0113-KDWPT.4011.91.2020.2.JR - Ustalenie możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 6 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów:

* w części dotyczącej wystawienia informacji podatkowej PIT-11 - jest nieprawidłowe;

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 6 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), w związku z czym pismem z dnia 13 lipca 2020 r., nr 0113-KDWPT.4011.91.2020.1.JR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 lipca 2020 r. (data doręczenia 21 lipca 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 23 czerwca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 24 lipca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Instytut (...) (dalej: Wnioskodawca lub Instytut) jest państwową osobą prawną występującą w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działającą na własny rachunek. Jako podstawowa jednostka organizacyjna Polskiej Akademii Nauk, Wnioskodawca działa zgodnie z zasadami ustalonymi w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (dalej: ustawa PAN).

Zgodnie z art. 50 ustawy PAN oraz zatwierdzonym przez Prezesa PAN Statutem Instytutu, podstawowym zadaniem Wnioskodawcy jest prowadzenie badań naukowych w dziedzinie (...) i dyscyplin pokrewnych oraz upowszechnianie wyników tych badań. W praktyce tak określone zadania Instytut realizuje poprzez prowadzenie badań naukowych, publikowanie wyników prac badawczych, czy nadawanie stopni naukowych doktora, a w szczególności poprzez realizację projektów badawczych, o których finansowanie Wnioskodawca występuje do wyspecjalizowanych instytucji w kraju i za granicą. Wnioskodawca organizuje również zebrania naukowe w postaci międzynarodowych konferencji, zjazdów, sympozjów naukowych. Instytut posiada także uprawnienia do prowadzenia działalności z zakresu kształcenia, co jest realizowane w drodze prowadzenia studiów doktoranckich.

Wynagrodzenie Pracowników Naukowych Instytutu składa się z wynagrodzenia zasadniczego, comiesięcznej premii w wysokości 10% wynagrodzenia zasadniczego (okresowo powiększanej), oraz dodatku stażowego, a w przypadku kierowników naukowych jednostek organizacyjnych także z dodatku funkcyjnego. Pracownikom naukowym może przysługiwać także nagroda roczna. W przypadku Pracowników Naukowych - Dyrekcji, z uwagi na objęcie ich zapisami ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi, kwota wynagrodzenia została ustalona jednolicie bez premii i dodatków. Wynagrodzenie scalone zostało także ustalone dla części pracowników naukowych zatrudnionych przy realizacji projektów naukowych finansowanych przez instytucje zewnętrzne.

Wyniki prac badawczych są przez Pracownika Naukowego opracowywane, opisywane i zestawiane w formie pisemnej i przekazywane Wnioskodawcy na koniec każdego roku, stosownie do obowiązków wskazanych w art. 94c ustawy PAN (Pracownik przekazuje Wnioskodawcy informację o wynikach badań naukowych lub prac rozwojowych oraz o know-how związanym z tymi wynikami, dalej: Raport). W dalszej kolejności wyniki badań przedstawione w Raporcie są prezentowane przez Pracownika Naukowego w formie jednej lub większej ilości, publikacji naukowych - artykułów publikowanych w wyspecjalizowanych czasopismach naukowych, głównie anglojęzycznych. Wnioskodawca traktuje Raporty jako utwór/dzieło pracownicze (same Raporty bez ich dodatkowego opracowania nie nadają się do publikacji, zatem nie stanowią utworu naukowego), odbiera je za formalnym potwierdzeniem oraz prowadzi ich ewidencję, a zawarte w nich wyniki wykorzystuje dla realizacji ustawowych zadań (prowadzenie dalszych badań).

