0113-KDIPT2-2.4011.709.2019.1.AKR - Skutki podatkowe wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich dokonanych po śmierci członka spółdzielni.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich dokonanych po śmierci członka spółdzielni - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich, dokonanych po śmierci członka spółdzielni.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółdzielnia) zrzesza członków posiadających udziały członkowskie. Na podstawie art. 16 § 3 Prawa Spółdzielczego każdy członek Spółdzielni zobowiązany jest wskazać w stosownej deklaracji osobę, która po jego śmierci będzie prawnym następcą jego udziałów. Osoba wskazana ma możliwość wypłaty udziałów lub przepisania udziałów na siebie - stając się równocześnie członkiem Spółdzielni. Jedne osoby wskazane wypłacają udziały, inne przepisują te udziały na siebie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Jakie skutki podatkowe niesie wypłata udziałów osobie wskazanej w deklaracji przez członka Spółdzielni za jego życia, a jakie przepisanie udziałów na osobę wskazaną w deklaracji?

2. Czy należy dokonać ewentualnej korekty pobranego podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli członek Spółdzielni za swojego życia wskaże w stosownej deklaracji osobę, której Spółdzielnia jest zobowiązana po jego śmierci wypłacić udziały - to wypłata ta jest przychodem z praw majątkowych - opodatkowana podatkiem dochodowym 18% na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisanie udziałów na osobę wskazaną w deklaracji należy traktować jak wyżej.

Natomiast, jeżeli członek Spółdzielni za swojego życia nie wskazał osoby uprawnionej do objęcia udziałów po jego śmierci - to wówczas prawo z tego tytułu wchodzi do masy spadkowej i podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W związku z tym, że u Wnioskodawcy każdy członek wskazuje za swojego życia w stosownej deklaracji osoby do objęcia udziałów i praw z nimi związanych, dlatego Wnioskodawca przyjmował wypłatę udziałów osobie wskazanej oraz przepisanie udziałów na osobę wskazaną stającą się członkiem Spółdzielni jako przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pobierając podatek dochodowy 18%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

Z treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 września 2019 r. najniższa stawka podatkowa określona w ww. skali wynosiła 18%.

Natomiast w myśl art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1835) najniższa stawka podatkowa określona w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynosi 17%.

Stosownie zaś do art. 5 ust. 1 ww. ustawy za 2019 r. najniższa stawka podatkowa określona w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje w wysokości 17,75%.

Zgodnie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych od dnia 1 października do dnia 31 grudnia 2019 r. zamiast stawki 18% stosuje się stawkę 17%.

W świetle art. 7 ust. 2 ww. ustawy przepisy art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2020 r.

Stosownie do art. 8 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 października 2019 r., z wyjątkiem art. 1 pkt 1-3 i 5, art. 2 i art. 7 ust. 2, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2020 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 1a ww. ustawy, zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42 ust. 1a ww. ustawy w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2018 r. poz. 1285, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 16 § 3 ww. ustawy, członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Jeżeli zatem członek spółdzielni w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu wskazał osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały, wówczas wypłata udziałów stanowić będzie dla tej osoby przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w takim przypadku prawo z tego tytułu nie należy do spadku. Od przychodu tego płatnik obowiązany jest do poboru zaliczki na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 tej ustawy oraz kwotę pobranej zaliczki przekazać w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy na rachunek właściwego urzędu skarbowego, jak również na zasadach określonych w art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy przekazać imienną informację o wysokości dochodu sporządzoną według ustalonego wzoru zarówno podatnikowi, jak i urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika.

Należy stwierdzić, że z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem z treści powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie, których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tak, więc, podstawą uzyskania przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być tylko takie czynności, w wyniku, których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe, którym jest zarówno wypłacony (zwrócony) udział osobie wskazanej w deklaracji, jak również i objęcie udziałów po zmarłym członku Spółdzielni przez osobę wskazaną w deklaracji, która stała się członkiem Spółdzielni.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółdzielnia) zrzesza członków posiadających udziały członkowskie. Każdy członek wskazuje za swojego życia w stosownej deklaracji osoby do objęcia udziałów i praw z nimi związanych. Osoba wskazana ma możliwość wypłaty udziałów lub przepisania udziałów na siebie - stając się równocześnie członkiem Spółdzielni. Osoby wskazane wypłacają udziały lub przepisują te udziały na siebie.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz uregulowania prawne w tym zakresie stwierdzić należy, że zarówno wypłacone udziały osobie wskazanej w deklaracji, jak również i objęcie udziałów po zmarłym członku Spółdzielni przez osobę wskazaną w deklaracji stanowią dla tej osoby przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do pobierania zaliczki na podatek dochodowy w wysokości najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, właściwej w momencie wypłaty lub objęcia ww. udziałów.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Stosownie do § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Zatem, jeżeli w momencie uzyskania przychodu z tytułu wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich dokonanych po śmierci członka spółdzielni przez osobę uprawnioną Wnioskodawca zastosował obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dokonuje korekty pobranego podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Jednak wskazać należy, że Organ nie odniósł się do wysokości zastosowanej przez Wnioskodawcę stawki podatku 18% i ewentualnej korekty pobranego podatku dochodowego. Wskazał jedynie skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich, dokonanych po śmierci członka spółdzielni. Należy bowiem zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. W związku z tym zastosowanie właściwej stawki podatku na moment wypłaty lub przeniesienia udziałów członkowskich, nie może zostać dokonane przez tutejszy Organ w interpretacji indywidualnej. Szczegółowe ustalenia w powyższym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.