0113-KDIPT3.4011.409.2019.1.JR - PIT w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych odsetek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2019 r. (data wpływu 16 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych odsetek - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z mężem oraz ich małoletnim synem wskutek śmierci małoletniej córki uzyskali na mocy wyroku Sądu Okręgowego w.... z dnia... lutego 2016 r. odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 16 czerwca 2014 r. do dnia zapłaty.

W toku postępowania sądowego Wnioskodawczyni, Jej mąż oraz małoletni syn reprezentowani byli przez profesjonalnego pełnomocnika, któremu wypłacono honorarium z tytułu reprezentacji. Umowę z pełnomocnikiem w imieniu swojego małoletniego syna zawarli Wnioskodawczyni oraz Jej mąż jako rodzice (przedstawiciele ustawowi małoletniego). Wynagrodzenie radcy prawnego obejmowało całość usług związanych z obsługą prawną w powyższej sprawie - reprezentacji przed Sądem, sporządzaniem pism procesowych, doradztwem prawnym itp. Honorarium należne pełnomocnikowi za prowadzenie sprawy zostało wypłacone osobno przez Wnioskodawczynię, osobno przez Jej męża oraz osobno przez małoletniego (reprezentowanego w tym zakresie przez swoich rodziców).

Ubezpieczyciel dokonał wypłaty trzech odrębnych świadczeń (w tym świadczeń odsetkowych) na rzecz Wnioskodawczyni, Jej męża oraz ich wspólnego małoletniego syna. Wypłaty nastąpiły na rachunek bankowy pełnomocnika powodów.

Wnioskodawczyni oraz Jej mąż tytułem wypłaty odszkodowania wraz z odsetkami otrzymali kwoty po 109 073 zł 58 gr, w tym kwoty po 19 539 zł 33 gr tytułem odsetek, płatne w częściach: 52 265 zł 93 gr w dniu 4 kwietnia 2016 r., 52 101 zł 56 gr w dniu 19 września 2017 r. oraz 4 706 zł 9 gr w dniu 21 września 2017 r. Wnioskodawczyni przyjmuje zatem, że datami wypłaty należnych odsetek był co do kwoty 14 833 zł 24 gr - dzień 19 września 2017 r., a co do kwoty 4 706 zł 9 gr - dzień 21 września 2017 r.

Nadto, wspólnemu małoletniemu synowi, tytułem odszkodowania, wypłacono wraz z odsetkami kwotę 140 629 zł 78 gr w dniu 19 września 2017 r., z czego odsetki wyniosły 29 873 zł 78 gr.

Wnioskodawczyni nie odprowadziła podatku dochodowego od kwoty uzyskanej z tytułu zasądzonych odsetek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek zasądzonych we wskazanym wyroku Sądu, wydatki związane z wynagrodzeniem radcy prawnego z tytułu zastępstwa procesowego w stosunku odpowiadającym przychodowi z tytułu odsetek w całkowitej kwocie przychodów uzyskanych na mocy wyroku Sądu?

2. Czy Wnioskodawczyni jako rodzic małoletniego syna, która również uzyskał przychód z tytułu odsetek zasądzonych we wskazanym wyroku Sądu, powinna wykazać w swoim zeznaniu podatkowym poniesione przez małoletniego wydatki związane z wynagrodzeniem radcy prawnego z tytułu zastępstwa procesowego w stosunku odpowiadającym przychodowi małoletniego z tytułu odsetek w całkowitej kwocie przychodów uzyskanych przez niego na mocy wyroku Sądu?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Na gruncie obowiązujących przepisów, dopuszczalnym jest, aby wydatki związane z wynagrodzeniem radcy prawnego z tytułu zastępstwa procesowego w stosunku odpowiadającym przychodowi z tytułu odsetek w całkowitej kwocie przychodów uzyskanych na mocy wyroku Sądu zaliczyć do kosztów uzyskania takich przychodów.

Zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: u.p.d.o.f.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 3b stanowi zaś, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Przy interpretacji powyższych przepisów należy uwypuklić dwie kwestie. Po pierwsze - z treści przede wszystkim art. 21 ust. 1 pkt 3-3d wynika, że zasadą jest zwolnienie od podatku świadczeń odszkodowawczych. O słuszności powyższego twierdzenia przesądza zwłaszcza cytowany art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., który statuuje niejako klauzulę generalną, domykającą zakres zwolnień ogółu odszkodowań od opodatkowania podatkiem dochodowym. Po drugie - wyjątki od powyższej zasady ustawodawca przewidział w przepisach ustawy.

