0113-KDIPT2-3.4011.348.2020.2.RR - 5% stawka PIT dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 26 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 czerwca 2020 r. (data wpływu 18 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej - jest prawidłowe.

W dniu 26 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 12 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.348.2020.1.RR (doręczonym dnia 12 czerwca 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 18 czerwca 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej pod nazwą (...) (dalej: "Spółka"). W skład Spółki od chwili jej założenia w 1994 r. wchodzi dwóch wspólników, każdy z udziałem 50%. Wspólnikami są: (...) oraz (...). Każdy ze wspólników, w tym Wnioskodawca, posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy ze wspólników, w tym Wnioskodawca, jest podatnikiem uzyskującym dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca od wielu lat wytwarza, rozwija i ulepsza programy komputerowe (...) (dalej: "programy komputerowe"). Jest to cała rodzina programów komputerowych dla przedsiębiorstw handlowych i usługowych. Programy te służą do zarządzania zasobami przedsiębiorstw, zarządzania relacjami z klientami, handlu elektronicznego, spraw finansowo-księgowych. Charakterystyczną cechą programów komputerowych jest budowa modułowa, pełna integracja oraz otwartość na realizację indywidualnych potrzeb klientów. Programy mają zastosowanie w branży motoryzacyjnej, elektronarzędzi i innych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wytwarza programy komputerowe poczynając od planowania i zaprojektowania przez wszystkie fazy wytwarzania do chwili powstania gotowych do wdrożenia programów komputerowych lub ich zmienionych lub ulepszonych wersji. Zdaniem Wnioskodawcy, jako twórca każdy ze wspólników Spółki, w tym Wnioskodawca, posiada majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, podlegające ochronie prawnej, o których mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych - art. 1 ust. 2 pkt 1, art. 74 oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 30ca ust. 2 pkt 8.

Działalność B+R i pozostała w firmie

W celu wydzielenia przychodów i kosztów z podziałem na prace B+R i pozostałe, Wnioskodawca prowadzi odpowiednią ewidencję opisaną poniżej, w tym rejestr prac wykonanych.

Do prac B+R Wnioskodawca zalicza te prace, które spełniają warunki określone następującym zdaniem: W procesie planowania produkcji, projektowania, rozwijania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych programów komputerowych i usług opartych o te programy komputerowe, osoby pracujące nad projektami, systematycznie nabywają wiedzę, łączą zdobywaną wiedzę, kształtują i wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych, języków programowania, technologii informatycznych, metod zarządzania przedsiębiorstwami, prawa z obszaru przetwarzania danych i technologii informatycznych. Oprócz prac B+R, Wnioskodawca realizuje rutynowe wsparcie dla użytkowników programów komputerowych przez siebie wytworzonych. Rutynowe prace wsparcia użytkowników takie jak: szkolenia, porady, konserwacje, działania typowe, nie są zdaniem Wnioskodawcy, pracami B+R i są odrębnie oznaczane w rejestrze prac wykonanych. Dla przejrzystości całego procesu, rejestr prac wykonanych w ramach zleceń indywidualnych, jest dostępny dla klientów Wnioskodawcy. W ten sposób klienci Wnioskodawcy kontrolują swoje koszty, a przez to prace indywidualne są archiwizowane na bieżąco i podlegają zewnętrznej kontroli biznesowej. Prace zaliczane przez Wnioskodawcę jako B+R są podejmowane przez wspólników Spółki, w tym przez Wnioskodawcę, od wielu lat w sposób systematyczny. Nieustanne tworzenie nowych rozwiązań wynika ze splotu wielu czynników: postępu technologii w informatyce, rozwoju metod zarządzania u klientów, dynamicznego wzrostu wymiany informacji B2B, zmiany prawa, informatyzacji instytucji państwowych. Spółka, w tym Wnioskodawca, systematycznie rozwija właściwości programów komputerowych. Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przy wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych, w zakresie prac identyfikowanych przez Wnioskodawcę jako B+R, spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 5a pkt 38 i art. 5a pkt 40 oraz są pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - art. 4 ust. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego opisu stanu faktycznego wynika, że programy komputerowa są wytwarzane, rozwijane i systematycznie ulepszane w wyniku działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. A w połączeniu z posiadaniem przez Wnioskodawcę praw autorskich do programów komputerowych wynika, że programy komputerowe stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2.

Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi sprzedaż wyłącznie dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Każda sprzedaż jest dokumentowana przy pomocy faktury.

Wnioskodawca działając w ramach Spółki uzyskuje dochody z opłat lub należności wynikających:

* z umów licencyjnych, które dotyczą programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług polegających na twórczej modyfikacji, w wyniku której powstają programy komputerowe, posiadające nowe właściwości w tym: technologiczne zasady działania, reguły przetwarzania danych, funkcje użytkowe (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług polegających na udostępnianiu funkcjonalności w modelu SaaS (Software-as-a-Service) "Oprogramowanie jako usługa" (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Oprócz powyższego, Wnioskodawca działając w ramach Spółki, uzyskuje dochody ze sprzedaży innych usług informatycznych związanych z programem komputerowym, które nie mają charakteru rozwojowego i są odpowiednio oznaczane w rejestrze prac wykonanych, o którym mowa powyżej.

Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi odrębną ewidencję (dalej: "ewidencja"), o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem prowadzenia ewidencji przez Wnioskodawcę jest ustalenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z art. 30cb. W skład ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę wchodzą następujące elementy i reguły: tabela KPWI "kwalifikowane prawa własności intelektualnej", która zawiera: identyfikator, skrócony opis, datę rozpoczęcia, datę zakończenia (jeśli projekt jest zakończony), listę projektów w ramach danego KPWI i osób wykonujących. Tabela KPWI oraz listy projektów pozwalają zarządzać systematycznym rozwojem każdego z nich w długich okresach czasu. Prowadzony jest rejestr prac wykonywanych przez poszczególne osoby z oznaczeniem daty i czasu pracy, projektu oraz KPWI. Rejestr służy do rozliczenia z klientami, zarządzania projektami, zarządzania pracą. Spółka prowadzi rejestr prac od wielu lat, a rozszerzenie o KPWI wprowadzono od dnia 1 stycznia 2019 r., aby spełnić wymagania art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób.

W celu ustalenia przychodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób, Wnioskodawca rejestruje przy każdej fakturze sprzedaży podział kwoty sprzedaży na poszczególne KPWI, jeśli wartość przypisana do KPWI występuje na danej fakturze.

W celu wyodrębnienia kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób, Wnioskodawca rejestruje przy każdej fakturze zakupu podział kwoty zakupu na poszczególne KPWI, jeśli wartość przypisana do KPWI występuje na danej fakturze oraz podział kosztów na a), b), c), d) z definicji wskaźnika nexus według art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób.

Powyższa reguła jest wprowadzona do tabeli odpisów amortyzacyjnych inwentarza. W 2019 r. nie wystąpiły odpisy amortyzacyjne powiązane z KPWI.

Technicznie ewidencja, a więc tabela KPWI, rejestr prac wykonanych oraz zbiór faktur zakupu, zbiór faktur sprzedaży, zbiór inwentarza, księga przychodów i rozchodów są elementami jednolitego systemu informatycznego Spółki. W celu wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30cb ust. 2 i art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka opracowała narzędzie raport KPWI, który pozwala uzyskać za dowolny okres (w szczególności za rok) podsumowanie kwot przychodu z podziałem na poszczególne KPWI, z wyłączeniem kwot pozostałych (nie B+R). oraz podsumowanie kwot kosztów z podziałem na litery a), b), c), d) wskaźnika nexus. Źródłem danych dla raportu KPWI są zapisy ewidencji opisanej powyżej.

W latach poprzednich i do końca 2019 r. Spółka nie nabyła wyników prac B+R związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego. W latach poprzednich i do końca 2019 r. Spółka nie nabyła kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego ewidencją. Raport KPWI za 2019 r. został wykonany, wydrukowany, sprawdzony i zaakceptowany przez właścicieli Spółki oraz dołączony do dokumentacji Spółki.

W piśmie z dnia 18 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności w spółce cywilnej, o której mowa we wniosku, tj. w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przez Niego przy wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych, o których mowa we wniosku, spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 5a pkt 38 i art. 5a pkt 40 oraz są pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - art. 4 ust. 3.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Współpracując blisko z klientami biznesowymi - użytkownikami oprogramowania, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca w aktywny sposób identyfikuje potrzeby, opracowuje i realizuje innowacyjne rozwiązania w postaci nowych lub ulepszonych programów komputerowych, o których mowa we wniosku. Bardzo często klientami biznesowymi Wnioskodawcy są firmy, które nie znalazły na rynku już funkcjonujących rozwiązań.

