0113-KDIPT2-3.4011.377.2020.1.IR - Określenie skutków podatkowych związanych z programem motywacyjnym.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wspólnym wniosku z dnia 31 marca 2020 r. (data wpływu 6 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z programem motywacyjnym - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wspólny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z programem motywacyjnym.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

* I. Spółka Akcyjna

oraz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

* Pana M. M.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania, I. Spółka Akcyjna ("Spółka"), jest osobą prawną, posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Główną Jej działalnością jest sprzedaż hurtowa akcesoriów kosmetycznych, kosmetyków i produktów do sprzątania.

W najbliższym czasie, na nadzwyczajnym Walnym Zgromadzeniu Spółki ma zostać przyjęta uchwała ("Uchwała") w sprawie przyjęcia programu motywacyjnego ("Program") dla Prezesa Zarządu Spółki, będącego stroną zainteresowaną we wniosku ("Prezes Zarządu" lub "Uczestnik Programu"). Celem Programu jest dążenie do zwiększenia przychodów/zysków Spółki w drodze powiązania poziomu przychodów Prezesa Zarządu z poziomem wyników finansowych Spółki. Menedżer jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1291), w związku z inną działalnością niż praca i usługi menedżerskie dla I.

Prezes Zarządu otrzymuje od Spółki świadczenia, o których mowa w art. 12 i 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 (dalej: ustawa o PIT).

Warunkiem realizacji Programu będzie pełnienie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania funkcji Prezesa Zarządu w czasie realizacji Programu oraz osiągnięcie przez Spółkę celów opisanych w Programie (przy czym Prezes Zarządu nie musi pełnić już tej funkcji aby skorzystać z uprawnienia zbycia objętych w ramach Programu akcji).

Prezes Zarządu nabędzie prawo do objęcia akcji w kapitale zakładowym Spółki, pod warunkiem spełnienia się przesłanek wskazanych w Programie. Osiągnięcie przez Spółkę wyników na określonym poziomie będzie uprawniało do objęcia przez Prezesa Zarządu określonej liczby akcji Spółki. Prezes Zarządu uprawniony będzie do objęcia nowoutworzonych akcji Spółki w okresie kolejnych 5 lat, licząc od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok obrotowy 2020. Objęcie akcji odbędzie się na zasadach ściśle określonych w Uchwale. Dotyczą one uprawnienia do objęcia akcji Spółki w przypadku osiągnięcia określonego stopnia realizacji celu wynikowego Spółki. Osiągnięcie określonego poziomu realizacji celu będzie uprawniało do objęcia określonej ilości akcji (przy czym Prezes Zarządu będzie mógł zdecydować o tym, ile akcji chce objąć). Po potwierdzeniu przez Radę Nadzorczą w drodze uchwały osiągnięcia określonego wyniku przez Spółkę, Rada Nadzorcza potwierdzi fakt powstania prawa lub braku powstania prawa do objęcia akcji.

Prawo do objęcia pierwszych nowoutworzonych akcji powstanie w roku 2021, w dniu zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok 2020.

W przypadku zaistnienia przesłanek do nabycia prawa objęcia akcji Spółki, Prezes Zarządu zgłosi Spółce pisemne żądanie, w którym wskaże liczbę akcji, których objęciem jest zainteresowany. W terminie 30 dni od zgłoszenia takiego żądania zwołane zostanie Zgromadzenie Akcjonariuszy, którego porządek obrad obejmował będzie uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w drodze emisji akcji Spółki, z wyłączeniem prawa poboru akcji przez akcjonariuszy Spółki i w sprawie zaoferowania akcji do objęcia przez Prezesa Zarządu, chyba że obowiązujące w dniu objęcia akcji przepisy będą wymagały dokonania innych czynności. Akcje zostaną objęte przez Uczestnika Programu po cenie nabycia (cena, po jakiej Prezes Zarządu nabędzie jedną akcję przyznaną mu w związku z osiągnięciem średniego wyniku netto Spółki po opodatkowaniu za ostatnie dwa lata obrotowe Spółki, stanowiąca wartość z wyceny podzieloną przez ilość akcji Spółki istniejących na dzień sporządzenia tej wyceny, pomniejszona o rabat). Wartość z wyceny dla potrzeb określenia ceny nabycia, to z kolei średni zaudytowany wynik netto Spółki za ostatnie dwa lata obrotowe, po opodatkowaniu, pomnożony przez 5,95. Wartość z wyceny określana jest co roku, każdorazowo po sporządzeniu i zbadaniu sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy. Rabat, to z kolei rabat jaki zostanie udzielony od wartości z wyceny jednej akcji Spółki, która zostanie zaoferowana Uczestnikowi Programu w celu objęcia, w wysokości 80% wartości z Wyceny jednej akcji. Akcje zostaną objęte po cenie nabycia, w drodze złożenia przez Prezesa Zarządu oświadczenia o objęciu akcji lub w drodze zawarcia pomiędzy Prezesem Zarządu a Spółką umowy objęcia akcji, z zachowaniem wymogów obowiązujących przepisów prawa.