Mając na uwadze fakt, że ogół odszkodowań uzyskanych, tak jak w niniejszej sprawie, przez osobę fizyczną, zwolnionych jest od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odszkodowaniu będącym świadczeniem głównym w tej sprawie służy zwolnienie podatkowe, gdyż wyłączenia takiego zwolnienia nie przewiduje żaden inny przepis prawa.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odmiennie kształtuje się kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanych wraz z odszkodowaniem odsetek. Ich źródłem nie jest bowiem szkoda, której wystąpienie jest oczywistą przesłanką do wysunięcia roszczenia odszkodowawczego, a opóźnienie dłużnika w spełnieniu świadczenia. Powyższe zróżnicowanie znajduje uzasadnienie w samej ustawie, gdyż ustawodawca w art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego literalnie odrywa podstawę roszczenia odsetkowego od wystąpienia szkody: Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Dodatkowym argumentem jest fakt, że ustawodawca sam wskazuje sytuacje, w których określone odsetki uzyskują zwolnienie podatkowe (np. art. 21 ust. 1 pkt 95, 95a, 119 u.p.d.o.f.). Ustawowe odsetki za opóźnienie nie są wymienione w ustawowym katalogu zwolnień od podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest uzasadnionym, by przychód z tytułu świadczenia odsetkowego korzystał ze zwolnienia podatkowego na zasadach przewidzianych dla odszkodowania będącego świadczeniem głównym.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawczyni, kwotę podatku należnego z tytułu przychodu z zasądzonych odsetek można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia radcy prawnego działającego w sprawie o część jego wynagrodzenia, proporcjonalnie obliczoną w stosunku do przychodu z tytułu świadczenia odsetkowego w całości uzyskanego przychodu na mocy wyroku zasądzającego odszkodowanie wraz z odsetkami za opóźnienie. Nadmienić przy tym należy, że w świetle art. 7 u.p.d.o.f., dochody małoletnich dzieci podlegające opodatkowaniu co do zasady doliczane są do dochodu rodziców. W związku z powyższym wynagrodzenie radcy prawnego za usługi prawne świadczone w ramach postępowania zmierzającego do uzyskania odszkodowania wraz z odsetkami na rzecz małoletniego syna Wnioskodawczyni stanowią koszty uzyskania przychodu małoletniego, które Wnioskodawczyni wraz z mężem (jako rodzice małoletniego) ponieśli po połowie. Zgodnie z art. 22 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Ze względu na ogólny charakter definicji legalnej kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest, by każdorazowo dokonywać indywidualnej analizy prawnej ponoszonych przez podatnika wydatków w celu określenia, czy mogą one zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu cytowanego przepisu ustawy.

Zgodnie z interpretacją wydaną w podobnym (zbieżnym) stanie faktycznym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 grudnia 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.532.2018.1.MH, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Mając powyższe na uwadze Organ wskazał zatem, że w celu zakwalifikowania określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, wydatek ten powinien spełnić łącznie trzy przesłanki:

Zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie powyższe przesłanki zostały spełnione. Skorzystanie z usług prawnych profesjonalnego pełnomocnika nakierowane było bowiem na uzyskanie korzystnego wyroku zasądzającego świadczenie. W przekonaniu Wnioskodawczyni koszty poniesione na profesjonalne usługi prawne są uzasadnione obiektywnym, realnym celem, jakim było uzyskanie przychodu z tytułu odszkodowania uzyskanego na drodze sądowej w konkretnej sprawie (a więc z konkretnego źródła). Tym samym, istnieje związek przyczynowy pomiędzy wydatkiem a źródłem przychodu, a nadto realny był także cel w postaci osiągnięcia przychodu.

W zakresie przesłanek 2 i 3, według Wnioskodawczyni należy wskazać, że koszt taki nie znajduje się wśród wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Wydatek został również właściwie udokumentowany - radca prawny wystawił fakturę VAT nr (...)/2017, w której dokonał wyceny świadczonych przez siebie usług, co z kolei stanowiło wydatek Wnioskodawczyni, która zleciła świadczenie tychże usług prawnych. Wskazać także należy, że do zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie powinny znaleźć art. 22 ust. 3 i 3a u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f., jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Z kolei art. 22 ust. 3a u.p.d.o.f. stanowi, że: zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jak wskazano wcześniej, przychód został osiągnięty z dwóch źródeł: jednym z nich była wyrządzona Wnioskodawczyni szkoda (świadczenie odszkodowawcze), a drugim opóźnienie dłużnika w spełnieniu świadczenia (roszczenie odsetkowe). Oba wywołały inne skutki na tle prawnopodatkowym. Odszkodowanie ulegnie przedmiotowemu zwolnieniu podatkowemu na gruncie przepisów u.p.d.o.f. Odmiennie natomiast należy traktować kwestię świadczenia odsetkowego, które jest opodatkowane, jednakże powinno zostać pomniejszone o wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na profesjonalną obsługę prawną, będące kosztami uzyskania przychodu.

