0113-KDIPT2-2.4011.516.2019.3.DA - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 19 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 września 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 listopada 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.516.2019.2.DA, 0112-KDIL1-2.4012.546.2019.3.AG, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 listopada 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 listopada 2019 r.). W dniu 19 listopada 2019 r. (nadano w dniu 16 listopada 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 29 października 2017 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni -..., po którym prawomocnym orzeczeniem Sądu z dnia 27 czerwca 2018 r., sygn. akt..., Wnioskodawczyni nabyła majątek. W skład nabytego majątku wchodzą następujące składniki:

* spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 61,1 m², księga wieczysta nr..., położone...;

* nieruchomość niezabudowana o powierzchni gruntu 5 685 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr A, o pow. 709 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr B, o pow. 714 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr C, o pow. 718 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr D, o pow. 723 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr E, o pow. 1 277 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr F, o pow. 383 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr G, o pow. 385 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr H, o pow. 387 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* działka gruntu nr I, o pow. 389 m², księga wieczysta nr..., gmina..., obręb nr..., Osiedle...;

* lokal użytkowy 35,10 m², księga wieczysta nr..., księga wieczysta gruntu nr...,....

W dniu 4 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała działki: nr A o pow. 0,0709 ha i nr F o pow. 0,0383 ha. Powstał podatek dochodowy z działki nr F w kwocie 27 767,60 zł, który Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na cele mieszkaniowe. W dniu 27 maja 2019 r. sprzedała działki: nr B o pow. 0,0714 ha oraz nr G o pow. 0,0385 ha. Powstał podatek dochodowy z działki nr G w kwocie 28 875,00 zł, który również Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na cele mieszkaniowe. Pozostałe działki również będą do sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że od dnia 5 listopada 1984 r. mąż Wnioskodawczyni był właścicielem nieruchomości rolnej w..., składającej się z nieruchomości zabudowanej, tj. działki nr J o pow. 0,12 ha oraz działki rolnej nr K (poprzedni nr...) o pow. 0,75 ha. Nieruchomość zabudowaną oraz działkę rolną mąż Wnioskodawczyni otrzymał od swojej babci...jako darowiznę. Nieruchomość zabudowaną, tj. działkę nr J sprzedał w dniu 29 listopada 1993 r. Za pieniądze ze sprzedaży tej nieruchomości kupił mieszkanie spółdzielcze własnościowe (mąż był jedynym właścicielem), w którym mieszkał do dnia śmierci. Mieszkanie to Wnioskodawczyni odziedziczyła w spadku. Do 1997 r. działka nr K, położona w granicach..., użytkowana była rolniczo przez męża Wnioskodawczyni. W 1997 r. mąż uległ wypadkowi (uraz kończyny dolnej) i nie mógł zajmować się uprawą roli (był na rencie do dnia śmierci).

Od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 30 września 2011 r. działkę nr K mąż Wnioskodawczyni przekazał do użytkowania rolnikowi z... (wieś koło...), właścicielowi sąsiednich działek rolnych -..., który użytkował działkę nieodpłatnie płacąc tylko podatek rolny.

Od maja 2009 r. w tej części miasta obowiązuje nowy plan zagospodarowania przestrzennego. Teren działki nr K został przeznaczony pod budownictwo jednorodzinne, działki siedliskowe około 10 arów. Wydzielenie takich działek z działki męża było trudne ze względu na brak drogi dojazdowej.

W dniu 11 maja 2009 r. zostało ustalone, że z działki nr L należącej do gminy zostanie wydzielona droga dla całego osiedla (ul....). Natomiast pozostałe grunty zostały podzielone na działki, a następnie zamienione z działkami męża.