Spółka dokona wszelkich czynności niezbędnych do skutecznego objęcia akcji przez Prezesa Zarządu zgodnie z obowiązującymi w dniu objęcia akcji przepisami. W szczególności, Spółka dokona zgłoszenia akcji oraz Prezesa Zarządu jako nabywcy tych akcji w celu zarejestrowania w rejestrze akcjonariuszy lub depozycie papierów wartościowych w rozumieniu art. 3 pkt 21 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi ("Ustawa o OIF") - nie później niż w terminie 3 dni od zawarcia umowy objęcia akcji lub złożenia oświadczenia o objęciu przez Prezesa Zarządu, chyba że bezwzględnie obowiązujące przepisy będą wymagały innych terminów.

Prezes Zarządu będzie uprawniony dokonać sprzedaży dowolnej liczby objętych akcji tylko i wyłącznie na rzecz Spółki, w każdym czasie, nie wcześniej jednak niż po upływie dwóch lat od dnia objęcia tych akcji, a Spółka będzie zobowiązana nabyć te akcje w celu umorzenia, niezależnie od tego, czy w chwili złożenia oświadczenia o wykonanie prawa zbycia akcji Prezes Zarządu będzie jeszcze pełnił tą funkcję.

W celu skorzystania z prawa zbycia akcji, Prezes Zarządu złoży do Spółki oświadczenie o wykonaniu prawa zbycia akcji wraz z pisemnym wnioskiem o odkupienie akcji w celu umorzenia. Prezes Zarządu będzie zobowiązany zawiadomić wszystkich pozostałych akcjonariuszy Spółki o skorzystaniu z tego prawa.

Spółka będzie zobowiązana dokonać odkupu akcji objętych wnioskiem na zasadach zgodnych z obowiązującymi przepisami prawa, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wniosku, jeżeli łączna wartość akcji nie przekroczy 1 000 000 zł oraz w terminie 90 dni od dnia otrzymania wniosku, jeżeli łączna wartość akcji przekroczy 1 000 000 zł.

Zgodnie z uchwałą, Prezes Zarządu ma powstrzymać się od zbycia akcji na rzecz innej osoby lub podmiotu, również w przypadku gdy będzie sprawować kontrolę nad tym podmiotem. Jeżeli jednak Prezes Zarządu podejmie działania zmierzające do zbycia akcji na rzecz osoby trzeciej lub innego podmiotu, zobowiązany jest poinformować o tym akcjonariusza większościowego Spółki, w określonym w uchwale terminie wyprzedzającym to działanie. W takiej sytuacji, akcjonariuszowi większościowemu będzie przysługiwało prawo pierwszeństwa nabycia akcji po ostatniej wartości z wyceny.

Cele wynikowe Spółki, których osiągnięcie będzie uprawniało do objęcia akcji będą określone na najbliższe lata. Jednocześnie zakłada się, że Program będzie realizowany w okresie nie dłuższym niż 11 lat. Jeżeli w momencie wygaśnięcia Programu Uczestnik Programu będzie posiadał akcje Spółki z Programu, będzie on zobowiązany do zbycia tych akcji na rzecz Spółki, a Spółka będzie zobowiązana do ich odkupienia w terminie 30 dni od dnia wygaśnięcia Programu, na zasadach określonych w Programie.

