0113-KDIPT2-1.4011.72.2018.2.MD - PIT w zakresie określenia źródła przychodów uzyskiwanych z najmu garaży.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2018 r. (data wpływu 9 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów uzyskiwanych z najmu garaży - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 lutego 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.72.2018.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 26 lutego 2018 r. (data doręczenia 2 marca 2018 r.).Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 8 marca 2018 r. (data wpływu 9 marca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 8 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w 2017 r. nabyła, jako osoba fizyczna, prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o pow. 2 305 m². Na tej nieruchomości zamierza wybudować 51 blaszanych garaży. Po wybudowaniu garaże będą stanowić przedmiot najmu, a w późniejszym okresie mogą także zostać sprzedane. Jeden z wybudowanych garaży zostanie pozostawiony do użytku Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, źródłem Jej dochodów jest umowa o pracę. Również w przyszłości nie planuje prowadzenia działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 8 marca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, które nabyła, stanowi Jej majątek odrębny. W Jej małżeństwie zniesiona została wspólność ustawowa poprzez zawarcie umowy majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni przewiduje zbudowanie garaży blaszanych na nieruchomości w ciągu kilku najbliższych miesięcy. Nie jest możliwe podanie dokładnej daty zakończenia budowy ze względu na to, że zakończenie procesu budowlanego uzależnione jest od wielu czynników niezależnych od inwestora.

Umowy najmu będą zawierane po zakończeniu budowy, prawdopodobnie w drugiej połowie 2018 r. Pierwszy przychód z najmu planuje uzyskać w drugiej połowie 2018 r. Wynajem garaży prowadzony będzie we własnym imieniu, w sposób niezależny od innych podmiotów, a podejmowane czynności będą rodziły prawa i obowiązku bezpośrednio dla Wnioskodawczyni. Umowy najmu będą zawierane na czas określony. Okres najmu uzależniony będzie od potrzeb konkretnego najemcy i będzie ustalany indywidualnie z najemcą. W tym sensie umowy będą trwały przez określony czas w sposób stały. Wynajem nieruchomości jest, ze względu na swój charakter, umową ciągłą. Wnioskodawczyni zamierza osiągać przychody z najmu przez kilka lat, ale możliwa jest także sytuacja, w której Wnioskodawczyni sprzeda poszczególne garaże. Najemców garaży Wnioskodawczyni zamierza pozyskiwać przez ogłoszenia na banerach wiszących na terenie nieruchomości oraz poprzez ogłoszenia internetowe zamieszczane na ogólnie dostępnych portalach lub serwisach społecznościowych. Przychody osiągane z najmu Wnioskodawczyni zamierza zaliczać do źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z najmu zamierza opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zamierza złożyć przed osiągnięciem pierwszego przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód z tytułu wynajmu garaży prowadzony w sposób opisany powyżej, powinien zostać zaliczony do przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowany, jako przychód osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód z tytułu wynajmu garaży należy zaliczyć do przychodów z najmu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu, jako samodzielnego źródła przychodów. Przy czym kryterium ich rozróżnienia stanowi przedmiot najmu, a więc to, czy przedmiot ten stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą. Nieruchomość wraz z wybudowanymi garażami nie jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, w związku z tym, przychód z najmu garaży zostanie zakwalifikowany do źródła przychodów z najmu. W opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest podstaw do zaliczenia przychodów z najmu do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nieruchomość nie jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą. Dodatkowo, zaliczenie przychodu do źródła przychodów z najmu wyklucza możliwość zaliczenia go do przychodów z działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, deklaruje wyłącznie wolę uzyskiwania przychodów z najmu, a nieuprawnione jest domniemanie innego zamiaru podatnika, stąd prawidłowe jest przedstawione stanowisko, zgodnie z którym przychód z najmu zaliczony będzie do przychodów opisanych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter, jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc, to podatnik kreując elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny, w sposób przypadkowy, nieregularny.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Wskazana w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter; o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności (tzw. uniwersalna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej).