Każdy pracownik jest zobowiązany do dokonywania publikacji wyłącznie z afiliacją Instytutu oraz do informowania Wnioskodawcy o każdej dokonanej publikacji, których rejestr będzie prowadził Instytut. Działająca u Wnioskodawcy Komisja potwierdzi spełnianie przez opisane w Raportach wyniki naukowe, pewnych minimalnych standardów wymaganych w pracach naukowych, głównie dla kwestii czytelnego ujęcia wyników oraz potwierdzi możliwość ich teoretycznej stosowalności - rozumianej jako techniczną możliwość odczytu wyników, odtworzenia procesu ich uzyskania.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wyjaśnił, że we wniosku zostało przez Niego wskazane jakie zasady rozliczania kosztów autorskich stosuje na bieżąco, tj. w roku 2020 r. Po otrzymaniu ewentualnej interpretacji pozytywnej Wnioskodawca będzie stosował nowe, korzystniejsze zasady obliczania zaliczek, od dnia otrzymania interpretacji z uwzględnieniem ewentualnej możliwości wykazania w PIT-11 za 2020 r. kosztów autorskich w wysokości wynikającej z otrzymanej interpretacji (jeśli będzie korzystna). W tym rozumieniu pytanie dotyczy 2020 r. Co do możliwości wpływu odpowiedzi na rozliczenia pracowników w latach ubiegłych, to oczywiście można taki wpływ domniemywać - to jest już jednak kwestia pozostająca w gestii relacji podatnik-urząd skarbowy. Jednak z punktu widzenia Wnioskodawcy jako płatnika przedmiotem zainteresowania i zapytania jest rok 2020 r., w którym pobierane są zaliczki (w tym z zastosowaniem 50% kosztów autorskich) i po zakończeniu którego Wnioskodawca będzie zobligowany do przekazania pracownikom PIT-11.

Wnioskodawca wskazał, że aktualnie oraz w przeszłości nie występował w wypłatach wynagrodzeń na rzecz pracowników Instytutu inny składnik wypłacany w zw. z pracą naukową (wskazany we własnym stanowisku w pkt 1 lit. f). Wskazanie to dotyczyło ewentualnych przyszłych innych składników (po ich ewentualnym wprowadzeniu lub zmianie nazwy istniejących). Wyraźnego zaznaczenia wymaga jednak, że składnik taki musiałby się cechować właściwościami przypisanymi składnikom wymienionym we własnym stanowisku w pkt 1 lit. a-e), przede wszystkim ma być składnikiem wypłacanym w zw. z pracą naukową (a nie np. w zw. z sytuacją materialną albo nie wyłącznie z pełnioną funkcją, jak np. część wynagrodzenia wyodrębniona za kierowanie Instytutem bądź za wykonywanie prac czysto administracyjnych). W praktyce chodzi więc o potwierdzenie, że nie decydująca jest nazwa składnika wynagrodzenia, tylko jego rzeczywisty związek z wykonywaniem pracy naukowej. Jeżeli jednak ta kwestia ma utrudniać wydanie interpretacji w zakresie przedmiotowego pytania, Wnioskodawca poprosił o pominięcie punkt f) wskazanego we własnym stanowisku, ograniczając się do składników wynagrodzenia za pracę wskazanych w pkt a)-e).

Wnioskodawca, tak jak każdy pracodawca podlegający zasadom wskazanym w Kodeksie Pracy, wypłaca pracownikom, w tym Pracownikom Naukowym, wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego. Pracownikom Naukowym Instytutu przysługuje urlop na zasadach uregulowanych w Kodeksie Pracy, jednak w powiększonym wymiarze wskazanym w art. 97 ustawy o Polskiej Akademii Nauk - tj. 36 dni.

Wnioskodawca jako płatnik stosuje 50% koszty autorskie dla wynagrodzeń wypłacanych pracownikom naukowym w 2020 r., w części stanowiącej wynagrodzenie zasadnicze.

Koszty autorskie nie są naliczane od pozostałych składników wynagrodzenia, jak również od wynagrodzeń wypłacanych za czas choroby i urlopu wypoczynkowego. Identyczny sposób obliczania kosztów autorskich Wnioskodawca stosował w latach ubiegłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 3 ostatecznie doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy 50% koszty uzyskania przychodów mogą być naliczane tylko od wypłacanego Pracownikom Naukowym wynagrodzenia zasadniczego, czy także od premii regulaminowej (ew. innej premii), dodatku funkcyjnego, nagrody rocznej oraz dodatku stażowego?

