0113-KDIPT2-2.4011.8.2020.2.MP - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2020 r. (data wpływu 9 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2020 r. (data wpływu 27 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości oraz kosztu jego wcześniejszej spłaty - jest nieprawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 21 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.8.2020.1.MP, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 21 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 lutego 2020 r.), natomiast w dniu 27 lutego 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku pismem z dnia 25 lutego 2020 r. (data nadania 26 lutego 2020 r.)

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 30 marca 2015 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość w... (dalej: "Nieruchomość 1") za kwotę 105 000 zł. Nieruchomość 1 stanowi lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (prawo własności). Środki na zakup powyższej nieruchomości pochodziły z kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę. Kredyt na nabycie Nieruchomości 1 został zaciągnięty dnia 24 marca 2015 r. na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Bankiem... z siedzibą.... Kwota kredytu wynosiła 89 597 zł 23 gr. Zgodnie z umową celem kredytu było nabycie nieruchomości kredytowanej, tj. Nieruchomości 1. Nieruchomość 1 została zakupiona w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy, tzn. Wnioskodawca tam mieszkał.

Nieruchomość 1 została sprzedana dnia 10 października 2019 r., tj. przed upływem pięciu lat od jej nabycia na mocy aktu notarialnego Rep. A nr..., sporządzonego przed notariuszem..., za kwotę 140 000 zł. Przedmiotem sprzedaży było prawo własności Nieruchomości 1. Odpłatne zbycie nie zostało dokonane w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Dnia 20 września 2019 r. Wnioskodawca w wykonaniu umowy deweloperskiej z dnia 23 maja 2018 r. nabył 1/2 udziału we współwłasności nieruchomości przy ul.... (dalej: "Nieruchomość 2"). Pozostałą 1/2 udziału nabyła JK, pozostająca od dnia 20 lipca 2019 r. w związku małżeńskim z Wnioskodawcą, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

Środki na zakup Nieruchomości 2 pochodziły z kredytu zaciągniętego cyt.: "przez Wnioskodawcę wraz małżonką" na podstawie umowy kredytowej z dnia 28 września 2018 r. W uzupełnieniu wniosku wskazano zaś, że umowa kredytu z dnia 28 września 2018 r. została zawarta pomiędzy... z siedzibą w..., a Wnioskodawcą oraz JK. Wnioskodawca i JK pozostają w związku małżeńskim od dnia 20 lipca 2019 r., zatem w dacie zaciągnięcia kredytu nie pozostawali z związku małżeńskim. Kredyt opiewa na kwotę 237 800 zł. Zgodnie z umową, celem kredytu były potrzeby mieszkaniowe, w szczególności nabycie Nieruchomości 2 oraz jej częściowe wykończenie. Kredytobiorcy za spłatę kredytu odpowiadają solidarnie. Nieruchomość 2 stanowi odrębny lokal mieszkalny.

Zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego obejmującego sprzedaż Nieruchomości 1 spłata kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup Nieruchomości 1, nastąpiła poprzez przelanie przez kupującego kwoty pozostałego do spłaty kredytu w wysokości 82 436 zł 50 gr, bezpośrednio na rachunek bankowy przeznaczony do spłaty kredytu. W dniu 23 października 2019 r. Bank wydał zezwolenie na wykreślenie hipoteki w związku ze spłatą kredytu, zatem spłata kredytu nastąpiła w okresie pomiędzy datą sprzedaży Nieruchomości 1, tj. 10 października 2019 r., a datą wydania ww. zezwolenia, tj. 23 października 2019 r. Odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 były spłacane wraz z częścią kapitału w ramach poszczególnych rat.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 stanowią koszt uzyskania przychodu. Wnioskodawca nabył Nieruchomość 1 w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. mieszkał tam od momentu jej nabycia (po jej uprzednim wykończeniu), aż do nabycia i wykończenia Nieruchomości 2.

Wnioskodawca uiścił opłatę z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 w kwocie 1046 zł 07 gr, w dniu 21 października 2019 r.

Nieruchomość 2 służy zaspokojeniu potrzeb mieszkalnych Wnioskodawcy i Jego żony.

