0113-KDIPT2-2.4011.13.2019.2.SŻ - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w wykonaniu zapisu testamentowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w wykonaniu zapisu testamentowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w wykonaniu zapisu testamentowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 1 lutego 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.13.2019.1.SŻ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 1 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 lutego 2019 r.). W dniu 13 lutego 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 12 lutego 2019 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 3 sierpnia 2013 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni A. A. Spadkodawca pozostawił testament, w którym głównym i jedynym spadkobiercą ustanowił żonę S. A., która była drugą żoną spadkodawcy. Wnioskodawczyni jest córką z pierwszego małżeństwa z J. A. i jedynym dzieckiem A. A. Wnioskodawczyni jest w kręgu spadkobierców dziedziczących. Testament A. A. zawierał zapis, w którym zobowiązuje on żonę S. do przeniesienia na rzecz córki A., czyli Wnioskodawczyni, całkowitego udziału w działce w..., wynoszącego 1/2. Ojciec Wnioskodawczyni nabył działkę w udziale 1/2 na podstawie umowy sprzedaży z dnia 5 kwietnia 1976 r.

A. A brat A. nabył działkę z udziałem wynoszącym 1/2, na podstawie umowy darowizny z dnia 8 maja 1981 r. Działka nr... położona jest w... przy ul.... i jest to działka oznaczona jako pastwiska trwałe (Ps III) i tereny zabudowy mieszkalnej (B), o powierzchni 0,0782 ha (KW... założona w dniu 24 lutego 2014 r.).

W dniu 30 stycznia 2014 r. na podstawie umowy przeniesienia udziału we współwłasności nieruchomości, w wykonaniu zapisu testamentowego, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką działki. Współwłaściciele działki: A. A. w udziale 1/2 i A. A. w udziale 1/2. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów i budynków z dnia 12 kwietnia 2018 r. na terenie działki znajduje się budynek o powierzchni 23 m², niezwiązany trwale z gruntem, postawiony przez A. A.

W wyniku zapisu testamentowego Wnioskodawczyni odziedziczyła cały udział w ww. nieruchomości i udział ten zamierza Ona sprzedać A. A. Data sprzedaży uzależniona jest od wyniku interpretacji przepisów podatkowych. Nie nastąpiło odpłatne zbycie działki i nie nastąpi w wyniku działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19%, z tytułu sprzedaży nieruchomości, jeżeli sprzeda udział w nieruchomości w 2019 r., czyli przed upływem 5 lat od daty jej objęcia w posiadanie na własność?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), jeżeli sprzeda Ona udział w nieruchomości (działce) w 2019 r., powinna być zwolniona z obowiązku zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu sprzedaży nieruchomości. Od nabycia działki w drodze zapisu testamentowego nie minęło jeszcze 5 lat kalendarzowych, lecz w ocenie Wnioskodawczyni, zapis testamentowy, który pozostawił Jej ojciec, w którym przekazał Wnioskodawczyni na własność udział w działce w..., powinien być tożsamy, czyli tak samo traktowany jak testament. Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje również nieruchomości nabyte w drodze zapisu testamentowego.

Wnioskodawczyni uważa, że posiada takie samo prawo jak spadkobierca, a na dzień złożenia wniosku już nie obowiązuje 5-letni okres oczekiwania na zbycie nieruchomości odziedziczonej w spadku, od której to czynności obowiązywał podatek w wysokości 19% wartości nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli sprzeda udział całkowity w działce w 2019 r. nie zapłaci podatku dochodowego w wysokości 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), którą wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych omawiany art. 10 ust. 5, wskazano, że w odniesieniu do już funkcjonujących regulacji przewidziane projektem modyfikacje polegają na (...) wprowadzeniu zmian odnoszących się do spadkobierców zbywających nieruchomości lub określone prawa majątkowe nabyte w spadku, ukierunkowanych na pełniejszą realizację na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 3 sierpnia 2013 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Spadkodawca pozostawił testament, w którym głównym i jedynym spadkobiercą ustanowił żonę S. A., która była drugą żoną spadkodawcy. Wnioskodawczyni jest córką z pierwszego małżeństwa i jedynym dzieckiem spadkodawcy. Wnioskodawczyni jest w kręgu spadkobierców dziedziczących. Testament spadkodawcy zawierał zapis, w którym zobowiązuje on żonę S. do przeniesienia na rzecz córki spadkodawcy, czyli Wnioskodawczyni, całkowitego udziału w działce w..., wynoszącego 1/2. Ojciec Wnioskodawczyni nabył działkę w udziale 1/2 na podstawie umowy sprzedaży z dnia 5 kwietnia 1976 r. Działka nr... położona jest w... i jest to działka oznaczona jako pastwiska trwałe i tereny zabudowy mieszkaniowej, o powierzchni 0,0782 ha.