2. Czy 50% koszty uzyskania przychodów mogą być naliczane Pracownikom Naukowym od wynagrodzeń wypłacanych miesięcznie pomimo faktu, że utwory pracownicze (Raporty) będą powstawać na koniec roku?

3. Czy 50% koszty uzyskania przychodów mogą być naliczane od wypłacanego Pracownikom Naukowym wynagrodzenia za czas choroby i urlopu wypoczynkowego?

(Pytanie to, jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku, dotyczy urlopu wypoczynkowego udzielanego zgodnie z przepisami Kodeksu Pracy, w wymiarze przysługującym pracownikom naukowym zgodnie z przepisami ustawy o Polskiej Akademii Nauk, tj. 36 dni, a więc w wymiarze większym niż wynika z Kodeksu Pracy).

4. Czy w PIT-11 wystawianych pracownikom po zakończeniu roku Wnioskodawca powinien wykazać "koszty autorskie" przysługujące pracownikowi (w razie ew. potwierdzenia stanowiska Instytutu w zakresie pytań 1-3), czy wyłącznie ze wskazaniem faktycznie pobranych zaliczek na podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm., dalej: ustawa PIT) koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami wynoszą 50% uzyskanego przychodu.

Stosownie do treści art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r. poz. 1193), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 listopada 2019 r., wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, nie ma zdaniem Wnioskodawcy wątpliwości, że działalność prowadzona przez Pracowników Naukowych Instytutu stanowi co do zasady typ działalności objętej przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT.

Ad 1)

Bez względu na techniczny podział składników wynagrodzenia wypłacanego pracownikom naukowym na:

nie ma zdaniem Wnioskodawcy wątpliwości, że wypłacane Pracownikom Naukowym ww. kwoty stanowią w całości wynagrodzenie za wykonywanie (w związku z wykonywaniem) obowiązków pracownika naukowego, zgodnie z art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk, w myśl którego wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oznacza to, że koszty autorskie mogą być przez Wnioskodawcę naliczane od całości wypłacanych pracownikom naukowym wynagrodzeń wyraźnie wskazanych (w umowie/regulaminie wynagradzania) jako honorarium za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do Raportu.

Ad. 2)

Przekazany przez Ministerstwo Finansów do konsultacji społecznych projekt interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej 50% kosztów uzyskania przychodu (DD3.8201.1.2018) stwierdza wyraźnie, że: "Należy mieć na uwadze, że wypłacenie honorarium autorskiego lub jego części za dany utwór może nastąpić przed jego powstaniem (np. w dacie podpisania umowy). Skoro zatem honorarium autorskie może być wypłacane w sposób zaliczkowy, to do tej części wynagrodzenia pracodawca stosuje 50% koszty uzyskania przychodów"

Oznacza to zatem według Wnioskodawcy, że Pracownik Naukowy może otrzymywać przez cały rok wynagrodzenie z tyt. przeniesienia na Wnioskodawcę majątkowych praw autorskich do utworu w postaci Raportu, stworzonego i przyjętego przez Instytut przed końcem roku, od którego to wynagrodzenia mogą być naliczane 50% koszty uzyskania przychodów.

Ad. 3)

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku doprecyzował, że przekazany przez Ministerstwo Finansów do konsultacji społecznych projekt interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej 50% kosztów uzyskania przychodu (DD3.8201.1.2018) stwierdza wyraźnie, że: "Należy mieć na uwadze, że wypłacenie honorarium autorskiego lub jego części za dany utwór może nastąpić przed jego powstaniem (np. w dacie podpisania umowy). Skoro zatem honorarium autorskie może być wypłacane w sposób zaliczkowy, to do tej części wynagrodzenia pracodawca stosuje 50% koszty uzyskania przychodów."