Dlatego nie w każdym przypadku podatnik może zaliczyć przychód z wynajmowanych nieruchomości do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane z tytułu najmu można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest najem, wyłącznie wtedy, gdy nie jest on przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, bądź gdy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w 2017 r. nabyła, jako osoba fizyczna, prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o pow. 2 305 m², które stanowi Jej majątek odrębny. W Jej małżeństwie zniesiona została wspólność ustawowa poprzez zawarcie umowy majątkowej małżeńskiej. Na tej nieruchomości zamierza wybudować 51 blaszanych garaży. Po wybudowaniu garaże będą stanowić przedmiot najmu, a w późniejszym okresie mogą także zostać sprzedane. Jeden z wybudowanych garaży zostanie pozostawiony do użytku Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, źródłem dochodów Jej dochodów jest umowa o pracę. Również w przyszłości nie planuje prowadzenia działalności gospodarczej.

Umowy najmu będą zawierane po zakończeniu budowy, prawdopodobnie w drugiej połowie 2018 r. Pierwszy przychód z najmu planuje uzyskać w drugiej połowie 2018 r. Wynajem garaży prowadzony będzie we własnym imieniu, w sposób niezależny od innych podmiotów, a podejmowane czynności będą rodziły prawa i obowiązku bezpośrednio dla Wnioskodawczyni. Umowy najmu będą zawierane na czas określony. Okres najmu uzależniony będzie od potrzeb konkretnego najemcy i będzie ustalany indywidualnie z najemcą. W tym sensie umowy będą trwały przez określony czas w sposób stały. Wynajem nieruchomości jest, ze względu na swój charakter, umową ciągłą. Wnioskodawczyni zamierza osiągać przychody z najmu przez kilka lat, ale możliwa jest także sytuacja, w której Wnioskodawczyni sprzeda poszczególne garaże. Najemców garaży Wnioskodawczyni zamierza pozyskiwać przez ogłoszenia na banerach wiszących na terenie nieruchomości oraz poprzez ogłoszenia internetowe zamieszczane na ogólnie dostępnych portalach lub serwisach społecznościowych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, Wnioskodawczyni prowadząc najem nieruchomości będzie działała we własnym imieniu, w sposób niezależny od innych podmiotów a podejmowane czynności będą rodzić bezpośrednio dla Niej określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie prowadzony przez Wnioskodawczynię najem będzie miał również zarobkowy charakter, czyli będzie nastawiony na osiągnięcie zysku (dochodu). Szeroki zakres prowadzonego najmu wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Tego rodzaju działania, przy podanej ilości i rozmiarze wynajmowanych przez Wnioskodawczynię garaży, nie mogą więc mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych oraz przemyślanych działań i czynności. Oznacza to, że prowadzony przez Wnioskodawczynię najem spełniał będzie przesłanki pozwalające uznać go za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przede wszystkim art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy wskazać należy, że zapis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza bynajmniej, że do źródła przychodów, jakim jest najem, należy zaliczyć wynajem kilku nieruchomości (garaży) bez względu na jego rozmiary oraz charakter. Z wykładni literalnej art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy wynika jasno, że wynajem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą nie jest przychodem z najmu, lecz z działalności gospodarczej. O tym, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z najmem decyduje spełnianie przesłanek określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie decyzja Wnioskodawczyni, że nie planuje prowadzić działalności gospodarczej. Innymi słowy, o tym, czy nieruchomości (garaże) będą wchodziły w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie, nie decyduje wola Wnioskodawczyni, lecz to, czy najem garaży spełnia przesłanki definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że przychód z tytułu wynajmu garaży należy zakwalifikować do przychodów z najmu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O tym, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z najmem, nie stanowią okoliczności określone przez samego podatnika, lecz spełnienie obiektywnych przesłanek określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, ciągłość, zarobkowy charakter - co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie - wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to wynajem garaży spełnia przesłanki uznania tego przedsięwzięcia za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskiwane z tego tytułu przychodu powinny zostać rozliczone na zasadach właściwych dla tej działalności.

Wobec powyższego, przychody Wnioskodawczyni z tytułu najmu wszystkich wskazanych we wniosku garaży powinny być zaliczane do źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zostać opodatkowane, zgodnie z wybraną formą opodatkowania dla tego źródła przychodów. Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności w ramach przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego, gdyż w trybie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), nie ma możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych prowadzonego na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.