W efekcie Wnioskodawczyni doszła do konkluzji, że uzyskany przez Nią przychód pochodzi de facto z dwóch źródeł. W związku z tym z zasady należałoby rozdzielić koszty poniesione na uzyskanie przychodu z każdego z tych źródeł osobno. Biorąc jednak pod uwagę, że poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki zamknęły się w wynagrodzeniu profesjonalnego pełnomocnika za uzyskanie świadczenia głównego (odszkodowania) wraz ze świadczeniem akcesoryjnym (odsetkami za opóźnienie), niemożliwym jest rozgraniczenie tych wydatków w inny sposób niż nakazuje to art. 22 ust. 3a w zw. z art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f., tj. w stosunku, w jakim koszty poniesione na przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych pozostają do przychodów osiąganych z takiego źródła w ogólnej kwocie całego przychodu. W pozostałym zakresie koszty poniesione przez Wnioskodawczynię - proporcjonalne do uzyskania przychodu zwolnionego od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2)

Na gruncie obowiązujących przepisów, dopuszczalnym jest, aby wydatki związane z wynagrodzeniem radcy prawnego z tytułu zastępstwa procesowego małoletniego syna Wnioskodawczyni zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przez małoletniego w stosunku odpowiadającym przychodowi z tytułu odsetek w całkowitej kwocie przychodów uzyskanych przez małoletniego na mocy wyroku Sądu i wykazać je w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawczynię jako rodzica (przedstawiciela ustawowego swojego małoletniego syna).

W świetle art. 7 u.p.d.o.f., dochody małoletnich dzieci podlegające opodatkowaniu na terytorium RP co do zasady doliczane są do dochodu rodziców. Wyjątkiem są dochody uzyskiwane z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku. Przedmiotem opodatkowania w zaistniałym stanie faktycznym jest świadczenie odsetkowe wypłacone małoletniemu na mocy zasądzającego wyroku Sądu. Świadczenie to nie mieści się zatem w powyższym katalogu wyjątków, umożliwiających odejście od stosowania art. 7 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Z zacytowanego przepisu wynika, że fakt uzyskania dochodu powiązany jest ze źródłem przychodu, którego istnienie jest niezbędne do tego, by zdarzenie w postaci uzyskania dochodu w ogóle stało się możliwe. Regulacja ta wskazuje także, że ustawodawca ściśle wiąże przychody z danego źródła z kosztami ich uzyskania, których wysokość będzie warunkowała wystąpienie dochodu bądź straty. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie radcy prawnego za usługi prawne świadczone w ramach postępowania zmierzającego do uzyskania odszkodowania wraz z odsetkami na rzecz małoletniego syna Wnioskodawczyni, stanowią koszty uzyskania przychodu przez małoletniego. Zważyć należy zatem, że w efekcie zestawienia środków pochodzących ze źródła przychodu oraz kosztów poniesionych w celu uzyskania tego przychodu, małoletni uzyskał dochód, który zgodnie z art. 7 u.p.d.o.f., powinien zostać ujawniony w zeznaniu podatkowym składanym przez rodzica małoletniego. Tym samym, zasadne jest, aby w takim zeznaniu podatkowym rodzica małoletniego, rodzic ten mógł wykazać ściśle powiązane z dochodem (przychodem) koszty jego uzyskania (w myśl art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f.).

W pozostałym zakresie, tj. co do zakresu opodatkowania świadczeń w zaistniałym stanie faktycznym, zasadności uznania poniesionych wydatków za koszty uzyskania przychodu i argumentów przemawiających za stosunkowym zastosowaniem wykazywanych kosztów uzyskania przychodów do odpowiadających im świadczeń podlegających opodatkowaniu, Wnioskodawczyni swoje stanowisko przedstawiła w odpowiedzi na pytanie pierwsze. Ze względu na jedność stanu faktycznego, powyższe rozważania jurydyczne w tym zakresie Wnioskodawczyni podtrzymuje również w uzasadnieniu swojego stanowiska odnoszącego się do pytania drugiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2017 r.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się inne źródła (pkt 9).

