0113-KDIPT2-1.4011.69.2019.1.BO - Określenie skutków podatkowych zbycia lokali mieszkalnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 8 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokali mieszkalnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 8 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od roku 2005 prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą głównie w branży "Działalność w zakresie architektury" (PKD 71.11.Z). Oprócz profilu według ww. PKD wpis Wnioskodawcy do CEIDG obejmuje również PKD 68.20.Z "Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi". Działalność podlega opodatkowaniu podatkiem liniowym. Wnioskodawca wraz z małżonką - z którą pozostawał i pozostaje w ustroju wspólności ustawowej - w dniu 26 listopada 2009 r. mocą umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego nabyli prawo "własności nieruchomości lokalowej, stanowiącej samodzielny lokal mieszkalny numer..., położony na trzeciej kondygnacji budynku mieszkalnego w... przy ulicy... numer..., powiat..., województwo..., składający się z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, przedpokoju o powierzchni użytkowej 56,20 m² wraz z przynależną do tego lokalu piwnicą numer... o powierzchni 5,25 m²". Do tejże umowy sprzedający przedłożyli "wypis z rejestru lokali wydany przez Starostwo Powiatowe w... według stanu na dzień 2 listopada 2009 r. dla lokalu mieszkalnego numer..., położonego w... przy ulicy... numer..., o powierzchni użytkowej 56,20 m² oraz przynależnego do tego lokalu pomieszczenia piwnicznego o powierzchni 5,25 m²".

W dniu 10 czerwca 2013 r. małżonka Wnioskodawcy wyraziła zgodę na złożenie przez Niego oświadczenia, którym opisany wyżej lokal został włączony do prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej. Rozpoczęło się jego wykorzystywanie jako środka trwałego wyłącznie na potrzeby tejże działalności i był przedmiotem wynajmu jako lokal mieszkalny.

Umową sprzedaży zawartą w formie aktu notarialnego z dnia 22 października 2018 r. (po upływie 5 lat od jego nabycia) Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedali opisany wyżej lokal mieszkalny. Także do tej umowy przedłożono "wypis z rejestru lokali wydany przez Starostę... w dniu 9 października 2018 r., wydany dla lokalu mieszkalnego o pow. 56,20 m² zawierającego przynależne pomieszczenie - piwnicę o pow. 5,25 m², położonego w budynku przy ul.... w...". Cena sprzedaży została uiszczona. Księga wieczysta prowadzona dla opisanej nieruchomości lokalowej (...) w pozycji "przeznaczenie lokalu" niezmiennie podaje "lokal mieszkalny". Od momentu włączenia lokalu do składników przedsiębiorstwa był on wykazywany jako środek trwały oraz dokonywano od niego odpisów amortyzacyjnych według przyjętej stawki.

Podobnie w dniu 11 lutego 2015 r. Wnioskodawca i Jego małżonka nabyli "samodzielny lokal mieszkalny numer..., położony na II kondygnacji w budynku numer... przy ulicy... w..., powiat..., województwo..., składający się z jednego pokoju, kuchni, łazienki z wc i przedpokoju, o powierzchni użytkowej 61,68 m² wraz z przynależną do tego lokalu piwnicą numer... o powierzchni 10,62 m²". Także do tego aktu przedłożono "wypis z rejestru lokali wydany przez Starostwo Powiatowe w... według stanu na dzień 20 stycznia 2015 r. dla lokalu mieszkalnego numer..., położonego w... przy ulicy... numer..., o powierzchni użytkowej 61,68 m² oraz przynależnego do tego lokalu pomieszczenia piwnicznego o powierzchni 10,62 m²". Cena sprzedaży została uiszczona. Tym razem nabywcy wprost do aktu notarialnego złożyli oświadczenie, że "nieruchomość lokalową będącą przedmiotem niniejszej umowy nabywają na potrzeby prowadzonej przez... działalności gospodarczej pod nazwą:. ulica... numer... m.... NIP..., REGON...". Rozpoczęło się jego wykorzystywanie jako środka trwałego wyłącznie na potrzeby tejże działalności i był przedmiotem wynajmu jako lokal mieszkalny.

Opisany lokal został sprzedany umową w formie aktu notarialnego z dnia 11 stycznia 2019 r., czyli przed upływem 5 lat od jego nabycia. Również do tej umowy złożony został "wypis z rejestru lokali wydany przez Starostwo Powiatowe w... według stanu na dzień 9 stycznia 2019 r. dla lokalu mieszkalnego numer..., położonego w... przy ulicy... numer..., o powierzchni użytkowej 61,68 m² oraz przynależnego do tego lokalu pomieszczenia piwnicznego o powierzchni 10,62 m²".

