0113-KDIPT2-3.4011.97.2017.1.MK

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania i odprawy w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy o pracę - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania i odprawy w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy o pracę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z powołaniem na stanowisko Wiceprezesa Zarządu Spółki ds..... uchwałą nr 27/2014 Rady Nadzorczej.... Spółka z o.o. z dnia 1 września 2014 r., zawarła Ona z pracownikiem w dniu 15 września 2014 r. umowę o pracę na czas określony, do dnia odbycia Zgromadzenia Wspólników Spółki zatwierdzającego Jej sprawozdanie finansowe za rok obrotowy 2017, najpóźniej do dnia 30 czerwca 2018 r. Do obowiązków Wiceprezesa Zarządu Spółki ds..... określonych w umowie o pracę należało m.in. kierowanie przedsiębiorstwem Spółki oraz Jej reprezentowanie na zewnątrz, w tym dokonywanie w imieniu Spółki czynności prawnych. W umowie o pracę zostało określone wynagrodzenie miesięczne, a także przewidziano możliwość przyznania świadczeń dodatkowych określonych w ustawie z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi. Dodatkowo znalazł się zapis o możliwości przyznania nagrody rocznej w zależności od stopnia realizacji innych zadań oraz zapis mówiący o możliwości otrzymania odprawy w wysokości dwumiesięcznego wynagrodzenia brutto w przypadku odwołania z pełnionej funkcji. Zawarta umowa nie zawierała zapisów dotyczących wypłaty odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę. Strony nie przewidziały dopuszczalności wcześniejszego rozwiązania tej umowy za wypowiedzeniem.

Uchwałą nr. Rady Nadzorczej Spółki.... Sp. z o.o. z dnia 5 kwietnia 2017 r. pracownik został odwołany z pełnienia funkcji Członka Zarządu - Wiceprezesa Zarządu ds..... spółki.... Sp. z o.o.

W dniu 6 kwietnia 2017 r. pomiędzy spółką.... Spółka z o.o., a pracownikiem zostało zawarte porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę, na mocy którego umowa o pracę z dnia 15 września 2014 r. uległa rozwiązaniu z dniem 6 kwietnia 2017 r.

W niniejszym porozumieniu Spółka zobowiązała się, że w terminie 7 dni od daty rozwiązania umowy wypłaci pracownikowi:

Spółka dokonała wypłaty w następujący sposób: Pracownikowi zostało wypłacone wynagrodzenie wraz z ekwiwalentem za niewykorzystany urlop wypoczynkowy. W przypadku odprawy w wysokości dwumiesięcznego wynagrodzenia zastosowano ogólne zasady opodatkowania. Część należnego odszkodowania w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia została opodatkowana według ogólnych zasad opodatkowania, natomiast pozostała część odszkodowania w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia została, zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 70%. Jednostka samorządu terytorialnego jest w posiadaniu 100% udziałów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka postąpiła prawidłowo, dokonując potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 70%, wypłacając na rzecz podatnika odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę?

2. Czy Spółka postąpiła prawidłowo traktując odprawę i odszkodowanie jako świadczenia łączne i pobierając od nich w części nieprzekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia (tj. od dwumiesięcznej odprawy i odszkodowania w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia brutto) podatek na zasadach ogólnych, a od pozostałej części (tj. odszkodowania w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia brutto) 70% zryczałtowany podatek zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką - w wysokości 70% należnej odprawy lub odszkodowania.

Mając na uwadze treść cytowanego powyżej przepisu, zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę zostanie wypłacone nie tylko na podstawie umowy o pracę, ale również na podstawie porozumienia znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W treści ww. przepisu ustawodawca nie wymienia wprawdzie porozumień, które mogą stać się podstawą rozwiązania umowy o pracę, a zatem stać się podstawą do wypłaty odszkodowania, jednakże mając na uwadze wykładnię celowościową, która wiąże się z pojęciem celu, rozumianym tu jako pożądany rezultat obowiązywania określonych rozwiązań prawnych stwierdzić należy, że wypłata odszkodowania wynikała z łączącego pracownika z Wnioskodawcą stosunku pracy, a zatem przyznane porozumieniem odszkodowanie pozostaje w ścisłym związku z umową o pracę, a tym samym znajdzie zastosowanie przepis art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli źródłem wypłaty odszkodowania jest nie tylko umowa o pracę, ale także porozumienie, to istnieje prawna możliwość objęcia przysługującego świadczenia zryczałtowanym podatkiem w wysokości 70%, albowiem przyznane porozumieniem odszkodowanie pozostaje w ścisłym związku z umową o pracę.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką - w wysokości 70% należnej odprawy lub odszkodowania.

Mając na uwadze literalne brzmienie cytowanego powyżej przepisu, a w szczególności zwrot "w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia", uznać należy, że Wnioskodawca prawidłowo potraktował odprawę i odszkodowanie jako świadczenia łączne, pobierając od nich w części nieprzekraczającej trzykrotności miesięcznego wynagrodzenia (tj. od dwumiesięcznej odprawy i odszkodowania w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia brutto) podatek na zasadach ogólnych, a od pozostałej części (tj. odszkodowania w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia brutto) 70% zryczałtowany podatek zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wprawdzie sposób redakcji tego przepisu, w treści którego ustawodawca posłużył się alternatywą łączną - poprzez użycie spójnika "lub" - pozwala na przyjęcie, że opodatkowaniu stawką 70% podlegają dwa niezależne od siebie i odrębne świadczenia - odprawa i odszkodowanie, jednakże zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy dana osoba otrzymuje oba świadczenia należy je traktować łącznie, a 70% zryczałtowany podatek należy pobierać w części, przekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo potraktował On odprawę i odszkodowanie jako świadczenia łączne i pobrał od nich w części nieprzekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia (tj. od dwumiesięcznej odprawy i odszkodowania w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia brutto) podatek na zasadach ogólnych, a od pozostałej części (tj. odszkodowania w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia brutto) 70% zryczałtowany podatek zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 16 powyższej ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką - w wysokości 70% należnej odprawy lub odszkodowania.

