0113-KDIPT2-2.4011.89.2020.2.AKU - Opodatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 20 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 3 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.89.2020.1.AKU, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem poczty w dniu 3 marca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 marca 2020 r.), natomiast w dniu 17 marca 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w placówce pocztowej w dniu 13 marca 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej. W 2007 r. wyjechała z Polski do Wielkiej Brytanii, gdzie od 2007 r. nieprzerwanie pracowała. Dołączyła do obecnego męża, również obywatela Rzeczypospolitej Polskiej, który wyjechał w 2006 r. i podejmował pracę zarobkową w Wielkiej Brytanii.

W 2010 r. zawarli związek małżeński, a w grudniu 2014 r. kupili dom na terytorium Wielkiej Brytanii, w którym od tego czasu stale zamieszkiwali. Nabycie lokalu nastąpiło do majątku wspólnego małżonków, a udział, jaki Wnioskodawczyni posiadała w lokalu mieszkalnym wynosił 1/2. Pozostały udział w wysokości 1/2 posiadał Jej mąż. Dom został zakupiony na kredyt hipoteczny z 10% wkładem własnym, pochodzącym ze wspólnych oszczędności.

W styczniu 2018 r. urodziła się córka również na terytorium Wielkiej Brytanii. Fakt urodzenia dziecka zdecydowanie utrudniał podróżowanie poza terytorium Wielkiej Brytanii. Przez cały czas pobytu w Anglii odwiedzali Polskę wyłącznie na krótkie urlopy. Małżeństwo żyło w Anglii przez ponad 12 lat i w związku z tym mają tam dużą grupę przyjaciół oraz część rodziny. Ich więzi z tym krajem są silne. Córka Wnioskodawców posiada obywatelstwo angielskie, nadane na podstawie dokumentów potwierdzających nieprzerwany pobyt rodziców przez min. 5 lat na terytorium Anglii. W Wielkiej Brytanii nieprzerwanie, co najmniej od 2007 r., znajdowało się centrum interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni oraz Jej męża.

W związku z sytuacją w Wielkiej Brytanii (Brexit), Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowili przenieść swoje centrum interesów osobistych i gospodarczych do Polski. W dniu 7 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali nabytą wcześniej nieruchomość zlokalizowaną w Wielkiej Brytanii. Dom został sprzedany z opóźnieniem. Planowaną datą sprzedaży był 28 maja (z taką datą sprzedający będąc w Anglii podpisali się na dokumentach sprzedaży, które były następnie przez pośrednika przedstawione kupującemu). Data podpisania umowy przez drugą stronę przeciągnęła się do 7 czerwca, co nie nastąpiło z winy sprzedających. W dniu 7 czerwca nastąpiła też płatność za sprzedaną nieruchomość. Odpłatne zbycie nieruchomości nie było wykonywaniem przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła proces przenoszenia swojego centrum interesów życiowych do Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu 12 czerwca oboje zgłosili się w urzędzie skarbowym celem wskazania, że od tego momentu ich miejsce zamieszkania znajduje się w Polsce. Wnioskodawczyni po przyjeździe do Polski, który nastąpił w dniu 28 maja, kontynuuje pracę dla angielskiego pracodawcy w oparciu o umowę o pracę (zero godzin gwarantowanych, dochód zależny od liczby godzin przepracowanych) i od czerwca opłaca podatek i ZUS w Polsce. Mąż pozostał w Anglii do momentu sprzedaży nieruchomości by sfinalizować wszystko i dokonać przeprowadzki, a w dniu 9 czerwca dołączył do rodziny w Polsce. Rodzina znalazła się zatem w Polsce w komplecie w dniu 9 czerwca 2019 r., a więc już po sprzedaży nieruchomości w Anglii oraz uzyskaniu zapłaty za dokonaną sprzedaż. Co więcej, mąż w 2014 r. prowadził w Anglii działalność w ramach małej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, gdzie był jednym z dyrektorów. Firma ta została zamknięta już po powrocie do Polski, we wrześniu 2019 r.

