0113-KDIPT3.4011.398.2017.1.MH - Powstanie przychodu w związku z opłaceniem przez spółkę składki ubezpieczeniowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2017 r. (data wpływu 29 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z opłaceniem składki ubezpieczeniowej z tytułu odpowiedzialności członków organów Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca -. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w.... (dalej: "Spółka") zawarła z Towarzystwem Ubezpieczeń.... S.A. umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółek na okres ubezpieczenia od dnia 7 kwietnia 2017 r. do dnia 6 kwietnia 2018 r., przy czym ochrona ubezpieczeniowa została udzielona z mocą wsteczną od dnia 9 stycznia 2017 r. Na mocy wspomnianej umowy ubezpieczenia, udzielona została ochrona ubezpieczeniowa w szczególności wszystkim byłym, obecnym i przyszłym członkom Zarządu, dyrektorom zarządzającym, członkom Rady Nadzorczej i innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie Spółki, pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, likwidatorom i ich zastępcom, a także osobom odpowiedzialnym za prowadzenie ksiąg rachunkowych.

Umowa ta obejmuje byłych, obecnych oraz przyszłych członków władz Spółki oraz Jej dyrektorów. Polisa ma charakter bezimienny, w związku z tym Spółka nie musi informować ubezpieczyciela o zmianach w składzie zarządu, Rady Nadzorczej, czy zatrudnieniu nowego dyrektora. Ubezpieczenie nie dotyczy bowiem konkretnych osób, tylko osób, które w danym czasie pełnią konkretne funkcje. Ponadto wysokość stawki nie jest uzależniona od ilości osób objętych polisą, wynika natomiast z oceny ryzyka przeprowadzonej przez ubezpieczyciela. Ubezpieczenie ma charakter otwarty, to znaczy obejmuje wszystkie roszczenia związane z zarządzaniem Spółką. Z prezesem Zarządu i Główną Księgową Spółkę łączy umowa o pracę, drugi członek Zarządu pełni swą funkcję na podstawie kontraktu menedżerskiego, natomiast Prokurent wyłącznie na podstawie powołania. Wysokość składki ubezpieczeniowej wynosi 10 400 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy uiszczane przez Wnioskodawcę składki ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki w przypadku, gdy polisa ubezpieczeniowa ma charakter bezimienny, a wysokość stawki nie jest uzależniona od ilości osób objętych polisą, wynika natomiast z oceny ryzyka przeprowadzonej przez ubezpieczyciela, stanowi przychód do opodatkowania członków Zarządu, Głównej Księgowej i Prokurenta objętych tymże ubezpieczeniem oraz czy w takim przypadku Wnioskodawca powinien występować jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 3 oraz art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) (dalej: "u.p.d.o.f.") należy wskazać, że przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia musi być przypisany do danej osoby, która wyraziła zgodę na jego przyjęcie. Ponadto musi istnieć możliwość ustalenia wartości świadczenia przypadającego na daną osobę, jeżeli świadczeniem w sposób zryczałtowany objęto jednocześnie kilka osób. Zważywszy na sposób obliczania wysokości składki ubezpieczeniowej, osoby ubezpieczone nie otrzymują świadczenia, które można byłoby zindywidualizować tak, aby można było przypisać każdej osobie objętej przedmiotową polisą konkretną wartość. Wszak wysokość składki ubezpieczeniowej nie jest zależna od ilości osób ubezpieczonych i nie można dokonać jej podziału, tak aby określić, w jakiej części przypada ona konkretnej osobie. Stąd też świadczenia tego nie można wycenić zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. W konsekwencji składka ubezpieczeniowa nie stanowi przychodu osób ubezpieczonych, a na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek płatnika.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 na gruncie u.p.d.o.f. zasadą jest zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek wynikający z obowiązujących przepisów podatkowych. W konsekwencji powyższego wartość oferowanego przez pracodawcę świadczenia musi mieć wymiar indywidualny, czyli taki, który umożliwia określenie wartości świadczenia przypadającej na daną osobę. Zatem, warunkiem powstania zobowiązania podatkowego jest istnienie kryterium pozwalającego na zindywidualizowanie i przypisanie konkretnym osobom wysokości osiągniętego przez nie przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym wysokość składki ubezpieczeniowej zależy od oceny ryzyka ponoszonego przez wnioskującą Spółkę w związku z prowadzoną przez nią działalnością, a nie ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową. Ryzyko to urzeczywistnia się poprzez działanie bądź zaniechanie członków zarządu, rady nadzorczej i jej dyrektorów, czyli osób, które prowadzą Jej sprawy i podejmują istotne decyzje. Jako, że ubezpieczenie obejmować miałoby także odpowiedzialność odszkodowawczą Spółki za błędne działania, bądź zaniechania wspomnianych osób cześć składki przypadałaby również na samą Spółkę, jako podmiot ubezpieczony. Ponadto, objęcie ochroną ubezpieczeniową osób pełniących w Jej strukturze różne funkcje oznacza, że osoby te mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, że różne jest też prawdopodobieństwo, czy też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy. Wobec tego, skoro zakres ich odpowiedzialności jest różny, nie można ustalić przypadającej na poszczególne osoby części składki ubezpieczeniowej, stosując prosty algorytm dzielenia. Udzielona im ochrona nie jest bowiem równa, w konsekwencji czego nie są równe także przypadające na nie części składki ubezpieczeniowej. Przypomnieć wypada, że w świetle wspomnianego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. rozumieć należy w ten sposób, że pojęcie "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości. Skoro nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na każdą z ubezpieczonych osób (odpowiadającego określonej części składki ubezpieczeniowej), nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowany.