W dniu 30 stycznia 2014 r. na podstawie umowy przeniesienia udziału we współwłasności nieruchomości, w wykonaniu zapisu testamentowego Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką działki w udziale 1/2, wraz z współwłaścicielem A. A. w udziale 1/2.

W wyniku zapisu testamentowego Wnioskodawczyni odziedziczyła cały udział w ww. nieruchomości i udział ten zamierza Ona sprzedać A. A. Odpłatne zbycie działki nie nastąpi w wyniku działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym przypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego. Zauważyć należy, że pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje wiele powiązań wynikających chociażby z faktu, że następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego, wywołują również skutki wynikające z prawa podatkowego. Jeżeli zatem określone pojęcia nie są odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, to należy je - biorąc pod uwagę fakt, że obie gałęzie prawa (cywilne i podatkowe) składają się na jeden system prawa - interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne.

Księga IV ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) reguluje przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego, na inne osoby fizyczne i prawne.

Zgodnie z treścią art. 922 ww. Kodeksu, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Treść art. 925 Kodeksu cywilnego jednoznacznie wskazuje, że z chwilą śmierci spadek nabywa wyłącznie spadkobierca.

Z działu III Księgi IV Kodeksu cywilnego - Zapis i polecenie - wynika, że oprócz powołania spadkobiercy, spadkodawca może również zobowiązać spadkobiercę do spełnienia określonego świadczenia majątkowego lub do określonego działania. I tak - zgodnie z art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły). Z pierwszego zdania art. 970 Kodeksu cywilnego wynika, że w braku odmiennej woli spadkodawcy zapisobierca może żądać wykonania zapisu niezwłocznie po ogłoszeniu testamentu. W myśl natomiast art. 982 ww. Kodeksu, spadkodawca może w testamencie włożyć na spadkobiercę lub na zapisobiercę obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Z uwagi na powyższe wyjaśnienia należy zaakcentować, że zarówno zapis, jak i polecenie testamentowe, jest rozrządzeniem testamentowym i nie stanowi nabycia w drodze spadku. Osoba, na rzecz której ustalono zapis lub polecenie nie nabywa spadku nawet, gdy przedmiotem zapisu lub polecenia jest rzecz należąca do spadku. Prawo własności do określonego przedmiotu nabywane jest dopiero z chwilą wykonania zapisu lub polecenia testamentowego. Nabyciem w drodze spadku jest bowiem wyłącznie nabycie spadku przez spadkobiercę, co wynika bezpośrednio z treści art. 925 Kodeksu cywilnego. Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, aby dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcie to definiować inaczej niż jest ono regulowane w przepisach Kodeksu cywilnego. Spadkobierca i zapisobierca nie są pojęciami tożsamymi.

Mając zatem na uwadze przywołane powyżej uregulowania prawne, jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że nabycia na podstawie zapisu nie można utożsamiać z nabyciem w drodze spadku. Sam zapis nie stanowi tytułu do nabycia przedmiotu zapisu z chwilą nabycia spadku. Jeżeli spadkodawca zapisał w testamencie rzecz dla oznaczonej osoby (zapisobiercy), to z chwilą otwarcia spadku (śmierć spadkodawcy) zapisobierca nie staje się właścicielem tej rzeczy; ma tylko wierzytelność (roszczenie) o przeniesienie prawa własności zapisanej rzeczy. Do przeniesienia na zapisobiercę prawa własności niezbędna jest zatem umowa przenosząca prawo własności pomiędzy spadkobiercą a zapisobiercą, przy czym w przypadku nieruchomości powinna to być umowa w formie aktu notarialnego, jak tego wymagają art. 156 i art. 158 Kodeksu cywilnego.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym skutki odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (działce) należy wiązać z momentem wykonania zapisu, czyli momentem kiedy przeniesiono na Wnioskodawczynię w drodze zapisu testamentowego udział w ww. nieruchomości, tj. z 2014 r., a nie z momentem otwarcia spadku, tj. dniem śmierci testatora.