W styczniu 2010 r. mąż wyraził zgodę na podział działki zgodnie z ustaleniami z dnia 11 maja 2009 r. Po podziale powstało 11 działek, z czego działka nr Ł i nr M, decyzją Burmistrza... z dnia 25 marca 2010 r., zostały przejęte na drogę i poszerzenie drogi. Urząd Miasta dokonał również podziału swojej działki wydzielając drogę dojazdową (ul....) oraz działki do zamiany. Zamiana gruntów dotyczyła działek męża Wnioskodawczyni, tj. nr N (obecnie nr O), nr P (obecnie nr A), nr R (obecnie nr B), nr S (obecnie C), nr T (obecnie D), nr U, nr W, nr X oraz działek Urzędu Miasta, tj. nr Y (obecnie nr Z), nr AA (obecnie nr F), nr AB (obecnie nr G), nr AC (obecnie nr H), nr AD (obecnie nr I). Gmina sporządziła projekt w sprawie zbycia w drodze zamiany nieruchomości niezabudowanych.

W dniu 19 marca 2014 r. aktem notarialnym doszło do zamiany działek męża Wnioskodawczyni, tj. nr U, nr W i nr X o łącznej powierzchni 2 276 m² z działkami gminy, tj. nr Y, nr AA, nr AB, nr AC i nr AD o powierzchni 1 919 m². W wyniku zamiany wystąpiła różnica do rozliczenia, tj. 357 m² (dopłata z gminy...). Gmina przyjęła do wyliczenia różnicę, łącznie z doliczeniem podatku VAT.

W dniu 23 marca 2012 r. mąż złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ nie wiedział jak ma się rozliczyć z urzędem skarbowym (interpretacja nr.... i nr...). Według tej interpretacji mąż nie płacił podatku VAT. Mąż byłby zobowiązany zapłacić podatek dochodowy, jeżeli sprzedałby działki z zamiany z urzędem, tj. działki nr Z, nr F, nr G, nr H i nr I, przed upływem pięciu lat.

W dniu 21 sierpnia 2015 r. u męża zdiagnozowano nowotwór krtani z przerzutami do węzłów chłonnych.

W dniu 20 maja 2016 r. mąż Wnioskodawczyni sprzedał... (właścicielce działki sąsiedniej) działkę nr O i nr Z. Za działkę nr O mąż nie był zobowiązany płacić podatku, ponieważ nabył ją 32 lata temu w darowiźnie. Działka nr Z podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w kwocie 24 375 zł, którą to mąż przeznaczył na własne cele mieszkaniowe składając odpowiedni PIT do urzędu skarbowego. Resztę pieniędzy mąż przeznaczył na długotrwałe i kosztowne leczenie choroby (chemia, radioterapia, odżywki, suplementy).

Wnioskodawczyni również wskazała, że w dniu 20 sierpnia 1994 r. zawarła wraz z mężem związek małżeński. Wnioskodawczyni nie zawierała z mężem żadnych umów dotyczących majątku małżeńskiego. Jedynym właścicielem działek oraz mieszkania był mąż.

W dniu 29 września 1998 r. małżonkowie kupili lokal użytkowy (w udziałach 1/2), "który spłacali do gminy". Po śmierci męża Wnioskodawczyni odziedziczyła w spadku jego część. Lokal ten jest wynajmowany od momentu wypadku męża, tj. od 1997 r. Po zmarłym mężu Wnioskodawczyni była jedyną spadkobierczynią na podstawie testamentu. Wnioskodawczyni jest jedyną osobą uprawnioną do dziedziczenia po zmarłym mężu. Wnioskodawczyni wraz z mężem byli małżeństwem bezdzietnym. Planowała wraz z mężem wybudować dom na jednej z działek, jednak choroba męża pokrzyżowała te plany.

Końcowo Wnioskodawczyni wskazała, że pieniądze za sprzedanych działek nr F i nr G chce przeznaczyć na remont mieszkania, które odziedziczyła po mężu. W przyszłości zamierza sprzedać wszystkie działki, ale nie wie kiedy to nastąpi. Wnioskodawczyni nie chce wynajmować ani udostępniać działek innym osobom na podstawie żadnej umowy najmu, dzierżawy, itp. Działki znajdują się na nowopowstałym osiedlu domków jednorodzinnych w atrakcyjnej lokalizacji na obrzeżach miasta. Chętnych do kupienia działek nie brakuje. Wnioskodawczyni nie zamierza ponosić nakładów związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży, tj. ogrodzenie, doprowadzenie mediów, występowanie o warunki zabudowy. Nie zamierza również dawać ogłoszeń w mediach i ponosić nakładów związanych z przygotowaniem do sprzedaży.