Konsekwencją takiego stanowiska jest także oderwanie wynagrodzenia (honorarium) od kwestii nieobecności pracownika w pracy wynikającej z urlopu wypoczynkowego albo ze zwolnienia z powodu choroby. Dla możliwości stosowania przez Wnioskodawcę 50% kosztów autorskich do wypłacanych w danym miesiącu wynagrodzeń takie nieobecności pracownika nie maja żadnego praktycznego znaczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza to wyraźnie ww. interpretacja ogólna przepisów prawa podatkowego dotyczącej 50% kosztów uzyskania przychodu (DD3.8201.1.2018) wskazując, że: "W związku z tym nie ma przeszkód, aby koszty te pracodawca stosował również, gdy wypłaca wynagrodzenie za miesiąc, w którym pracownik przebywał na urlopie, czy też na zwolnieniu, gdyż wynagrodzenie to również może mieć charakter zaliczki."

Oznacza to, że koszty autorskie mogą być przez Wnioskodawcę naliczane także od wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom Naukowym za okresy nieobecności wynikających z urlopów wypoczynkowych albo chorób, jeśli za te okresy wynagrodzenia wypłaca Instytut (i w konsekwencji pobiera od wypłacanych wynagrodzeń zaliczki na podatek PIT, jako płatnik zgodnie z art. 31 i 32 ustawy PIT).

Ad. 4)

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że w ciągu roku podatkowego, z ostrożności i do czasu otrzymania interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie stosuje kosztów autorskich od części składników wynagrodzeń Pracowników Naukowych. Może to doprowadzić do sytuacji, w której po otrzymaniu ew. interpretacji potwierdzającej stanowisko Instytutu, w zakresie pytań 1-3 powyżej, Pracownikom Naukowym zostaną w ciągu roku (do czasu otrzymania interpretacji) pobrane wyższe zaliczki na skutek niezostawania kosztów autorskich od niektórych składników wynagrodzeń.

Zgodnie z art. 39 ustawy PIT Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że Instytut w deklaracjach PIT-11 za 2020 r., które zostaną przesłane Pracownikom Naukowym, może i powinien wykazać koszty faktycznie przysługujące Pracownikom Naukowym w 2020 r., a nie tylko koszty faktycznie zastosowane przy obliczeniu zaliczek. Tylko tak ujęta informacja będzie stanowiła poprawną realizację ww. obowiązku płatnika.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że przepisy prawa na podstawie których zajął stanowisko (dotyczy stanowiska w zakresie każdego z pytań nr 1-4), to art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami wynoszą 50% uzyskanego przychodu oraz art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r. poz. 1193) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 listopada 2019 r., zgodnie z którym wykonywanie obowiązków Pracownika Naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Odnosząc się do kwestii żądania wskazania przepisów odnoszących się do obowiązków Instytutu jako płatnika, należy według Wnioskodawcy kategorycznie zauważyć, że dla zapytania kwestia ta nie ma żadnego znaczenia. Instytut nie pyta o istnienie obowiązku poboru zaliczek na podatek PIT od wypłacanych Pracownikom Naukowym wynagrodzeń, pozostaje to poza zakresem zapytania jako kwestia oczywista.

Wnioskodawca wypłaca Pracownikom Naukowym wynagrodzenia, jest zobligowany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 31 i z zastosowaniem zasad ustalania wielkości zaliczki wskazanych w art. 32 ustawy PIT w związku z wypłatą i ten obowiązek wykonuje. Z kolei stosownie do treści art. 39 ustawy PIT Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów:

* w części dotyczącej wystawienia informacji podatkowej PIT-11 - jest nieprawidłowe;

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r. stanowi, że zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Jak stanowi art. 32 ust. 7 cytowanej ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 od miesiąca, w którym otrzymał pisemne oświadczenie pracownika o rezygnacji z ich stosowania, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie miał możliwości pobrania zaliczki bez zastosowania tych kosztów. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b omawianej ustawy podatkowej: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a tej ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Ustawa podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, jak stanowi art. 8 ust. 2 tej ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85.528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

* praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

* przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową osobą prawną występującą w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działającą na własny rachunek. Jako podstawowa jednostka organizacyjna Polskiej Akademii Nauk. Wnioskodawca działa zgodnie z zasadami ustalonymi w ustawie o Polskiej Akademii Nauk.