Podjęta działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jak opisano we wniosku, do prac B+R Wnioskodawca zalicza te prace, które spełniają warunki określone następującym zdaniem: W procesie planowania produkcji, projektowania, rozwijania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych programów komputerowych i usług opartych o te programy komputerowe, osoby pracujące nad projektami, systematycznie nabywają wiedzę, łączą zdobywaną wiedzę, kształtują i wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych, języków programowania, technologii informatycznych, metod zarządzania przedsiębiorstwami, prawa z obszaru przetwarzania danych i technologii informatycznych.

Wnioskodawca rozwija (ulepsza) oprogramowanie wytworzone przez siebie i wspólnika w ramach prowadzonej wspólnie działalności gospodarczej w spółce cywilnej, o której mowa we wniosku. Wnioskodawca nie podejmuje prac rozwojowych przy oprogramowaniu, którego nie wytworzył.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej Wnioskodawca i Jego wspólnik tworzy, rozwija (ulepsza) oprogramowanie wytworzone od początku w tej spółce. Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem spółki cywilnej jest współwłaścicielem wszelkich praw do wytworzonego, rozwijanego (ulepszanego) oprogramowania, w tym praw autorskich i pokrewnych. Klienci Spółki kupują licencje na użytkowanie oprogramowania, czyli uzyskują prawa majątkowe niewyłączne na polu eksploatacji ograniczonym do użytkowania. Prawa autorskie i prawa majątkowe pozostają przy twórcy, czyli w spółce, która tworzy i ulepsza (rozwija) oprogramowanie.

W wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Tworzenie nowych kodów, algorytmów w językach programowania stanowi zasadniczą pracę twórczą wykonywaną przez Wnioskodawcę i jego wspólnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej, o której mowa we wniosku. W efekcie tej pracy powstają nowe prawa własności intelektualnej.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każdy powstały w wyniku ulepszania (rozwijania) nowy program komputerowy ma postać nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każdy nowy program ma odrębne oznaczenie. Program komputerowy wyodrębniony jako inna aplikacja komputerowa jest oznaczony osobną nazwą. Program komputerowy ulepszony (rozwinięty) będący następcą wcześniejszego jest oznaczany nowym numerem wersji.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 r.

Wobec braku wzoru odrębnej dokumentacji. Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi ewidencję w następujący sposób:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym programy komputerowe stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Wobec faktu, że Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz wobec braku wzoru odrębnej dokumentacji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca chciałby uzyskać pewność, czy w sposób prawidłowy prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ww. ustawy?

3. Czy w opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca ma prawo skorzystać z preferencyjnej sławki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanego dochodu, z programów komputerowych tworzonych i rozwijanych przez Wnioskodawcę, uzyskiwanego ze sprzedaży: licencji, majątkowych praw autorskich, majątkowych praw autorskich zawartych w cenie usług twórczej modyfikacji, majątkowych praw autorskich zawartych w cenie usług SaaS "Oprogramowanie jako usługa"?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku),

Ad 1

Wnioskodawca w ramach spółki cywilnej, w której posiada 50% udziałów, wytwarza programy komputerowe, poczynając od planowania i zaprojektowania przez wszystkie fazy wytwarzania do chwili powstania gotowych do wdrożenia programów komputerowych lub ich zmienionych lub ulepszonych wersji. Ze względu na złożony charakter procesu wytwarzania programów komputerowych oraz szeroką gamę zagadnień merytorycznych wymaganych do ujęcia w ich funkcjonalności, programy komputerowe są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Z tego względu programy komputerowe opisane we wniosku są objęte ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlegają ochronie prawnej. W szczególności mówi o tym art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 oraz art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wytwarza, rozwija lub ulepsza programy komputerowe w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Do prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca zalicza te prace, które spełniają warunki określone następującym zdaniem: W procesie planowania produkcji, projektowania, rozwijania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych programów komputerowych i usług opartych o te programy komputerowe, osoby pracujące nad projektami, systematycznie nabywają wiedzę, łączą zdobywaną wiedzę, kształtują i wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych, języków programowania, technologii informatycznych, metod zarządzania przedsiębiorstwami, prawa z obszaru przetwarzania danych i technologii informatycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace badawczo-rozwojowe nad programami komputerowymi spełniają wymagania o których mowa w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - art. 4 ust. 3 oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 5a pkt 38 i art. 5a pkt 40. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, programy komputerowe stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Wnioskodawca w ramach Spółki, o której mowa we wniosku, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi odrębną ewidencję o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wzoru ww. odrębnej dokumentacji.