Środki otrzymane ze sprzedaży Nieruchomości 1 zostały przeznaczone na spłatę pozostałego do spłaty kredytu zaciągniętego na jej nabycie w wysokości około 85 000 zł. Wnioskodawca musiał także uiścić opłatę z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1. W pozostałym zakresie Wnioskodawca chce przeznaczyć resztę środków na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 2 (w okresie 3 lat od końca 2019 r., w którym nastąpiło odpłatne zbycie Nieruchomości 1).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy przeznaczenie części środków pieniężnych uzyskanych w wyniku sprzedaży Nieruchomości 1 na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego na zakup Nieruchomości 2, stanowi własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa) i w całości w tym zakresie będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego od sprzedaży Nieruchomości 1 na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy?

2. Czy odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1, koszt jego wcześniejszej spłaty, jak i koszt aktu notarialnego kupna przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1, stanowią koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1, w rozumieniu art. 22 ust. 6c Ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), przeznaczenie części środków pieniężnych uzyskanych w wyniku sprzedaży Nieruchomości 1 na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego wraz z żoną na zakup Nieruchomości 2, stanowi własne cele mieszkaniowe w rozumieniu Ustawy. W konsekwencji, kwota w tym zakresie będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego od sprzedaży Nieruchomości 1, na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy.

Spłata kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 nie stanowi własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu ustawy, zatem 82 436 zł 50 gr (kwota pozostałego do spłaty kredytu dot. Nieruchomości 1) nie będzie korzystać ze zwolnienia. Pozostałą po spłacie ww. kredytu kwotę przychodu ze sprzedaży Nieruchomości 1, zatem 57 563 zł 50 gr, Wnioskodawca ma zamiar przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 2.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy, kwotę wolną od podatku stanowić będzie w tym przypadku kwota 14 390 zł 88 gr (przy założeniu, że podstawę opodatkowania stanowi różnica przychodu w wysokości 140 000 zł i ceny nabycia Nieruchomości 1, w wysokości 105 000 zł, nie uwzględniając dalszych kosztów uzyskania przychodów opisanych m.in. poniżej, które wymagają dokładnego obliczenia).

Nadto, w ocenie Wnioskodawcy odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1, koszt jego wcześniejszej spłaty, jak i koszt aktu notarialnego kupna Nieruchomości 1, stanowią koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1 w rozumieniu art. 22 ust. 6c Ustawy. Koszty te były bowiem konieczne dla nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1. W związku z powyższym, zgodnie z art. 30e ust. 2 Ustawy ustalając dochód będący podstawą obliczenia podatku, należy od przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1, odjąć nie tylko cenę jej nabycia w wysokości 105 000 zł, ale także koszty uzyskania przychodu w postaci wskazanych wyżej wydatków (tj. odsetki i koszt wcześniejszej spłaty kredytu oraz koszty aktu notarialnego dot. Nieruchomości 1).

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy dotyczy roku podatkowego 2019, w związku z planowanym złożeniem zeznania rocznego za 2019 r. (w którym nastąpiło odpłatne zbycie Nieruchomości 1) na formularzu PIT-39.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości oraz kosztu jego wcześniejszej spłaty jest nieprawidłowe, w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 30 marca 2015 r. nabył nieruchomość (dalej: "Nieruchomość 1") za kwotę 105 000 zł. Nieruchomość 1 to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Środki na zakup Nieruchomości 1 pochodziły z kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę w Banku na podstawie umowy z dnia 24 marca 2015 r. Kwota kredytu wynosiła 89 597 zł 23 gr. Zgodnie z umową celem kredytu było nabycie nieruchomości kredytowanej, tj. Nieruchomości 1. Nieruchomość 1 została zakupiona w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. W dniu 10 października 2019 r. Wnioskodawca sprzedał Nieruchomość 1, za kwotę 140 000 zł. Odpłatne zbycie nie zostało dokonane w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego obejmującego sprzedaż Nieruchomości 1, spłata kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup Nieruchomości 1, nastąpiła poprzez przelanie przez kupującego kwoty pozostałego do spłaty kredytu w wysokości 82 436 zł 50 gr, bezpośrednio na rachunek bankowy przeznaczony do spłaty kredytu. W dniu 23 października 2019 r. Bank wydał zezwolenie na wykreślenie hipoteki w związku ze spłatą kredytu, spłata kredytu nastąpiła w okresie pomiędzy datą sprzedaży Nieruchomości 1, tj. 10 października 2019 r., a datą wydania ww. zezwolenia, tj. 23 października 2019 r. Odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1, były spłacane wraz z częścią kapitału w ramach poszczególnych rat. Wnioskodawca uiścił opłatę z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1, tj. w kwocie 1046 zł 07 gr, w dniu 21 października 2019 r.