Zarówno w myśl Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, jak i w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni i Jej mąż przez kilkanaście lat nie podlegali nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, ponieważ od odpowiednio 2006 r. i 2007 r. przenieśli się do Wielkiej Brytanii, gdzie nieprzerwanie do czerwca 2019 r. znajdowało się Ich ognisko domowe, podjęli pracę zarobkową, płacili składki emerytalne, rozliczali się z podatków oraz wychowywali swoją córkę. Dłuższe przebywanie poza terytorium Wielkiej Brytanii ze względu na podjętą pracę musiałoby wiązać się z jej utratą, co nie miało miejsca. Ponadto, córka urodzona w Wielkiej Brytanii, uzyskała obywatelstwo angielskie, które jest wydawane na podstawie potwierdzonej ciągłości pracy rodzica przez ostatnie 5 lat, co zostało udokumentowane. Nieprzerwany pobyt w Wielkiej Brytanii, odpowiednio od 2006 r. i 2007 r. jednoznacznie wskazuje, że Wnioskodawczyni i Jej mąż posiadali tam swoje centrum życiowe.

O przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski w przypadku obojga małżonków można mówić dopiero od dnia 9 czerwca 2019 r., kiedy to znaleźli się oboje wraz z dzieckiem w Polsce, po dokonaniu sprzedaży domu lub też od 12 czerwca 2019 r., kiedy to oboje zarejestrowali się w polskim urzędzie skarbowym.

Wnioskodawczyni pozostawała i pozostaje we wspólności ustawowej małżeńskiej ze swoim mężem w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

W złożonym uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że do przeniesienia centrum interesów osobistych i gospodarczych do Polski doszło w dniu 9 czerwca 2019 r., kiedy do Wnioskodawczyni w Polsce dołączył małżonek w związku z finalizacją transakcji sprzedaży nieruchomości w Wielkiej Brytanii. Od tej daty centrum to znajduje się w Polsce.

Formalnym potwierdzeniem przeniesienia centrum interesów osobistych i gospodarczych było natomiast zarejestrowanie się w urzędzie skarbowym w Polsce w dniu 12 czerwca 2019 r.

Jak Wnioskodawczyni opisała we wniosku, planowaną datą sprzedaży był 28 maja (z taką datą sprzedający będąc w Anglii podpisali się na dokumentach sprzedaży, które były następnie przez pośrednika przedstawione kupującemu). Data podpisania umowy przez drugą stronę przeciągnęła się do 7 czerwca, co nie nastąpiło z winy sprzedających. W dniu 7 czerwca nastąpiła też płatność za sprzedaną nieruchomość. Za datę zbycia nieruchomości można zatem uznać dzień 7 czerwca 2019 r. Sprzedaż dotyczyła domu jednorodzinnego.

Wnioskodawczyni uzyskiwała w okresie od maja 2015 r. do grudnia 2017 r. dochody w wynajmu mieszkania położonego w Polsce, które w 2018 r. zostało sprzedane. Poza tym Wnioskodawczyni nie uzyskiwała w okresie od 2007 r. do czerwca 2019 r. dochodów na terytorium Polski.

W związku ze sprzedażą nieruchomości w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana zapłacić podatku w Wielkiej Brytanii. Wynika to z lokalnych przepisów obowiązujących w tym kraju, zgodnie z którymi w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej jedyną nieruchomość w Wielkiej Brytanii oraz miejsce zamieszkania, Wielka Brytania zwalnia taką transakcję od podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w okolicznościach stanu faktycznego, przedstawionego powyżej, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii przed upływem pięciu lat od daty nabycia tej nieruchomości, będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód ze sprzedaży nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii nie podlega opodatkowaniu w Polsce, gdyż na moment jej dokonywania Wnioskodawczyni nie była rezydentem podatkowym w Polsce. Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.; dalej ustawa o PIT) nie mają zatem zastosowania do tej transakcji. Wnioskodawczyni w chwili dokonania sprzedaży nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii posiadała ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, co oznacza, iż podlegała opodatkowaniu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Polski. Sprzedaż nieruchomości położonej poza terytorium Polski nie znajduje się w katalogu dochodów ze źródła w Polsce, wskazanym w art. 3 ust. 2b. Tym samym dochody te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

* posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

* przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lipca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-270/15-4/ASZ, przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. (dalej: Konwencja; Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840) określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

W związku z zaprezentowanym stanem faktycznym, zarówno w myśl Konwencji, jak i w myśl ustawy o PIT, Wnioskodawczyni (jak i Jej mąż) aż do 9 czerwca 2019 r. nie podlegali obowiązkowi podatkowemu w Polsce, ponieważ od odpowiednio 2006 r. i 2007 r. przenieśli się do Wielkiej Brytanii, gdzie nieprzerwanie do czerwca 2019 r. znajdował się ich ośrodek interesów życiowych, podjęli pracę zarobkową, płacili składki emerytalne, rozliczali sią z podatków oraz wychowywali swoją córkę, a w momencie sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni spełniała przesłanki z art. 4 ust. 2 lit.