Powyższy sposób wykładni pojęcia nabycie w drodze zapisu testamentowego potwierdza orzecznictwo sądowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1746/14, stwierdził, że: "jakkolwiek w niniejszym stanie faktycznym uzyskanie przez skarżącego-zapisobiorcę korzyści majątkowej, w postaci własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego miało swoje źródło w spadku to nie jest uprawnionym twierdzenie, że nabycie tego prawa w drodze zapisu nastąpiło z dniem otwarcia spadku, czyli z dniem śmierci spadkodawczyni, tj. w dniu 7 czerwca 2006 r. lub bezpośrednio po tym dniu, kiedy spadkobiercy wydali skarżącemu lokal mieszkalny, z którym związane było przedmiotowe prawo. (...) ustawa o p.d.o.f. nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem nabycie. Dlatego też w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego, bowiem pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje wiele powiązań, wynikających z faktu, że następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego wywołują również skutki wynikające z prawa podatkowego. Jeżeli zatem określone pojęcia nie są odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, to należy je - biorąc poda uwagę fakt, że obie gałęzie prawa (cywilne i podatkowe) składają się na jeden system prawa - interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne. (...) W tym stanie rzeczy, skoro nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu wykonania przez spadkobierców zapisu testamentowego, a nie jak chce skarżący - w dacie śmierci spadkodawcy bądź też w dacie wydania lokalu, to pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o p.d.o.f. jest liczony od końca roku kalendarzowego 2009, a nie od końca 2006 r.".

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 625/13, wskazał, że: "nabycie w drodze spadku to nabycie od spadkodawcy, bo tylko po nim następuje dziedziczenie rozumiane jako spadkobranie (drogą spadku), a nie nabycie od innego spadkobiercy". Orzeczenie dotyczyło co prawda innego przepisu i stanu prawnego, jednakże zasadne jest przyjęcie jednakowego traktowania tożsamych pojęć.

Dokonanie interpretacji art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o regulacje Kodeksu cywilnego nie stoi w sprzeczności z językową wykładnią pojęcia spadku. Według internetowego Słownik Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/) "spadek" to dobra materialne, prawa lub obowiązki nabywane w drodze dziedziczenia po osobie zmarłej, natomiast "dziedziczyć" oznacza otrzymywać coś w spadku. W omawianej sprawie Wnioskodawczyni nie nabywa nieruchomości bezpośrednio po osobie zmarłej, lecz jedynie na skutek ustanowienia przez zmarłego odpowiedniego zapisu testamentowego. Samo nabycie własności nieruchomość następuje jednakże od spadkobiercy na mocy odrębnej umowy.

Zatem przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zauważyć należy, że ww. przepis odnosi się do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych w wyniku spadku, natomiast w przypadku Wnioskodawczyni do nabycia udziału w nieruchomości nie doszło w drodze nabycia spadku po zmarłym ojcu, lecz w wyniku zawarcia umowy przenoszącej prawo własności udziału w nieruchomości, w wykonaniu zapisu testamentowego przez spadkobierczynię zmarłego ojca Wnioskodawczyni.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że planowane w 2019 r. przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w wyniku wykonania zapisu testamentowego i przeniesienia tego udziału w 2014 r., będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na brak upływu pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do takich kosztów zalicza się np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Reasumując, nabycie udziału w nieruchomości (działce) nastąpiło w dniu wykonania przez spadkobierczynię zapisu testamentowego. Oznacza to, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jest liczony dopiero od końca roku kalendarzowego 2014. Zatem, zamierzona sprzedaż udziału w nieruchomości w 2019 r., jako dokonana przed upływem 5-letniego okresu, będzie stanowić źródło przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie określa on momentu nabycia nieruchomości w wyniku zapisu testamentowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.