0113-KDIPT2-2.4011.500.2018.1.DA - PIT w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na zmianę sposobu ogrzewania domu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na zmianę sposobu ogrzewania domu w ramach ulgi rehabilitacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na zmianę sposobu ogrzewania domu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada orzeczenie o niepełnosprawności Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności, która istnieje u Niego od 50 roku życia - na stałe. Niepełnosprawność została oznaczona symbolami 05-R (niepełnosprawność ruchowa) oraz 07-S (choroby układu oddechowego i krążenia). Orzeczenie zostało wydane w dniu 27 października 2014 r. Od tego czasu stan zdrowia Wnioskodawcy uległ znacznemu pogorszeniu. W 2016 r. Wnioskodawca przeszedł poważną operację serca, pogorszeniu uległ stan kręgosłupa, z uwagi na martwicę głowy kości, Wnioskodawca oczekuje na operację obu stawów biodrowych oraz wykryto u Niego astmę. Wnioskodawca przez kilka lat był na rencie, a obecnie jest na emeryturze. Wraz z żoną emerytką zamieszkuje dom jednorodzinny, który ogrzewany jest piecem węglowym na ekogroszek. Piec ma ponad 10 lat, znajduje się w piwnicy, do której schodzi się po krętych i dość stromych schodach. Piec wymaga ładowania węgla do podajnika, tj. załadowania czterech worków 20-25 kg węgla co około 3-4 dni, a także usuwania i wynoszenia popiołu co najmniej raz na 2 dni. Z uwagi na przebytą operację serca, wykrytą astmę (narażenie na pył węglowy) oraz pogarszający się stan kręgosłupa i stawów biodrowych, obsługa pieca węglowego stała się dla Wnioskodawcy zbyt ciężka i przyczynia się do dalszej utraty zdrowia. Żona Wnioskodawcy również jest osobą starszą (63 lata) i nie jest w stanie wykonywać tych czynności. Wnioskodawca zamieszkuje dom jedynie z żoną.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że oczekuje na operację stawów biodrowych, a po operacji nie będzie mógł wykonywać ww. czynności i zostałby z żoną bez ogrzewania.

Wnioskodawca posiada również 22-letni piec gazowy, którym podgrzewa ciepłą wodę. Biorąc pod uwagę niepełnosprawność i pogarszający się stan zdrowia, Wnioskodawca zamierza zmienić system ogrzewania domu na ogrzewanie gazowe poprzez montaż nowego pieca gazowego dwufunkcyjnego do ogrzewania domu oraz podgrzewania ciepłej wody. Zmiana systemu ogrzewania uwolni Wnioskodawcę od wykonywania czynności przekraczających Jego możliwości zdrowotne. Zmiany systemu ogrzewania na gazowy dokona niezwłocznie po otrzymaniu interpretacji, jeszcze w bieżącym roku. Koszt inwestycji wyniesie około 14 000 zł i zostanie w całości sfinansowany z własnych środków finansowych. Wykonanie nowego systemu ogrzewania Wnioskodawca powierzy firmie specjalistycznej, która wystawi fakturę VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może w ramach ulgi rehabilitacyjnej, w zeznaniu podatkowym za 2018 r., odliczyć od dochodu wydatki poniesione na zmianę systemu ogrzewania domu jednorodzinnego z pieca węglowego (ekogroszek) na ogrzewanie gazowe piecem dwufunkcyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie nowego systemu ogrzewania domu znacznie ułatwi Wnioskodawcy funkcjonowanie, a przede wszystkim nie będzie przyczyniać się do pogłębiania się Jego niepełnosprawności. Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na stan zdrowia (astma, poważna operacja serca), obecny system ogrzewania (tj. piec węglowy na ekogroszek) przyczynia się do pogłębiania Jego złego stanu zdrowia, gdyż wymaga podnoszenia ciężkich worków i ich dźwigania wysoko do podajnika, schylania się, wdychania pyłu węglowego, pyłu popiołu. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On zatem wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej określonej w art. 26 ust. 1 pkt 6 i art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wydatki nielimitowane). Wydatek zostanie bowiem poniesiony na przystosowanie domu jednorodzinnego do pogłębiającej się niepełnosprawności Wnioskodawcy. Wnioskodawca uważa, że taka zmiana jest wręcz konieczna przed czekającą Go operacją obu stawów biodrowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Za wydatki na cele rehabilitacyjne w świetle art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami, a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane w dniu 27 października 2014 r. przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Niepełnosprawność istnieje u Wnioskodawcy od 50 roku życia - na stałe. Niepełnosprawność została oznaczona symbolami: 05-R (niepełnosprawność ruchowa) oraz 07-S (choroby układu oddechowego i krążenia). Od tego czasu stan zdrowia Wnioskodawcy uległ znacznemu pogorszeniu. W 2016 r. Wnioskodawca przeszedł poważną operację serca, pogorszeniu uległ stan kręgosłupa, z uwagi na martwicę głowy kości, Wnioskodawca oczekuje na operację obu stawów biodrowych oraz wykryto u Niego astmę. Wnioskodawca wraz z żoną zamieszkuje dom jednorodzinny, który ogrzewany jest piecem węglowym na ekogroszek. Piec ma ponad 10 lat i znajduje się w piwnicy, do której schodzi się krętymi i stromymi schodami. Piec wymaga ładowania węgla do podajnika, a także usuwania i wynoszenia popiołu. Z uwagi na przebytą operację serca, wykrytą astmę (narażenie na pył węglowy) oraz pogarszający się stan kręgosłupa i stawów biodrowych, obsługa pieca węglowego stała się dla Wnioskodawcy zbyt ciężka i przyczynia się do dalszej utraty zdrowia. W związku z niepełnosprawnością i pogarszającym się stanem zdrowia, Wnioskodawca zamierza w bieżącym roku zmienić system ogrzewania domu na ogrzewanie gazowe poprzez montaż nowego pieca gazowego dwufunkcyjnego do ogrzewania domu oraz podgrzewania ciepłej wody. Koszt inwestycji wyniesie około 14 000 zł i zostanie w całości sfinansowany z własnych środków finansowych. Wykonanie nowego systemu ogrzewania Wnioskodawca powierzy firmie specjalistycznej, która wystawi fakturę VAT.