W księdze wieczystej urządzonej dla wymienionego tutaj lokalu (...) w pozycji "przeznaczenie lokalu" widnieje wpis "lokal mieszkalny", niezmiennie od momentu założenia księgi. Od włączenia lokalu do składników przedsiębiorstwa był on wykazywany jako środek trwały oraz dokonywano od niego odpisów amortyzacyjnych według przyjętej stawki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy kwota uzyskana z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, wpisanego do ewidencji środków trwałych firmy, amortyzowanego i wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej - dla celów związanych z wynajmem lokalu mieszkalnego - stanowiła przychód z działalności gospodarczej?

2. Czy kwota uzyskana z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, wpisanego do ewidencji środków trwałych firmy, amortyzowanego i wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej stanowi przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, wpisanego do ewidencji środków trwałych firmy, amortyzowanego i wykorzystywanego w działalności gospodarczej, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 2, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Najważniejsze dla sprawy jest, iż każda transakcja ma za przedmiot lokal mieszkalny. Posługując się analogią z podziału na budynki mieszkalne i niemieszkalne wskazać trzeba, że "Dla budynków, pierwszym kryterium klasyfikacyjnym jest charakter budynku - mieszkalny lub niemieszkalny. O zaliczeniu obiektu do obiektów inżynierii lądowej i wodnej decyduje przeznaczenie i związana z tym konstrukcja" (pkt I.4. Załącznika do rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych; Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316). Koresponduje z tym bezpośrednio Klasyfikacja Środków Trwałych, która również dychotomicznie rozróżnia budynki (i lokale) na mieszkalne i niemieszkalne (por. Grupę 1 - Budynki i lokale według Schematu Klasyfikacji w Załączniku do rozporządzenia w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych; Dz. U. z 2016 r. poz. 1864). Powyższe oznacza, że lokal może mieć tylko jeden z tych dwóch charakterów. Posługiwanie się kryterium "charakteru" powoduje natomiast, że decydującym jest przeznaczenie lokalu, a nie jego aktualne zagospodarowanie. W tym momencie przypomnieć należy o wydanych przez Starostę... zaświadczeniach dotyczących każdego z ww. lokalów, jako "lokalu mieszkalnego", co jest istotne przez fakt, że zaświadczenie jest "urzędowym potwierdzeniem faktów lub stanu prawnego" (art. 217 § 2 pkt 1 k.p.a.). W takim razie "mieszkalny" charakter lokalu będącego przedmiotem transakcji jest bezdyskusyjny.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza oraz odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powołany wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

d. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z treści powołanych regulacji jednoznacznie wynika, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu oraz gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa sposób opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c).

W stanie faktycznym sprawy Wnioskodawca (wraz z małżonką) w dniu 26 listopada 2009 r. nabył - stanowiący odrębną nieruchomość - lokal mieszkalny. Lokal ten, zgodnie z aktem notarialnym, został zakupiony do majątku wspólnego małżonków. W dniu 10 czerwca 2013 r. lokal został ujęty w ewidencji środków trwałych i do chwili sprzedaży był wykorzystywany tylko i wyłącznie w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Podobnie, gdy chodzi o lokal mieszkalny nabyty przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę w dniu 11 lutego 2015 r.; tu włączenie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nastąpiło w dniu nabycia - o czym świadczy odpowiednie oświadczenie zawarte bezpośrednio w treści właściwego aktu notarialnego.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest wpisana do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - podatkiem liniowym. W całym okresie eksploatacji lokali na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych, które stanowiły u Niego koszty uzyskania przychodów.

Mając na względzie powołane przepisy prawne oraz przedstawiony wyżej opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że:

* kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, położonego w... pod adresem ul...., który zakupiony został w 2009 r., a którego sprzedaż nastąpiła w roku 2018, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sprzedaż tę należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z odpłatnego zbycia nieruchomości. W okolicznościach stanu faktycznego sprawy oznacza to, że kwota uzyskana ze sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości lokalowej w ogóle nie podlega opodatkowaniu,

* kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w... pod adresem ul...., który zakupiony został w 2015 r., a którego sprzedaż nastąpiła w roku 2019, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sprzedaż tę należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z odpłatnego zbycia nieruchomości. W okolicznościach stanu faktycznego sprawy oznacza to, że kwota uzyskana ze sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości lokalowej podlega opodatkowaniu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy uwzględnieniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 do 28.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 27 czerwca 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.255.2018.1.AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Dodać należy, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do żony Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.