Konwencji, pozwalające uznać Ją za mającą ośrodek interesów życiowych w Wielkiej Brytanii.

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni, w świetle ww. przepisów uznać należy, że do dnia 9 czerwca 2019 r., tj. do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Polski, tzn. do dnia dołączenia do Niej córki i męża, Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii, tj. podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Sam fakt przebywania Wnioskodawczyni od 28 maja nie świadczy o przeniesieni centrum interesów. Nie doszło do zmiany rezydencji w dniu 28 maja, lecz dopiero w dniu 9 czerwca, kiedy to oboje wraz z dzieckiem byli już razem obecni w Polsce. Znajduje to potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, które podkreślają, że w przypadku, gdy jeden z członków najbliższej rodziny (żona) wyjedzie z miejsca, które dotąd było ich wspólnym miejscem stałego zamieszkania do innego kraju, nie dochodzi do zmiany rezydencji podatkowej tej osoby. Zmiana rezydencji następuje, dopiero gdy także drugi małżonek wyjedzie z dotychczasowego miejsca zamieszkania i dołączy do małżonka, który wyjechał wcześniej. Stwierdził tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 lutego 2017 r. (nr 1462-IPPB4.4511.1399.2016.1JK3).

Opis stanu faktycznego jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż rodzinnego domu w Wielkiej Brytanii była ostatnim etapem domykania obecności Wnioskodawczyni i Jej męża w Wielkiej Brytanii. Były to zatem działania dokonywane przez Wnioskodawczynię oraz Jej męża w roli rezydentów podatkowych Wielkiej Brytanii. Dopiero po sprzedaży domu, od momentu połączenia się rodziny (tj. Wnioskodawczyni, męża i dziecka) w Polsce, i tym samym przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Polski, Wnioskodawczyni spełnia przesłanki pozwalające uznać Ją za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Polski.

Zasady ustalania kraju opodatkowania dochodów ze sprzedaży nieruchomości określa art. 13 ust. 1 Konwencji. Zgodnie z nim zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Biorąc pod uwagę fakt, iż na moment zbycia nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni oraz Jej mąż byli jeszcze rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, przepisy powyższe nie mają zastosowania. Dochód ze sprzedaży nieruchomości może być bowiem w takiej sytuacji opodatkowany wyłącznie w Wielkiej Brytanii, w oparciu o przepisy lokalne tam obowiązujące. Polskie przepisy nie mają zastosowania.

Należy zwrócić uwagę, że w przypadku nierezydentów, obowiązek podatkowy w Polsce dotyczy tylko dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). W art. 3 ust. 2b ustawy o PIT znajduje się katalog dochodów osiąganych na terytorium Polski. Nie zawiera on jednak dochodu ze sprzedaży nieruchomości położonych poza Polską.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, dochód przysługujący ze sprzedaży udziału w nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii nie podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy - osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" wynikająca z ww. umów odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem stosownych postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840 z późn. zm.).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, której głównym celem jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Wielką Brytanią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo podatkowego tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszedniego odnoszące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych: statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. Konwencji).

Postanowienia ustępu 1 ww. artykułu stosuje się do dochodu osiągniętego z bezpośredniego użytkowania, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego (art. 6 ust. 3 ww. Konwencji).

Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa "może być opodatkowany" oznacza, że przychody, o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie, że dochód ten "może" być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Przepis ten oznacza, że dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. Konwencji, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 ww. Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przy czym sformułowanie: "zyski z przeniesienia własności majątku mogą być opodatkowane w drugim państwie" oznacza, że drugie państwo (w rozpatrywanym przypadku Państwo, w którym położona jest zbywana nieruchomość) ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa dochód ze sprzedaży nieruchomości podlega w tym państwie opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez Państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania.