Podstawowym zadaniem Wnioskodawcy jest prowadzenie badań naukowych w dziedzinie (...) i dyscyplin pokrewnych oraz upowszechnianie wyników tych badań. W praktyce tak określone zadania Instytut realizuje poprzez prowadzenie badań naukowych, publikowanie wyników prac badawczych, czy nadawanie stopni naukowych doktora, a w szczególności poprzez realizację projektów badawczych, o których finansowanie Wnioskodawca występuje do wyspecjalizowanych instytucji w kraju i za granicą. Wnioskodawca organizuje również zebrania naukowe w postaci międzynarodowych konferencji, zjazdów, sympozjów naukowych. Instytut posiada także uprawnienia do prowadzenia działalności z zakresu kształcenia, co jest realizowane w drodze prowadzenia studiów doktoranckich.

Wynagrodzenie Pracowników Naukowych Instytutu składa się z wynagrodzenia zasadniczego, comiesięcznej premii w wysokości 10% wynagrodzenia zasadniczego (okresowo powiększanej), oraz dodatku stażowego, a w przypadku kierowników naukowych jednostek organizacyjnych także z dodatku funkcyjnego. Pracownikom naukowym może przysługiwać także nagroda roczna. Aktualnie oraz w przeszłości nie występował w wypłatach wynagrodzeń na rzecz pracowników Instytutu inny składnik wypłacany w zw. z pracą naukową.

Wnioskodawca, tak jak każdy pracodawca podlegający zasadom wskazanym w Kodeksie Pracy, wypłaca pracownikom, w tym Pracownikom Naukowym, wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego. Pracownikom Naukowym Instytutu przysługuje urlop na zasadach uregulowanych w Kodeksie Pracy, jednak w powiększonym wymiarze wskazanym w art. 97 ustawy o Polskiej Akademii Nauk - tj. 36 dni.

Wnioskodawca jako płatnik stosuje 50% koszty autorskie dla wynagrodzeń wypłacanych pracownikom naukowym w 2020 r., w części stanowiącej wynagrodzenie zasadnicze.

Koszty autorskie nie są naliczane od pozostałych składników wynagrodzenia, jak również od wynagrodzeń wypłacanych za czas choroby i urlopu wypoczynkowego.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r. poz. 1183, z późn. zm.), Polska Akademia Nauk, jako państwowa instytucja naukowa prowadzi działalność, która służy rozwojowi, promocji, integracji i upowszechnianiu nauki oraz przyczynia się do rozwoju edukacji i wzbogacania kultury narodowej. Do jej zadań należy m.in. prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz wykonywanie na wniosek Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, Marszałka Sejmu lub Senatu, ministrów lub centralnych organów administracji rządowej lub z inicjatywy własnej, opinii, ocen, ekspertyz i prognoz dotyczących spraw istotnych dla planowania i realizacji polityki państwa.

Stosownie zaś do treści art. 42 powołanej ustawy, podstawową jednostką naukową Akademii jest instytut naukowy, który w myśl art. 46 ust. 1 i 2, występuje w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działa na własny rachunek, a w imieniu instytutu oświadczenia woli składa dyrektor lub upoważniona przez niego osoba. Dyrektor kieruje instytutem (art. 53 ust. 1 ustawy o Polskiej Akademii Nauk).

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 87 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, jednostki naukowe Akademii mogą zatrudniać:

Pracownicy naukowi stosownie do postanowień art. 88 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, mogą być zatrudniani na stanowiskach:

Zgodnie z art. 96 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, pracownicy naukowi podlegają ocenom okresowym, dokonywanym przez radę naukową, obejmującym wyniki ich pracy, nie rzadziej niż raz na 4 lata. Szczegółowy tryb i częstotliwość dokonywania ocen określa rada naukowa instytutu w regulaminie zatwierdzonym przez wiceprezesa Akademii nadzorującego prace wydziału.