Prawa z akcji nabytych przez Prezesa Zarządu, nabyte przez niego prawo do objęcia akcji oraz prawo do zbycia akcji Spółki podlegają dziedziczeniu. Zapisy Programu stosuje się wówczas odpowiednio do spadkobierców Prezesa Zarządu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym uzyskanie przez Uczestnika Programu uprawnień do objęcia akcji, jak również samo ich objęcie na podstawie Programu, nie będzie skutkowało po jego stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, odpłatne zbycie przez Uczestnika Programu akcji pochodzących z Programu spowoduje powstanie u niego przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu według 19% stawki podatku dochodowego, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, który będzie podlegał rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym, zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, w opisanym zdarzeniu Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu nabycia uprawnień do objęcia akcji lub objęcia tych akcji przez Prezesa Zarządu w ramach Programu?

Rozstrzygnięcie kwestii, czy w opisanym stanie faktycznym (przyszłym) przychód podlegający opodatkowaniu powstaje w momencie zbycia akcji przez Prezesa Zarządu (a nie z w związku z nabyciem uprawnień do objęcia lub objęciem akcji Spółki) i jest przychodem z kapitałów pieniężnych, ma decydujące znaczenie dla prawidłowego wywiązywania się z obowiązków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno dla Prezesa Zarządu, jak i dla Spółki. Stanowisko Organu w zakresie zagadnienia przedstawionego w pytaniu nr 1 i 2 przełoży się w sposób bezpośredni na obowiązki Spółki w zakresie jej ewentualnych obowiązków jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych,

Ad 1 i 2

Zarówno uzyskanie przez Prezesa Zarządu samych uprawnień do objęcia akcji w ramach Programu, jak również samo ich objęcie, nie będzie skutkowało po Stronie Prezesa Zarządu powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka w stosunku do Prezesa Zarządu jest organizatorem Programu, polegającego na motywacyjnym systemie wynagradzania (polegającym na przyznaniu uprawnień do objęcia akcji Spółki).

Zgodnie z art. 24 ust. 11 pkt 1 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną, od której podatnik otrzymuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT, podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 11a ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia tych akcji jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 11b pkt 1 Ustawy o PIT, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11 tego artykułu, rozumie się system wynagradzania utworzony m.in. na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT - w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o OIF, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki akcyjnej.

Natomiast z art. 24 ust. 12a Ustawy o PIT wynika, że przepisy ust. 11-11b tego artykułu mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Zainteresowanych, opisany w zdarzeniu przyszłym Program spełnia warunki do uznania go za program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b i 12a Ustawy o PIT. Opisany Program:

1. jest systemem wynagradzania utworzonym przez spółkę akcyjną na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy,

2. Uczestnik Programu otrzymuje świadczenie od Spółki na podstawie art. 12 i 13 Ustawy o PIT,

3. w ramach Programu, przy realizacji kryteriów wynikowych określonych ww. uchwałą, Uczestnik Programu nabywa uprawnienia do objęcia określonej ilości akcji Spółki, a następnie obejmuje te akcje,

4. Uczestnik Programu może dokonać zbycia akcji Spółki,

5. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych, jest przedsiębiorstwem posiadającym siedzibę lub zarząd na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, tj. w Polsce (art. 24 ust. 12a Ustawy o PIT).

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b i 12a Ustawy o PIT. W konsekwencji, przychód po stronie Uczestnika Programu - Prezesa Zarządu, powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji Spółki objętych w ramach Programu. Tym samym, przychód nie powstanie u Uczestnika Programu w momencie uzyskania uprawnień do objęcia akcji Spółki ani też w momencie samego ich objęcia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz 30c.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 6 pkt 1 Ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) i obliczyć należny podatek dochodowy.

Uwzględniając powyższe, w opisanym we wniosku zdarzeniu, przychody uzyskane przez Prezesa Zarządu w momencie zbycia akcji Spółki należałoby kwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT), które będą podlegały rozliczeniu w zeznaniu rocznym Prezesa Zarządu. Stawka podatku PIT od dochodów uzyskanych przez Uczestnika Programu z tytułu odpłatnego zbycia akcji wynosi 19%.

Ad 3

Zgodnie z art. 31 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (zakłady pracy), są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 obowiązani są jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

Uwzględniając stanowisko odnośnie pytania nr 1 i 2, tj. że przychód Prezesa Zarządu - Uczestnika Programu należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanego w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r. § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.