Zatem, w świetle zapisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu sprzedaży majątku nieruchomego położonego w Wielkiej Brytanii może być opodatkowany zarówno w państwie rezydencji, tj. w Polsce, jak i w Wielkiej Brytanii, zgodnie z prawem tego państwa.

Przy czym w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego dochodu należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 22 ww. Konwencji.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. Konwencji, z uwzględnieniem postanowień ustawodawstwa Zjednoczonego Królestwa w zakresie zaliczania na poczet podatku Zjednoczonego Królestwa podatku podlegającego zapłaceniu na terytorium poza Zjednoczonym Królestwem (które nie naruszają ogólnej zawartej tutaj zasady):

Stosownie do treści ust. 2 ww. artykułu, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

a. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

b. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

c. Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Stosownie art. 22 ust. 3 ww. Konwencji, dla potrzeb ustępów 1 i 2 tego artykułu, przychody, dochody i zyski majątkowe osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, będą traktowane jako powstające ze źródeł położonych w tym drugim Państwie.

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia poprzednich ustępów tego artykułu:

a. Jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie wyłącznie na podstawie artykułu 13 ustęp 6 Konwencji, wówczas to Umawiające się Państwo a nie drugie Umawiające się Państwo, będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w niniejszym artykule tak, jakby zyski pochodziły ze źródeł położonych w tym drugim Umawiającym się Państwie.

b. Jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie na podstawie artykułu 13 ustęp 1, 2 lub 3 Konwencji, to drugie Umawiające się Państwo a nie pierwsze wymienione Umawiające się Państwo będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w niniejszym artykule.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej. W 2007 r. wyjechała z Polski do Wielkiej Brytanii, gdzie od 2007 r. nieprzerwanie pracowała. Dołączyła do obecnego męża, również obywatela Rzeczypospolitej Polskiej, który wyjechał do Wielkiej Brytanii w 2006 r. i podjął tam pracę.

W 2010 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński, a w grudniu 2014 r. kupiła wraz z mężem dom na terytorium Wielkiej Brytanii, w którym od tego czasu zamieszkiwała. Nabycie nieruchomości nastąpiło do majątku wspólnego małżonków, w udziałach po 1/2. Dom został zakupiony na kredyt hipoteczny z 10% wkładem własnym, pochodzącym ze wspólnych oszczędności. W styczniu 2018 r. urodziła się Jej córka, która posiada obywatelstwo angielskie. Od momentu wyjazdu Wnioskodawczyni w 2007 r. do Wielkiej Brytanii nastąpiło przeniesienie Jej centrum interesów osobistych i gospodarczych do tego kraju, ponieważ tutaj podjęła pracę zarobkową, płaciła składki emerytalne, rozliczała się z podatków oraz wychowywała córkę.

W dniu 7 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali nabytą wcześniej nieruchomość położoną w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawczyni przeniosła swoje centrum interesów osobistych i gospodarczych do Polski w dniu 9 czerwca 2019 r. i od tej daty centrum to znajduje się w Polsce. Odpłatne zbycie nieruchomości nie było wykonywaniem przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uzyskiwała w okresie od maja 2015 r. do grudnia 2017 r. dochody w wynajmu mieszkania położonego w Polsce, które w 2018 r. zostało sprzedane. Poza tym Wnioskodawczyni nie uzyskiwała w okresie od 2007 r. do czerwca 2019 r. dochodów na terytorium Polski.

W związku ze sprzedażą nieruchomości w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana zapłacić podatku w Wielkiej Brytanii. Wynika to z lokalnych przepisów obowiązujących w tym kraju, zgodnie z którymi w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej jedyną nieruchomość w Wielkiej Brytanii oraz miejsce zamieszkania, Wielka Brytania zwalnia taką transakcję od podatku dochodowego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, stwierdzić należy, że do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych i gospodarczych do Polski, Wnioskodawczyni w Polsce podlegała ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegała obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Dopiero od momentu przeniesienia centrum interesów życiowych i gospodarczych do Polski, Wnioskodawczyni zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem, ponieważ Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości położonej na terytorium Wielkiej Brytanii w dniu 7 czerwcu 2019 r., tj. w momencie posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii, nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce z tytułu sprzedaży udziału w ww. nieruchomości, gdyż nie stanowi ona źródła przychodu położonego na terytorium Polski i nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), jest sam przepis prawa. Zatem, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., ul....,...., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych; Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.