Jednak art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa konieczne warunki, w tym trzy pierwsze są wystarczające:

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w sposób prawidłowy prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z odpowiedzi na pytanie nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, programy komputerowe stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z odpowiedzi na pytanie nr 2, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo wypełnia On obowiązek prowadzenia ewidencji w celu ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego, jako dochód kwalifikowany Wnioskodawca zalicza dochody z opłat lub należności wynikających:

* z umów licencyjnych, które dotyczą programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług polegających na twórczej modyfikacji, w wyniku której powstają programy komputerowe, posiadające nowe właściwości w tym: technologiczne zasady działania, reguły przetwarzania danych, funkcje użytkowe (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług polegających na udostępnianiu funkcjonalności w modelu SaaS (Software-as-a-Service) "Oprogramowanie jako usługa" (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji gospodarczej ma On prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanego dochodu z programów komputerowych, o której mówi art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W dniu 1 stycznia 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.). Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(...) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a+b) x 1,3]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

* zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

* należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

* podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Stosownie do art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

A zatem, z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik, który chce skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box), jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja - zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca od wielu lat wytwarza, rozwija i ulepsza programy komputerowe. Programy mają zastosowanie w branży motoryzacyjnej, elektronarzędzi i innych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wytwarza programy komputerowe poczynając od planowania i zaprojektowania przez wszystkie fazy wytwarzania do chwili powstania gotowych do wdrożenia programów komputerowych lub ich zmienionych lub ulepszonych wersji. Zdaniem Wnioskodawcy, jako twórca, każdy ze wspólników Spółki, w tym Wnioskodawca, posiada majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, podlegające ochronie prawnej, o których mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych - art. 1 ust. 2 pkt 1, art. 74 oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 30ca ust. 2 pkt 8. Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przy wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych, w zakresie prac identyfikowanych przez Wnioskodawcę jako B+R, spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 5a pkt 38 i art. 5a pkt 40 oraz są pracami rozwojowymi o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Współpracując blisko z klientami biznesowymi - użytkownikami oprogramowania, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca w aktywny sposób identyfikuje potrzeby, opracowuje i realizuje innowacyjne rozwiązania w postaci nowych lub ulepszonych programów komputerowych, o których mowa we wniosku. Bardzo często klientami biznesowymi Wnioskodawcy są firmy, które nie znalazły na rynku już funkcjonujących rozwiązań. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej, Wnioskodawca i jego wspólnik tworzy, rozwija (ulepsza) oprogramowanie wytworzone od początku w tej spółce. Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem spółki cywilnej jest współwłaścicielem wszelkich praw do wytworzonego, rozwijanego (ulepszanego) oprogramowania, w tym praw autorskich i pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja jest prowadzona na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 r.

Wobec braku wzoru odrębnej dokumentacji. Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi ewidencję w następujący sposób:

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zaistniałego stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że autorskie prawo do programu komputerowego wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że Wnioskodawca ma prawo skorzystać z preferencji, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki podatkowej 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie ww. usług twórczej modyfikacji i usług polegających na udostępnianiu funkcjonalności w modelu SaaS do tworzonych i rozwijanych przez siebie programów komputerowych.

Odnosząc się z kolei do kwestii tego, czy Wnioskodawca w sposób prawidłowy prowadzi odrębną ewidencję, o której w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że - jak wynika z opisu sprawy - od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach Spółki prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 r. w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach Spółki ewidencja, wobec wyodrębniania i wykazywania w niej elementów ustawowych (informacji), tj. każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) oraz kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, spełnia wymogi określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca w sposób prawidłowy prowadzi przedmiotową ewidencję.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych wobec drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.