W dniu 20 września 2019 r. Wnioskodawca (w wykonaniu umowy deweloperskiej) nabył 1/2 udziału we współwłasności nieruchomości (dalej: "Nieruchomość 2"), zaś pozostały udział (1/2) nabyła JK, pozostająca od dnia 20 lipca 2019 r. w związku małżeńskim z Wnioskodawcą. Środki na zakup Nieruchomości 2 pochodziły z kredytu bankowego zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej zawartej w dniu 28 września 2018 r., pomiędzy Bankiem i kredytobiorcami, tj. Wnioskodawcą oraz JK. Kredytobiorcy za spłatę kredytu odpowiadają solidarnie (kredyt opiewa na kwotę 237 800 zł). Zgodnie z umową, celem kredytu były potrzeby mieszkaniowe, w szczególności nabycie Nieruchomości 2 oraz jej częściowe wykończenie. Nieruchomość 2 stanowi odrębny lokal mieszkalny. Wnioskodawca i JK pozostają od dnia 20 lipca 2019 r. w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej (w dacie zaciągnięcia kredytu nie pozostawali z związku małżeńskim). Nieruchomość 2 służy zaspokojeniu potrzeb mieszkalnych Wnioskodawcy i Jego żony. Środki otrzymane ze sprzedaży Nieruchomości 1 zostały przeznaczone na spłatę pozostałego do spłaty kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na jej nabycie (w wysokości około 85 000 zł). Wnioskodawca uiścił także opłatę z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1. W pozostałym zakresie Wnioskodawca chce przeznaczyć (w okresie 3 lat od końca 2019 r., w którym nastąpiło odpłatne zbycie Nieruchomości 1), resztę środków na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 2.

Należy również wskazać, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r. poz. 2086, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Natomiast, zgodnie z art. 33 pkt 1 ww. Kodeksu, do majątku osobistego każdego z małżonków należą: przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej.

Zgodnie z podanym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca w dniu 10 października 2019 r. sprzedał Nieruchomość 1, którą nabył (w drodze umowy sprzedaży) w dniu 30 marca 2015 r.

Wobec powyższego wskazać należy, że ww. sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że skoro w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości podstawą obliczenia podatku jest dochód, to podatnik zobowiązany jest w pierwszej kolejności pomniejszyć uzyskany przychód o poniesione koszty jego uzyskania. Ustawowo określone ustalenie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia (ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Ponadto, w myśl art. 22 ust. 6f cyt. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Określając zatem koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód i zostały wymienione w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z powołanego art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik stał się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest zatem cena jaką zapłacił nabywca za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

W tym miejscu należy jeszcze raz zaznaczyć, że w świetle art. 22 ust. 6c ustawy definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Przywołany przepis jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

We wniosku Wnioskodawca wskazał na następujące poniesione przez siebie wydatki, które chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy: odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 (zbywanej nieruchomości) i koszt jego wcześniejszej spłaty oraz koszt aktu notarialnego kupna Nieruchomości 1.

W świetle powyższego do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości 1, Wnioskodawca może zaliczyć jedynie koszt aktu notarialnego związany z zakupem nieruchomości oraz cenę nabycia ww. nieruchomości. W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości są m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomości będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Kosztem nabycia oprócz ceny nabycia są również podatek od czynności cywilnoprawnych oraz wydatki notarialne związane ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia nieruchomości.

Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup Nieruchomości 1 oraz koszt jego wcześniejszej spłaty (np. prowizja dla Banku za wcześniejszą spłatę kredytu), nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup nieruchomości, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jego nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości (Nieruchomości 1) za środki z kredytu bankowego. Nie są to, w żadnym wypadku koszty nabycia tej nieruchomości, tylko koszty na jakie podatnik godzi się w momencie zawierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jej zakup.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy tj. wartością nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, dochód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - może podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stanowi on, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbycia nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z pkt 1 i 2 tego przepisu za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Kolejno wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek - raz zaliczając wydatek na nabycie nieruchomości oraz nakłady zwiększające jej wartość w koszty uzyskania przychodu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, którym sfinansował ten właśnie cel (np. zakup).

Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. na nieruchomości. Jednakże zauważyć należy, że cena zakupu nieruchomości stanowi w odpowiedniej wysokości koszt nabycia tego prawa, o jakim mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty te stanowią koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, co oznacza, że podlegają odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro zatem, w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości, może zostać uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na jego nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie takiego kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że podatnik odliczyłby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, prawidłowe ustalenie dochodu powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), należy w pierwszej kolejności pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia oraz koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy "własne cele mieszkaniowe" podatnika. Natomiast katalog wydatków stanowiących "własne cele mieszkaniowe" podatnika został określony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy i ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne.

Wyjaśnić należy, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go na spłatę zaciągniętego kredytu, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże spłata ta może dotyczyć jedynie kredytu zaciągniętego przez tego podatnika na zaspokojenie jego własnych potrzeb mieszkaniowych. Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Należy wskazać, że ważną przesłanką uprawniającą do przedmiotowego zwolnienia jest cel zaciągnięcia kredytu (pożyczki), dlatego też z umowy kredytu bankowego powinno wynikać, że kredyt został udzielony na cel mieszkaniowy wymieniony w ustawie. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że zgodnie z umową kredytową z dnia 28 września 2018 r., celem kredytu były potrzeby mieszkaniowe, w szczególności nabycie Nieruchomości 2 oraz jej częściowe wykończenie. Nieruchomość 2 służy zaspokojeniu potrzeb mieszkalnych Wnioskodawcy i Jego żony. Część środków finansowych pozostałych ze sprzedaży Nieruchomości 1 w dniu 10 października 2019 r., Wnioskodawca chce przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup Nieruchomości 2.

Reasumując stwierdzić należy, że przychód z odpłatnego zbycia w dniu 10 października 2019 r. nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w 2015 r., stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, obejmującymi wydatki związane z nabyciem nieruchomości. Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości 1, może zaliczyć koszt aktu notarialnego kupna Nieruchomości 1 jako wydatek spełniający przesłanki określone w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Jednakże, do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca nie może zaliczyć odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego w dniu 24 marca 2015 r. na zakup Nieruchomości 1 oraz kosztu jego wcześniejszej spłaty, ponieważ wydatki te nie spełniają przesłanek określonych w ww. art. 22 ust. 6c ww. ustawy, tj. nie są kosztem nabycia tej nieruchomości.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego w 2015 r. i kosztu jego wcześniejszej spłaty.

Natomiast, w części dotyczącej możliwości zaliczenia kosztu aktu notarialnego kupna Nieruchomości 1, do kosztów uzyskania przychodów stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto, wydatkowanie, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła sprzedaż Nieruchomości 1 (czyli do dnia 31 grudnia 2022 r.) przez Wnioskodawcę przychodu z ww. sprzedaży w części, którą przeznaczy na spłatę kredytu bankowego wraz z odsetkami zaciągniętego w dniu 28 września 2018 r., na nabycie przez Wnioskodawcę w dniu 20 września 2019 r. Nieruchomości 2, która służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego żony, będzie umożliwiało w tej części, zwolnienie od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za prawidłowe.

W odniesieniu do przedstawionych kwot podanych we wniosku należy wyjaśnić, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tutejszego Organu. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, gdyż prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), jest sam przepis prawa. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ww. ustawy, tut. Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy Wnioskodawca zrealizował swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Dodatkowo należy wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2020 r. poz. 568).