Takie stanowisko prezentuje także orzecznictwo sądowo-administracyjne (por. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2014 r., II FSK 2984/14).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);

* działalność wykonywana osobiście (pkt 2).

W myśl art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a powołanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowymi od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy - art. 12 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Stosownie do art. 31 powyższej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu: roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Jednakże z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki. Na mocy wspomnianej umowy ubezpieczenia, udzielona została ochrona ubezpieczeniowa wszystkim byłym, obecnym i przyszłym członkom Zarządu, dyrektorom zarządzającym, członkom Rady Nadzorczej i innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie spółki, pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, likwidatorom i ich zastępcom, a także osobom odpowiedzialnym za prowadzenie ksiąg rachunkowych. Umowa ta obejmuje byłych, obecnych oraz przyszłych członków władz Spółki oraz Jej dyrektorów. Polisa ma charakter bezimienny, w związku z tym Spółka nie musi informować ubezpieczyciela o zmianach w składzie Zarządu, Rady Nadzorczej, czy zatrudnieniu nowego dyrektora. Ubezpieczenie nie dotyczy bowiem konkretnych osób, tylko osób, które w danym czasie pełnią konkretne funkcje. Ponadto wysokość stawki nie jest uzależniona od ilości osób objętych polisą, wynika natomiast z oceny ryzyka przeprowadzonej przez ubezpieczyciela. Ubezpieczenie ma charakter otwarty, to znaczy obejmuje wszystkie roszczenia związane z zarządzaniem Spółką. Z prezesem Zarządu i Główną Księgową Spółkę łączy umowa o pracę, drugi członek Zarządu pełni swą funkcję na podstawie kontraktu menedżerskiego, natomiast Prokurent wyłącznie na podstawie powołania.

W świetle powyższego, w opisanym stanie faktycznym, niewątpliwie korzyścią majątkową dla członków władz Spółki będzie ochrona płynąca z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nieponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawrze umowę ubezpieczenia i Spółka będzie opłacała składkę na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u poszczególnych członków władz Spółki dojdzie do przysporzenia majątku, gdyż inny podmiot ponosi za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku.

Przy tym fakt, że umowa ma charakter bezimienny nie stanowi trwałej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę w sytuacji, gdy Wnioskodawca zna członków władz z imienia i nazwiska, jak również dokładne okresy, kiedy te osoby pełnią swoje funkcje. Niemniej jednak uznać należy, że skoro krąg osób nią objętych w trakcie trwania okresu ubezpieczenia jest zmienny zarówno co do liczby, jak i ich tożsamości w trakcie trwania polisy w zależności od zachodzących w Spółce zmian kadrowych (dotyczy byłych, obecnych oraz przyszłych członków władz Wnioskodawcy), grupa objęta ubezpieczeniem staje się niemożliwa do zidentyfikowania. To z kolei stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że składki z tytułu umowy bezimiennego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki, tj. obecnych, byłych i przyszłych Członków Zarządu, Głównej Księgowej oraz Prokurentów nie będzie stanowiła dla tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Spółka nie będzie występowała jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, a więc nie będzie zobowiązana do naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.). Wskazany przez Wnioskodawcę publikator ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm., jest nieaktualny. Powyższe nie miało jednak wpływy na dokonaną przez tutejszy Organ ocenę stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania.

Należy również wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.