Po śmierci męża została sama (małżonkowie nie mieli dzieci). Wnioskodawczyni nie ma komu przekazać majątku. Wnioskodawczyni posiada mieszkanie trzypokojowe i chce je wyremontować. Resztę pieniędzy przeznaczy na godną starość i potrzeby własne.

Dokonana w dniu 4 kwietnia 2019 r. sprzedaż działek nr A i nr F oraz sprzedaż w dniu 27 maja 2019 r. działek nr B i nr G nie nastąpiły w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Przychód uzyskany ze sprzedaży działki nr F dokonanej w dniu 4 kwietnia 2019 r. oraz działki nr G dokonanej w dniu 27 maja 2019 r., nabytych po zmarłym mężu, zostanie w całości wydatkowany w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na własne cele mieszkaniowe.

Remont mieszkania obejmuje: wymianę okien, wymianę grzejników, wymianę kafelek, wymianę podłogi, remont łazienki, toalety i kuchni, położenie nowej instalacji elektrycznej, czyli po 23 latach małżeństwa generalny remont.

Wnioskodawczyni nie ma zaplanowanej daty sprzedaży pozostałych działek, o których mowa we wniosku. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy Wnioskodawczyni może dochód uzyskany ze sprzedaży działek nr F i nr G przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, czy tylko z jednej, a z drugiej musi zapłacić podatek dochodowy?

2. Czy uzyskując dochód ze sprzedanych działek oraz następnych, które Wnioskodawczyni chce sprzedać staje się Ona podatnikiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 dotyczące podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 1, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), może Ona dochód ze sprzedaży wskazanych w pytaniu działek przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 20 sierpnia 1994 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński. Wnioskodawczyni nie zawierała z mężem żadnych umów dotyczących majątku małżeńskiego. W dniu 29 października 2017 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który był jedynym właścicielem nieruchomości zabudowanej, tj. działki nr J oraz działki rolnej nr K, otrzymanych od babci w dniu 5 listopada 1984 r. w drodze darowizny oraz lokalu mieszkalnego stanowiącego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W styczniu 2010 r. nastąpił podział ww. nieruchomości. Spadkodawca w masie spadkowej pozostawił jedynej spadkobierczyni (Wnioskodawczyni) m.in. działki nr F i nr G, które pochodziły z zamiany dokonanej z gminą w dniu 19 marca 2014 r. oraz ww. lokal mieszkalny, który zakupił z przychodu ze sprzedaży działki nr J dokonanej w dniu 29 listopada 1993 r. W dniu 4 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr F, a w dniu 27 maja 2019 r. działkę nr G. Dokonana sprzedaż przedmiotowych działek nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Środki uzyskane ze sprzedanych działek nr F i nr G Wnioskodawczyni chce w całości przeznaczyć w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na własne cele mieszkaniowe, tj. na remont ww. lokalu mieszkalnego, który odziedziczyła po mężu. Remont mieszkania będzie obejmował: wymianę okien, wymianę grzejników, wymianę kafelek, wymianę podłogi, remont łazienki, toalety i kuchni, położenie nowej instalacji elektrycznej.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek nr F i nr G podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie ww. nieruchomości nabytych w spadku po zmarłym w 2017 r. mężu nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowych nieruchomości przez spadkodawcę.

W celu ustalenia daty nabycia przez Wnioskodawczynię działek nr F i nr G będących przedmiotem odpłatnego zbycia w 2019 r., wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony u notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy - Kodeks cywilny).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Ponadto, jak stanowi art. 155 § 1 ww. Kodeksu, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, że użyty ww. przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany - inna rzecz.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Oczywiste jest bowiem, że zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy rzecz lub prawo majątkowe, którego własności wcześniej nie miał, bo należało do innej osoby, nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego wyjaśnić należy, że dokonana przez babcię męża Wnioskodawczyni w dniu 5 listopada 1984 r. darowizna nieruchomości zabudowanej, tj. działki nr J oraz działki rolnej nr K na rzecz męża Wnioskodawczyni stanowiła dla niego nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi fakt dokonania w dniu 19 marca 2014 r. zamiany z gminą działek należących do męża Wnioskodawczyni, powstałych po podziale działki nr K, doszło do ustalenia nowej daty nabycia nieruchomości nabytych przez męża Wnioskodawczyni.