Rozpatrując, czy wydatek poniesiony w związku ze zmianą systemu ogrzewania domu na ogrzewanie gazowe poprzez montaż nowego pieca gazowego mieści się w pojęciu adaptacji i wyposażenia mieszkań lub budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić znaczenie użytych w przepisie pojęć "adaptacja" i "wyposażenie".

Zgodnie z językowym znaczeniem, termin "adaptacja" to "przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku" (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast "wyposażenie" to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

Adaptacją mieszkania lub budynku mieszkalnego jest zatem przeróbka, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania oraz budynku mieszkalnego - to przydanie jemu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem, adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, że w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej. Należy zwrócić uwagę, że pojęcie "adaptacja" rozumieć należy jako "przystosowanie", które jednak niekoniecznie oznaczać musi "ulepszenie", czy "przekształcenie" zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11).

W podobnej sprawie wypowiedział się również NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 696/96, w którym stwierdził, że "dokonanie adaptacji mieszkania do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma - dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne - znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu. Za trafny uznać należy pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek związany z zastąpieniem ogrzewania piecowego ogrzewaniem centralnym gazowym jest wydatkiem poniesionym na modernizację mieszkania, czyli na jego unowocześnienie, przy czym między pojęciem modernizacji a pojęciem adaptacji lub wyposażenia mieszkania nie można stawiać znaku równości. Nie oznacza to jednak wcale, że unowocześnienie (modernizacja) mieszkania np. przez zmianę systemu ogrzewania nie może być równoznaczne z przystosowaniem (adaptacją) tego mieszkania lub jego wyposażeniem w konstrukcje czy też urządzenia podyktowane potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Coś, co dla podatnika pełnosprawnego stanowi tylko unowocześnienie jego mieszkania, dla podatnika niepełnosprawnego może stanowić przystosowanie tego mieszkania lub jego wyposażenie podyktowane jego potrzebami jako osoby niepełnosprawnej. O tym zatem, czy wyposażenie lokalu mieszkalnego w określone urządzenia (np. w ogrzewanie elektryczne lub gazowe zamiast dotychczasowego tradycyjnego ogrzewania węglowego) stanowi tylko jego modernizację, czy też jest podyktowane celami rehabilitacyjnymi, decydują potrzeby podatnika (lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu) wynikające z jego niepełnosprawności. Ocena zatem, czy dany wydatek "mieszkaniowy" jest podyktowany tylko potrzebą remontu mieszkania (zachowania jego dotychczasowej substancji) lub jego modernizacją (unowocześnieniem) czy też potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian dokonanych w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane". Analogiczny pogląd wyraził również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 547/11.

Jednocześnie należy wskazać, że wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań (budynków mieszkalnych), w przeciwieństwie do wydatków z tytułu zakupu sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych, nie muszą mieć indywidualnego charakteru.

Pogląd ten potwierdził m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1541/11, stwierdzając, że nie można zgodzić się z tą częścią dokonanej przez organ wykładni art. 26 ust. 7a pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wedle której wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań muszą mieć, tak samo jak sprzęt rehabilitacyjny, indywidualny charakter. Z gramatycznego brzmienia pierwszego unormowania wynika bowiem, że wymóg "indywidualnego przeznaczenia" w ogóle nie dotyczy wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych. Jedynym warunkiem zastosowania tego odliczenia, stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy, jest to, by adaptacja (wyposażenie) mieszkania (budynku) odpowiadała potrzebom wynikającym z niepełnosprawności. Uwzględniając regulację zawartą w art. 26 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy należy tego rodzaju wydatkom stawiać nadto warunek by służyły rehabilitacji osoby niepełnosprawnej lub ułatwiały jej wykonywanie czynności życiowych. Są to jedyne ustawowe wymogi stawiane wspomnianym wydatkom.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatek poniesiony w związku ze zmianą systemu ogrzewania domu na ogrzewanie gazowe poprzez montaż nowego pieca gazowego stanowi wydatek na przystosowanie budynku mieszkalnego, odpowiadający potrzebom wynikającym z niepełnosprawności Wnioskodawcy. Zatem, ww. wydatek można uznać za wydatek poniesiony na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, który podlega odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem posiadania dokumentu, z którego jednoznacznie wynikałoby jaka jest wysokość ww. wydatku i kiedy został on dokonany.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018 r. odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatek poniesiony w 2018 r. w związku ze zmianą systemu ogrzewania domu na ogrzewanie gazowe poprzez montaż nowego pieca.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do weryfikacji i oceny dokumentów załączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ogranicza się wyłącznie do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.