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem i małoletnim synem wskutek śmierci małoletniej córki uzyskała na mocy wyroku Sądu z 2016 r. odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie. W toku postępowania sądowego Wnioskodawczyni, Jej mąż oraz małoletni syn reprezentowani byli przez profesjonalnego pełnomocnika, któremu wypłacono honorarium z tytułu reprezentacji. Umowę z pełnomocnikiem w imieniu swojego małoletniego syna zawarli Wnioskodawczyni oraz Jej mąż jako rodzice (przedstawiciele ustawowi małoletniego). Wynagrodzenie radcy prawnego obejmowało całość usług związanych z obsługą prawną w powyższej sprawie - reprezentacji przed Sądem, sporządzaniem pism procesowych, doradztwem prawnym itp. Honorarium należne pełnomocnikowi za prowadzenie sprawy zostało wypłacone osobno przez Wnioskodawczynię, osobno przez Jej męża oraz osobno przez małoletniego (reprezentowanego w tym zakresie przez swoich rodziców). Ubezpieczyciel dokonał wypłaty odrębnych świadczeń (w tym świadczeń odsetkowych) na rzecz Wnioskodawczyni, Jej męża i małoletniego syna. Wypłaty nastąpiły na rachunek bankowy pełnomocnika powodów. Odsetki zostały wpłacone w 2017 r.

Zauważyć należy, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: "k.c."), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy (art. 481 § 2 k.c.).

Odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem wypłaty danego świadczenia nie są wliczane do wartości tego świadczenia. Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1460, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma więc zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Dlatego też nie można utożsamiać odsetek z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia, czy też odszkodowania, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu.

Zauważyć należy, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16) dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów NSA uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar (cel) musi być, po pierwsze - obiektywnie realny, po drugie - istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodu. Natomiast koszty ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, to wydatki mające na celu ochronę źródła przychodu, tak by źródło to istniało w stanie niepogorszonym.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowanie do danego źródła przychodów.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 3a ww. ustawy zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W związku z powyższym, do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć jedynie część wydatków, w wysokości odpowiadającej proporcji przychodu podlegającego opodatkowaniu w ogólnej kwocie świadczeń otrzymanych na podstawie wyroku Sądu. Pozostała część poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów jako wydatki poniesione w celu uzyskania odszkodowania nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Powołany przepis nakazuje doliczanie dochodów małoletnich dzieci - z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów i dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku - do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Analizując zatem unormowanie powyższego artykułu stwierdzić należy, że u podstaw regulacji nakazującej łączyć dochody małoletniego dziecka z dochodami jego rodziców lub rodzica samotnie go wychowującego leżą unormowania ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2086) - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, wedle których rodzicom przysługuje względem małoletniego dziecka władza rodzicielska (art. 93 § 1), która obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do jego wychowania (art. 95 § 1), rodzice zaś zobowiązani są sprawować zarząd majątkiem dziecka pozostającego pod ich władzą rodzicielską z należytą starannością (art. 101 § 1 ww. Kodeksu).

Zatem Wnioskodawczyni do swoich dochodów winna doliczyć połowę przychodów małoletniego dziecka z tytułu uzyskanych odsetek oraz połowę wydatków ustalonych zgodnie z art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (tj. połowę wysokości odpowiadającej proporcji przychodu z tytułu odsetek otrzymanych przez małoletniego syna w całej kwocie świadczenia otrzymanego przez niego na podstawie wyroku Sądu).

Reasumując stwierdzić należy, że stosownie do art. 22 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na wynagrodzenie radcy prawnego, który prowadził sprawę, w wyniku czego Wnioskodawczyni uzyskała przychód z tytułu odsetek, jednakże zaliczeniu podlega jedynie część tych wydatków, w wysokości odpowiadającej proporcji przychodu z tytułu odsetek w ogólnej kwocie świadczeń otrzymanych na podstawie wyroku Sądu.

W taki sam sposób Wnioskodawczyni winna wyliczyć koszty uzyskania przychodów przypadające na małoletniego syna, jednakże podkreślić należy, że wykazaniu przez Wnioskodawczynię jako jednego z rodziców małoletniego dziecka podlega połowa wyliczonych w powyższy sposób kosztów. Koszty małoletniego dziecka należy wykazać w załączniku PIT-M, a następnie przenieść je do odpowiednich pozycji zeznania PIT-36 składanego przez Wnioskodawczynię.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawczyni, tutejszy Organ odniósł się wyłącznie do kwestii kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych odsetek, ponieważ tylko to zagadnienie było przedmiotem zapytania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.