0113-KDIPT2-2.4011.273.2017.2.AKR

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 września 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w grudniu 2015 r. dokonała zakupu lokalu stanowiącego własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w Spółdzielni Mieszkaniowej, które po wyremontowaniu sprzedała w maju 2016 r., opłacając podatek dochodowy 19%, stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W maju 2016 r. Wnioskodawczyni ponownie zakupiła własnościowe prawo do lokalu w Spółdzielni Mieszkaniowej, które również po wyremontowaniu sprzedała w lipcu 2017 r.; podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawczyni opłaci w terminie ustawowym. W lutym 2017 r. Wnioskodawczyni kupiła własnościowe prawo do lokalu w Spółdzielni Mieszkaniowej, które również po wyremontowaniu sprzedała w maju tegoż roku; podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawczyni opłaci w ustawowym terminie.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana w CEiDG; w przyszłości Wnioskodawczyni zamierza przeprowadzać tego typu transakcje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni w tej sytuacji powinna zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ust. 1, czy powinien mieć zastosowanie art. 30e ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna Ona zapłacić podatek liniowy w wysokości 19%, stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Według Wnioskodawczyni, w przedstawionym wyżej stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, ponieważ nie wydatkowała uzyskanych środków na własne cele mieszkaniowe.

W ocenie Wnioskodawczyni, w stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 30e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tego względu, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829, z późn. zm.), a w szczególności ze względu na niespełnienie warunków w zakresie działalności wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w świetle ww. przepisu przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na następujących przesłankach:

* zarobkowym celu działalności,

* wykonywaniu działalności w sposób ciągły,

* prowadzeniu jej w sposób zorganizowany,

* prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przy czym, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają ilości dokonanych transakcji kupna i sprzedaży nieruchomości, czy też ilości sprzedanych nieruchomości w ciągu roku podatkowego, warunkującej uznanie, że są one dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też poza tą działalnością.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni w grudniu 2015 r. dokonała zakupu własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Spółdzielni Mieszkaniowej, które po wyremontowaniu sprzedała w maju 2016 r., opłacając podatek dochodowy 19%, stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W maju 2016 r. Wnioskodawczyni ponownie zakupiła własnościowe prawo do lokalu w Spółdzielni Mieszkaniowej, które również po wyremontowaniu sprzedała w lipcu 2017 r. W lutym 2017 r. Wnioskodawczyni kupiła własnościowe prawo do lokalu w Spółdzielni Mieszkaniowej, które również po wyremontowaniu sprzedała w maju tegoż roku. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana w CEiDG. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza przeprowadzać tego typu transakcje.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła prawa własnościowe do lokali mieszkalnych w celu ich dalszej odsprzedaży, po ich wyremontowaniu. Działania takie mają na celu osiągnięcie korzyści ze sprzedaży, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Wskazana we wniosku aktywność Wnioskodawczyni, czynności jakie podjęła przed sprzedażą lokali nabytych odpowiednio w 2015 r., 2016 r. i 2017 r. wskazują, że sprzedaż ta nie miała charakteru incydentalnego. Nie stanowiła też realizacji własnych celów mieszkaniowych, co zostało przez Wnioskodawczynię podkreślone we własnym stanowisku. Wnioskodawczyni we wniosku zaznaczyła również, że przyszłości zamierza przeprowadzać tego typu transakcje Zatem, podejmowane przez Wnioskodawczynię działania mają charakter powtarzalny (ciągły), zorganizowany i zarobkowy, spełniają więc przesłanki uznania ich za prowadzone w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, przychód uzyskany ze sprzedaży tych lokali mieszkalnych Wnioskodawczyni zobowiązana będzie zakwalifikować do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym, dochód z tej sprzedaży należy obliczyć i opodatkować w sposób właściwy dla tego źródła przychodów (stosownie do wyboru formy opodatkowania uzyskanych z działalności gospodarczej dochodów) w ramach tego źródła przychodów, a nie w sposób wskazany w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 30e ust. 1 ww. ustawy dotyczy opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a nie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (z pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W konsekwencji dochodem ze sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych będzie nadwyżka przychodów ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nad kosztami jego uzyskania, a więc w szczególności wydatki poniesione na nabycie i remont lokalu.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie określenia źródła przychodów z tytułu sprzedaży nabytych nieruchomości lokalowych oraz sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości lokalowych nabytych w latach 2015-2017, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Przy czym, stosownie do treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Ponadto w myśl art. 30e ust. 6 ww. ustawy, przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

Z powyższego wynika zatem, że zwolnienie określone w cyt. wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do przychodów uzyskanych ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Natomiast, jak wykazano powyżej, Wnioskodawczyni, z tytułu sprzedaży przedmiotowych nieruchomości lokalowych (nabytych w latach 2015-2017), uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w odniesieniu do tego przychodu (dochodu), zwolnienie określone w ww. przepisie nie znajdzie zastosowania.

Wnioskodawczyni we własnym stanowisku prawidłowo stwierdziła, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz błędnie stwierdzenie to uzasadniła. Wskazała bowiem, że ww. przepis nie ma zastosowania z powodu niewydatkowania uzyskanych przez Nią środków na własne cele mieszkaniowe. Błędna argumentacja spowodowała, że stanowisko Wnioskodawczyni w całości zostało uznane za nieprawidłowe.

Nie można zgodzić się także ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że w opisanym przez Nią stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 30e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tego względu, że nie prowadzi Ona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w szczególności ze względu na niespełnienie warunków w zakresie działalności wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z ww. art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829, z późn. zm.) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przepis ten pokrywa się z powołanym wyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym definicję pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podejmowane przez Wnioskodawczynię działania polegające na nabywaniu i sprzedawaniu lokali mieszkalnych po uprzednim ich wyremontowaniu z zamiarem kontynuowania tych działań w przyszłości jednoznaczne wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie są to bowiem czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, związane z własnymi potrzebami Wnioskodawczyni. W stosunkowo krótkim przedziale czasowym tj. w okresie około 1,5 roku Wnioskodawczyni regularnie nabywa lokale mieszkalne w Spółdzielni Mieszkaniowej, remontuje je, a następnie zbywa odpłatnie. Podkreśla jednocześnie, że w przyszłości zamierza przeprowadzać tego typu transakcje. Aktywność Wnioskodawczyni w zakresie nabywania i sprzedaży lokali mieszkalnych nie jest okazjonalna, lecz powtarzalna, ciągła. Wnioskodawczyni sprzedaje wyremontowany lokal mieszkalny i w tym samym miesiącu kupuje następny. W czasie jego remontu kupuje kolejny, który również remontuje. Następnie sprzedaje je. W przyszłości zamierza te czynności powtarzać. Remonty nabywanych lokali świadczą ponadto o podejmowaniu przez Wnioskodawczynię działań mających na celu zwiększenie ich wartości rynkowej. Są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zauważalna w działaniach Wnioskodawczyni ciągłość oraz ich zorganizowany charakter jednoznacznie wskazują, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą.

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży wyremontowanych lokali mieszkalnych nabytych w latach 2015-2017 należy zakwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie ma art. 30e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłączający możliwość zastosowania art. 30e ust. 1 ww. ustawy do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Dochód ze sprzedaży lokali należy obliczyć i opodatkować w ramach dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego......, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.