Ponadto wyjaśnia się, że - jak wskazano powyżej - datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia prawa własności w rozumieniu cywilnoprawnym, dlatego sytuacja taka nie miała miejsca w przypadku dokonanego w styczniu 2010 r. podziału nieruchomości. Zatem, dokonany podział nieruchomości nie miał znaczenia dla ustalenia daty nabycia przez męża Wnioskodawczyni (spadkodawcę).

Skoro z przywołanych wyżej przepisów wynika, że rezultatem umowy zamiany jest nabycie na własność innej nieruchomości, to w stosunku do tej nieruchomości, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bezwzględnie liczony jest z uwzględnieniem daty nabycia przez męża Wnioskodawczyni (spadkodawcę) działek w drodze zamiany, tj. od końca 2014 r. Tym samym, sprzedaż dokonana przez Wnioskodawczynię w 2019 r. działek nr F i nr G, nabytych w 2014 r. w drodze zamiany przez spadkodawcę, stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, ponieważ nastąpiła przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp.). Koszty te - jako koszty odpłatnego zbycia - pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c).

Określony w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze spadku, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cele w nim określone, tj. na remont lokalu mieszkalnego.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na "własne cele mieszkaniowe". Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, samo poniesienie wydatku na remont lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych). Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje - co podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 908/14 - że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innego budynku mieszkalnego/lokalu mieszkalnego. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go na remont lokalu mieszkalnego zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Ustosunkowując się do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży działek nr F i nr G w sytuacji wydatkowania przychodu z tej sprzedaży na remont lokalu mieszkalnego, którego Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku stała się właścicielem należy wskazać, że jednym z własnych celów mieszkaniowych zgodnie z powołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wydatkowanie środków ze sprzedaży na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia "remont", nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.) poprzez "remont" należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za "remont" uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: "za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji."

Należy zatem uznać, że za remont uważa się wykonanie w istniejących już budynkach czy lokalach takich robót budowlanych, które mają na celu wymianę dotychczas użytkowanych "elementów technicznych" budynków czy lokali, np. podłóg, drzwi, okien, instalacji (wodnej, gazowej, grzewczej, kanalizacyjnej, elektrycznej) bądź ich elementów cząstkowych.

Jednocześnie, należy wskazać, że zgodnie z ww. art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny lokal, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit, d) i e) rozumie się lokal stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi fakt, czy jeśli uzyskany przychód ze sprzedaży obydwu nieruchomości (działek nr F i nr G) otrzymanych w spadku w całości przeznaczy, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie tych nieruchomości, na własne cele mieszkaniowe, tj. remont lokalu mieszkalnego, wówczas będzie on zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych czy tylko przychód uzyskany ze sprzedaży jednej nieruchomości (działki).

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, przysługuje podatnikowi, jeżeli spełni on określone przepisami warunki.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego przychód uzyskany ze sprzedaży obydwu nieruchomości (działek nr F i nr G) zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, tj. remont lokalu mieszkalnego w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Ponadto, wydatki poniesione na remont lokalu mieszkalnego, będą stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że dokonane w 2019 r. odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię ww. działek wchodzących w skład spadku po spadkodawcy zmarłym w 2017 r., który prawo do przedmiotowych nieruchomości nabył w drodze zamiany w 2014 r., będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym, że zostało dokonane przed upływem pięciu lat liczonym od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, tj. przed dniem 31 grudnia 2019 r. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży działek nr F i nr G podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji wydatkowania do końca 2022 r. przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia obydwu nieruchomości (działek nr F i nr G) na remont lokalu mieszkalnego, którego Wnioskodawczyni jest właścicielem i w którym będzie realizowała własne cele mieszkaniowe, przysługiwać będzie Jej zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe pomimo zamiennie używanych pojęć przychód i dochód w kontekście możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawczyni w zadanym pytaniu oraz własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego prawidłowo stwierdziła, że będzie przysługiwać Jej zwolnienie przedmiotowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.