Z przepisu art. 30 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy, do którego odsyła ww. przepis wynika, że przepis ten odnosi się do sytuacji, gdy zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami.

Wnioskodawca podał w opisie stanu faktycznego, że 100% udziałów Spółki posiada jednostka samorządu terytorialnego.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Stosownie do treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Treść powyższego przepisu zobowiązuje płatnika do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od płatnika przychody ze stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że jednostka samorządu terytorialnego jest w posiadaniu 100% udziałów Spółki. Spółka zawarła z pracownikiem w dniu 15 września 2014 r. umowę o pracę na czas określony do dnia odbycia Zgromadzenia Wspólników Spółki zatwierdzającego Jej sprawozdanie finansowe za rok obrotowy 2017, najpóźniej do dnia 30 czerwca 2018 r. Do obowiązków Wiceprezesa Zarządu Spółki ds..... określonych w umowie o pracę należało m.in. kierowanie przedsiębiorstwem Spółki oraz Jej reprezentowanie na zewnątrz, w tym dokonywanie w imieniu Spółki czynności prawnych. W umowie o pracę zostało określone wynagrodzenie miesięczne, a także przewidziano możliwość przyznania świadczeń dodatkowych określonych w ustawie z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi. Dodatkowo, znalazł się zapis o możliwości przyznania nagrody rocznej w zależności od stopnia realizacji innych zadań oraz zapis mówiący o możliwości otrzymania odprawy w wysokości dwumiesięcznego wynagrodzenia brutto w przypadku odwołania z pełnionej funkcji. Zawarta umowa nie zawierała zapisów dotyczących wypłaty odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę. Strony nie przewidziały dopuszczalności wcześniejszego rozwiązania tej umowy za wypowiedzeniem. Uchwałą Rady Nadzorczej Spółki z dnia 5 kwietnia 2017 r. pracownik został odwołany z pełnienia funkcji Członka Zarządu - Wiceprezesa Zarządu ds..... Spółki z o.o. W dniu 6 kwietnia 2017 r. pomiędzy Spółką a pracownikiem zostało zawarte porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę, na mocy którego umowa o pracę z dnia 15 września 2014 r. uległa rozwiązaniu z dniem 6 kwietnia 2017 r. W porozumieniu Spółka zobowiązała się, że w terminie 7 dni od daty rozwiązania umowy wypłaci pracownikowi należne mu wynagrodzenie wraz z ekwiwalentem za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, odprawę należną w przypadku odwołania pracownika z funkcji Wiceprezesa Zarządu w wysokości dwumiesięcznego wynagrodzenia brutto oraz niezależnie od zapisów umowy odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy w wysokości sześciomiesięcznego wynagrodzenia brutto.

Analiza przepisu art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na obowiązek poboru przez płatnika podatku dochodowego w wysokości 70% od tej części odprawy lub odszkodowania, która przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką w sytuacji, gdy podatnik otrzymuje odprawę lub odszkodowanie, które były określone w umowie o pracę, której przedmiotem były czynności związane z zarządzaniem, od spółki, o której mowa w pkt 15 (tj. spółki, w której Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne państwowe osoby prawne albo komunalne osoby prawne dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami).

W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi, ponieważ wypłacone pracownikowi odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę nie wynika z umowy o pracę, ale z odrębnego porozumienia. Nie zostały zatem spełnione warunki określone w art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że wypłacone przez Wnioskodawcę odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę w wysokości sześciomiesięcznego wynagrodzenia brutto nie podlega opodatkowaniu stawką 70% zryczałtowanego podatku dochodowego po przekroczeniu trzykrotności miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez pracownika z tytułu umowy o pracę - na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odszkodowanie to nie wynikało z umowy o pracę, ale z odrębnego porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikiem.

Odszkodowanie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy o pracę jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega opodatkowaniu wg skali określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się z kolei, do potraktowania przez Wnioskodawcę ww. odprawy i odszkodowania jako świadczenia łącznego, Organ stwierdza, że Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo poprzez potraktowanie odprawy i odszkodowania jako świadczenia łącznego, pobierając od niego w części nieprzekraczającej trzykrotności miesięcznego wynagrodzenia (tj. od dwumiesięcznej odprawy i odszkodowania w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia brutto) podatek na zasadach ogólnych, a od pozostałej części (tj. odszkodowania w wysokości pięciomiesięcznego wynagrodzenia brutto) 70% zryczałtowany podatek na podstawie z art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również wypłacona na podstawie umowy o pracę odprawa w wysokości dwumiesięcznego wynagrodzenia podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód ze stosunku pracy, wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Ponadto dodać należy, że w treści art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy ustawodawca użył spójnika "lub" co oznacza, że, opodatkowaniu stawką 70%, gdyby były spełnione wszystkie przesłanki określone w tym przepisie, podlegałyby dwa niezależne od siebie i odrębne świadczenia - odprawa i odszkodowanie.

Zatem, Wnioskodawca powinien obliczyć i pobrać od dochodu z tytułu ww. odszkodowania i odprawy zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.