Do podstawowych obowiązków pracowników naukowych zgodnie z art. 94 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, należy wykonywanie zadań statutowych jednostek naukowych, w szczególności prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez jednostkę zadań w zakresie kształcenia.

Stosownie do postanowień art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Przepis art. 94 ust. 1a został dodany przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 października 2019 r. o zmianie ustawy o Polskiej Akademii Nauk oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 2227). Celem wprowadzonej zmiany było m.in. unormowanie kwestii dotyczącej kosztów uzyskiwania przychodów przez pracowników wykonujących zadania związane z prowadzeniem działalności naukowej w niektórych podmiotach systemu szkolnictwa wyższego i nauki. W celu zrównania statusu pracowników naukowych zatrudnionych w jednostkach naukowych Polskiej Akademii Nauk ze statusem nauczycieli akademickich zaproponowano również dodanie regulacji analogicznej do art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.) wskazującej, że wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie do art. 97 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, pracownicy naukowi oraz pracownicy badawczo-techniczni mają prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni w roku kalendarzowym.

W myśl art. 98 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, pracownikom naukowym Akademii przysługuje dodatek za wysługę lat w wysokości 3% miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego po 3 latach pracy, wzrastający o 1% w każdym następnym roku, do 20% miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego po 20 latach pracy.

Zasady wynagradzania pracowników instytutów określa się w zakładowych układach zbiorowych pracy albo w zakładowych regulaminach wynagradzania (art. 104 ustawy o Polskiej Akademii Nauk).

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, wskazane przez Wnioskodawcę składniki wynagrodzenia (wynagrodzenie zasadnicze, premie regulaminową, dodatek funkcyjny (za zarządzanie zespołem naukowym), dodatek stażowy, nagrodę roczną, wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego) wypłacane Pracownikom Naukowym stanowią wynagrodzenie za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy jako płatnikowi, obliczającemu i odprowadzającemu podatek dochodowy od osób fizycznych do wypłacanych Pracownikom Naukowym ww. składników wynagrodzenia, Wnioskodawcy przysługuje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji utworów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że informacje i deklaracje podatkowe, w tym PIT-11, służą do odwzorowania zaistniałego w trakcie roku podatkowego stanu faktycznego, a nie do jego kreowania.

W informacji PIT-11 składanej za 2020 r. Wnioskodawca winien wykazać takie kwoty przychodu, kosztów uzyskania przychodów, dochodu oraz pobranej zaliczki, które odzwierciedlają jego działania jako płatnika.

Zatem, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w informacji PIT-11 powinien wykazać koszty uzyskania przychodów w wysokości faktycznie zastosowanej w trakcie roku podatkowego i faktycznie pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w deklaracjach PIT-11 za 2020 r., które zostaną przesłane Pracownikom Naukowym, może i powinien wykazać koszty faktycznie przysługujące Pracownikom Naukowym w 2020 r., a nie tylko koszty faktycznie zastosowane przy obliczeniu zaliczek, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy nadmienić, że informacja PIT-11 służy określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Podatek pobrany przez płatnika ma charakter zaliczek na podatek, zaś właściwe rozliczenie z dochodu uzyskanego przez pracowników naukowych w danym roku podatkowym polega na złożeniu przez nich rocznych zeznań podatkowych, w których mogą zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o ile będą im takie koszty przysługiwały.

Należy podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Końcowo dodać należy, że przedmiotowa interpretacja dotyczy Pracowników Naukowych zatrudnionych przez Wnioskodawcę i nie dotyczy innego składnika wypłacanego w zw. z pracą naukową, gdyż Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku podał, że nie będzie w okresie objętym zapytaniem wypłacał tego świadczenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.