, decyzję o lokalizacji celu publicznego, decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, decyzje o lokalizacji zjazdów, w tym do wejścia w teren w celu ogrodzenia placu budowy, realizacji prac geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynków w terenie, niwelacji terenu, przeprowadzenia robót budowlanych. Zgoda, o której mowa powyżej, uprawniała Kupującego do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane, w tym do wejścia w teren po uzyskaniu wszystkich decyzji o pozwoleniu na budowę i do rozpoczęcia realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości, przy czym rozpoczęcie realizacji kubatury budynków nie może nastąpić przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży.

Zgodnie z umową przedwstępną przed zawarciem umowy ostatecznej sprzedający dokona wyłączenia przedmiotowej nieruchomości z produkcji rolnej oraz dokona zmiany w rejestrze gruntu, na grunt nie rolny zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy. Kupujący uzyska pozwolenie na budowę. Działając poprzez pełnomocnika Sprzedające uzyskały już decyzję wyłączającą grunt z produkcji rolnej. Natomiast Kupujący działając we własnym imieniu i na własną rzecz otrzymał decyzję o warunkach zabudowy dotyczącą Nieruchomości objętej wnioskiem oraz uzyskał pozwolenie na budowę czterech budynków.

Sprzedawana Nieruchomość stanowi cześć gospodarstwa rolnego, które Sprzedające nabyły w roku 2001 w drodze spadku po ojcu/mężu (po 1/2 każda). Na gospodarstwo składały się dwie nieruchomości objęte odrębnymi księgami wieczystymi. Nabycie spadku zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego (...) z dnia 19 lipca 2002 r. Przed sprzedażą z posiadanych nieruchomości Sprzedające wydzieliły część, którą obecnie sprzedają. Na pozostałej części nieruchomości objętych spadkiem posadowiony jest dom mieszkalny, w którym Sprzedające mieszkają oraz znajdują się tam 2 budynki użytkowe, w których obecnie wspólnie wynajmują 5 lokali. W przyszłości Sprzedające planują wynająć część nieruchomości objętej spadkiem, niebędącej przedmiotem sprzedaży, w postaci niezabudowanej działki gruntowej dla Nabywcy. Będzie tam prowadził biuro sprzedaży lokali. Zgodnie z informacjami zawartymi w rejestrze gruntów w momencie nabycia spadku nieruchomość była gruntem rolnym. Również w 2017 r. w momencie zawarcia umowy przedwstępnej nadal nieruchomość była gruntem rolnym.

Zarówno Zainteresowana będąca stroną postępowania, jak i jej matka nie są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT. W ramach najmu korzystają ze zwolnienia z podatku VAT z uwagi na nieprzekroczenie obrotów w kwocie 200 000 zł. Sprzedające nie są zgłoszone w CEiDG, jako osoby prowadzące działalność gospodarczą. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych najem rozliczają jako "prywatny" zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na zbywanej nieruchomości Sprzedające nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również przedmiotem najmu, ani Sprzedające nie prowadzą na niej działalności rolniczej. Takowe działania nie były również prowadzone w stosunku do sprzedawanej nieruchomości w przeszłości. Od kwietnia 2017 r. na sprzedawanej nieruchomości ustanowiona została w drodze umowy bezterminowa służebność przesyłu dla D. Firma D. od wielu lat żądała od Sprzedających zawarcia tej umowy. W 2008 r. Sprzedające sprzedały jako współwłaścicielki (współwłaścicielami byli jeszcze inni członkowie rodziny objęci spadkiem) jedną nieruchomość gruntową, na której posadowiony był dom mieszkalny i garaż. Nieruchomość ta została nabyta w drodze spadku po dziadku Zainteresowanej będącej strona postępowania. Dodatkowo samodzielnie Zainteresowana będąca stroną postępowania jest właścicielką (tylko strona składająca wniosek) trzech nieruchomości rolnych nabytych w 2008 r. od Skarbu państwa oraz jest współwłaścicielką innej nieruchomości odziedziczonej po stryju. Na gruntach tych nie jest prowadzona żadna działalność, nie są też przedmiotem najmu. Poza powyżej wskazanymi nieruchomościami Sprzedające nie posiadają żadnych innych nieruchomości.

Nabywcę na zakup Nieruchomości znalazł Sprzedającym pośrednik. Pośrednik sam zwrócił się do Sprzedających z propozycją pośredniczenia w sprzedaży ich gruntu. W imieniu własnym Sprzedające nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy gruntu. Nie dokonały też żadnych czynności związanych z uzbrojeniem terenu, budową drogi dojazdowej, wyposażeniem w urządzenia sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, sanitarnej czy elektrycznej. Nie występowały o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru mającego być przedmiotem sprzedaży. Natomiast Sprzedające złożyły uwagi do przygotowywanego projektu planu zagospodarowania przestrzennego. Do dnia złożenia niniejszego wniosku plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący przedmiotową nieruchomość nie został przygotowany.

Wątpliwości przedstawione we wniosku dotyczą m.in. ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedające podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedające podjęły w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

W opisanej sprawie należy zauważyć, że Sprzedające wykonały typowe działania charakteryzujące aktywność profesjonalnego handlowca (tj. działania podjęte w ramach udzielonego pełnomocnictwa przez pełnomocnika oraz wydanej zgody Kupującemu na dysponowanie nieruchomością).

Fakt zawarcia umowy przedwstępnej ze stroną Kupującą, w ramach której udzielono Kupującemu zgody na wykonywanie czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością - występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania przez Kupującego ww. decyzji i pozwoleń, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień - jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.

Z uwagi na powyższe, należy przytoczyć brzmienie przepisu art. 95 § 1 i § 2 ustawy - Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez niego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających. Stroną podejmowanych czynności będą bowiem Sprzedające, a nie Kupujący. Kupujący jako pełnomocnik Sprzedających nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedających.

Zaangażowanie Sprzedających w czynności związane z planowaną transakcją zbycia Nieruchomości jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży.

W opisanej sprawie działania dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru, która przejawia się głównie skróceniem czasu realizacji przyszłej inwestycji, co z perspektywy Kupującego znacznie podnosi jej wartość. Możliwość realizacji pewnych czynności związanych z przyszłą nieruchomością, które w znacznym stopniu przyśpieszą przystąpienie do realizacji inwestycji zwiększa atrakcyjność działki. Dodatkowo Sprzedające udzielając zgody Kupującemu na dysponowanie nieruchomością, aby mógł podjąć ww. działania wychodzi naprzeciw oczekiwaniom Kupującego - dąży do spełnienia szeregu warunków zawartych w umowie przedwstępnej, po spełnieniu których zostanie zawarta umowa przyrzeczona.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedających wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje na aktywność Sprzedających w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że sprzedaż niezabudowanej Nieruchomości gruntowej, będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedające w związku z jej sprzedażą, będą działać jako podatnicy podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż tej Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Kupującego budzi kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonaną transakcją.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT. Nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie, jak przyjęto w niniejszej interpretacji, transakcja zbycia przez Sprzedające Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, o ile otrzymana faktura/otrzymane faktury nie będą dokumentowały transakcji zwolnionej od podatku, to Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości albo w części z tej faktury/faktur, stosownie do regulacji art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 uznano również za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o wysokości stawki VAT dla sprzedaży Nieruchomości, gdyż powyższe nie było przedmiotem zapytania Zainteresowanych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnych należy zwrócić uwagę na fakt, iż zarówno wyroki, jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.