0113-KDIPT3.4011.395.2017.1 - Powstanie przychodu w związku z otrzymaniem spłaty i działem spadku.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2017 r., (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku - jest prawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawczyni jest córką i jednym z czterech spadkobierców zmarłego w dniu 18 lutego 2017 r. ojca. Zmarły pozostawał we wspólnocie majątkowej z żoną, w związku z czym w spadku po sobie pozostawił: 1/2 spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o wartości 215 881 zł (wartość udziału: 107 940 zł 50 gr), 1/2 zabudowanej nieruchomości gruntowej o wartości 519 729 zł (wartość udziału: 259 864 zł 50 gr) oraz środki pieniężne zgromadzone na koncie bankowym: 13 672 zł 99 gr. Całkowita wartość spadku: 381 477 zł 99 gr.

Spadkobiercami są

żona w momencie śmierci, dwójka synów oraz Wnioskodawczyni - córka. Każda z powyższych osób nabyła spadek w wysokości 1/4, co zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia oraz aktem notarialnym z dnia 2 listopada 2017 r. Wszyscy spadkobiercy zgłosili nabycie praw i rzeczy do odpowiedniego Urzędu Skarbowego, a także uzyskali zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego o braku należności z tytułu podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po spadkodawcy albowiem zastosowano zwolnienie od tego podatku. Środki pieniężne zostaną wg przepisów banku podzielone na spadkobierców po 1/4 na każdego z nich. Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni za pomocą działu spadku chciałaby zbyć na pozostałą trójkę spadkobierców odziedziczony przez Nią udział (1/8) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej, czyli po 1/24 ww. nieruchomości na każdego z pozostałych spadkobierców. W zamian za przekazanie w ramach działu spadku części nieruchomości Wnioskodawczyni na rzecz pozostałych spadkobierców, strony umówiły się na ekwiwalent pieniężny, nieprzekraczający wartości rynkowej udziałów przysługujących Wnioskodawczyni w ww. nieruchomościach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przyszłego działu spadku nieruchomości opisanego powyżej, ekwiwalent pieniężny uzyskany przez Wnioskodawczynię (spadkobiercę dzielącego swój spadek) od pozostałych spadkobierców będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sytuacji, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny), przy czym dział spadku może nastąpić na mocy postanowienia sądu lub umowy pomiędzy wszystkimi spadkobiercami (art. 1037 ustawy - Kodeks cywilny). Przepisy regulują również sam sposób zniesienia współwłasności wskazując, że dochodzi do niej poprzez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić poprzez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli za obowiązkiem spłaty pozostałych lub też poprzez podział cywilny. Przepis ten w ocenie Wnioskodawczyni wskazuje na przejściowy charakter współwłasności majątku spadkowego - w wyniku zawarcia umowy działu spadku nieruchomość zamieni się w kwotę pieniężną, co spowoduje zmniejszenie ilości właścicieli danej nieruchomości. Pomimo odpłatności przeniesienia własności nieruchomości na pozostałych spadkobierców, nie spowodowałoby to zwiększenia odziedziczonego majątku, tylko swoistą zamianę nieruchomości na kwotę pieniężną, co nie pozwala opodatkować tej czynności podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochodziłoby bowiem wówczas do opodatkowania przychodu z tytułu spadkobrania podlegającego przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wskutek regulacji z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f jest niedopuszczalne. Ciężko również mówić o wzbogaceniu się, które powodowałoby konieczność odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, gdy przeprowadzony dział spadku zostanie jedynie pomiędzy spadkobiercami, a wielkość otrzymanej przez Wnioskodawczynię kwoty spłaty nie przewyższy rynkowej wartości 1/8 obydwu nieruchomości otrzymanych w drodze spadkobrania. W istocie, nie dojdzie więc do wzbogacenia się żadnego ze spadkobiorców, co niosłoby za sobą konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni, spłata uzyskana w wyniku działu spadku nieruchomości na pozostałych spadkobierców, gdy kwota spłaty nie przekracza wartości rynkowej nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment ich nabycia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest córką i jednym z czterech spadkobierców zmarłego w dniu 18 lutego 2017 r. ojca. Zmarły pozostawał we wspólnocie majątkowej z żoną, w związku z czym w spadku po sobie pozostawił: 1/2 spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, 1/2 zabudowanej nieruchomości gruntowej oraz środki pieniężne zgromadzone na koncie bankowym. Spadkobiercami są

żona w momencie śmierci, dwójka synów oraz Wnioskodawczyni - córka. Każda z powyższych osób nabyła spadek w wysokości 1/4, co zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia oraz aktem notarialnym z dnia 2 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni za pomocą działu spadku chciałaby zbyć na pozostałą trójkę spadkobierców odziedziczony przez Nią udział (1/8) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej, czyli po 1/24 ww. nieruchomości na każdego z pozostałych spadkobierców. W zamian za przekazanie w ramach działu spadku części nieruchomości na rzecz pozostałych spadkobierców, strony umówiły się na ekwiwalent pieniężny nieprzekraczający wartości rynkowej udziałów przysługujących Wnioskodawczyni w ww. nieruchomościach.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy - Kodeks cywilny). Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy - Kodeks cywilny).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału (1/8) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej nabytego w spadku nastąpiło w dniu 18 lutego 2017 r., tj. w dniu śmierci ojca Wnioskodawczyni.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni planuje dokonać działu spadku, którego przedmiotem będzie odziedziczony przez Nią udział (1/8) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej wyjaśnić należy, że termin "odpłatne zbycie", użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów.

W myśl art. 155 ustawy - Kodeks cywilny - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie "zbycie" odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem "odpłatnego zbycia" należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem.

Stosownie do treści art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 ww. ustawy, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Sądowy dział spadku - zgodnie z art. 1038 § 1 ustawy - Kodeks cywilny - powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku.

Natomiast stosownie do art. 210 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zaś zgodnie z art. 211 i art. 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą więc własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat. Czynność działu spadku (tak jak i zniesienia współwłasności) w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia, a jeżeli dział spadku następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia jest bowiem czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku czy zniesienia współwłasności. Jak wyjaśniono powyżej termin "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem wszystkie czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności za odpłatnością.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania takiej spłaty. W sytuacji, w której kwota spłaty jest równa lub niższa od wartości udziału w spadku (nie przekracza wartości tego udziału), podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku, brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w zamian za przekazanie w ramach działu spadku na rzecz pozostałych spadkobierców przypadającego na Nią udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej, strony umówiły się na ekwiwalent pieniężny nieprzekraczający wartości rynkowej udziałów przysługujących Wnioskodawczyni w ww. nieruchomościach. Zatem, Wnioskodawczyni nie uzyska w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku, brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku działu spadku, którego przedmiotem będzie przypadający na Nią udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej, spłaty ekwiwalentnej do udziału otrzymanego w spadku po ojcu, nie będzie skutkować powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 a)-b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego, a umowa zostanie zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania spłaty w wysokości nieprzekraczającej udziału spadkowego w zamian za nabyty w spadku udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.