0113-KDIPT2-1.4011.599.2019.1.KS - PIT w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólniczką w spółce jawnej założonej w 2018 r. (dalej: "Spółka"). Zakładając Spółkę Wnioskodawczyni wniosła do niej wkład pieniężny w postaci gotówki (taki sam wkład wniósł do Spółki drugi wspólnik). Zgodnie z zamiarem wspólników oraz zgłoszeniem rejestracyjnym, przeważającym rodzajem działalności statutowej Spółki (wg klasyfikacji PKD) jest działalność "Hotele i podobne obiekty zakwaterowania (55.10.Z)".

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności podklasa ta obejmuje zapewnienie zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym. Obiekty klasyfikowane do podklasy 55.10.Z zapewniają zakwaterowanie w umeblowanych pokojach, apartamentach, z usługami codziennego sprzątania, słania łóżek oraz szeroki zakres usług dodatkowych takich jak: usługi podawania posiłków i napojów, usługi parkingowe, usługi pralni, udostępnianie basenów kąpielowych, pomieszczeń do ćwiczeń gimnastycznych, czy urządzeń rekreacyjnych oraz udostępnianie sal konferencyjnych.

Z uwagi na wydłużający się okres do rozpoczęcia przez Spółkę działalności statutowej oraz zmiany w planach życiowych Wnioskodawczyni, zamierza Ona, za zgodą drugiego wspólnika, na drodze podjęcia i zarejestrowania odpowiedniej uchwały wspólników i zmian w umowie Spółki, obniżyć Jej wkład (udział kapitałowy) w tej Spółce i uzyskać zwrot ze Spółki części gotówki wniesionej pierwotnie tytułem wkładu. Obniżeniu temu towarzyszyć będzie zmiana praw Wnioskodawczyni do uczestnictwa w zysku, stratach i majątku Spółki w sposób proporcjonalny do obniżenia udziału kapitałowego.

Podstawą do obniżenia udziału Wnioskodawczyni w Spółce będzie art. 54 Kodeksu spółek handlowych.

Podkreślić dodatkowo należy, że Spółka nie powstała z przekształcenia żadnej innej spółki, lecz powstała w sposób pierwotny, w wyniku zawarcia umowy Spółki, jej rejestracji oraz wniesienia do niej wkładów gotówkowych. Całość wkładu wniesionego do Spółki przez jej wspólników była wniesiona wyłącznie w postaci gotówki, nie wystąpiły żadne wkłady niepieniężne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania, że w wyniku obniżenia wkładu kapitałowego w Spółce jawnej po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód z działalności gospodarczej, będzie Jej przysługiwało prawo obniżenia uzyskanego przychodu o koszty jego uzyskania w postaci wydatków faktycznie poniesionych na objęcie części udziału kapitałowego, o którą ten udział jest zmniejszany (tj. o odpowiednią część kwoty wniesionej tytułem wkładu pieniężnego do Spółki jawnej)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku uznania, że w wyniku obniżenia wkładu kapitałowego w Spółce jawnej po Jej stronie powstanie przychód z działalności gospodarczej, będzie Jej przysługiwało prawo obniżenia uzyskanego przychodu o koszty jego uzyskania w postaci wydatków faktycznie poniesionych na objęcie części udziału kapitałowego, o którą ten udział jest zmniejszany (tj. o odpowiednią część kwoty wniesionej tytułem wkładu pieniężnego do Spółki jawnej).

Stosownie do treści art. 22 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. W związku z wniesieniem wkładu do spółki jawnej, wspólnikowi przysługuje udział kapitałowy, który w myśl art. 50 § 1 ww. Kodeksu odpowiada wartości rzeczywistej wniesionego wkładu. Wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki (art. 48 § 2 Kodeksu). Udział kapitałowy (a co za tym idzie wysokość wkładu wniesionego do spółki) może zostać zmniejszony za zgodą pozostałych wspólników (art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, w przepisach Kodeksu spółek handlowych nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego, jednak uznaje się, że stanowi on określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych ustawą (Kodeks spółek handlowych, Komentarz, Tom I, str. 326, S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Warszawa 2001 r.). Zmniejszenie udziału kapitałowego powoduje, że wartość majątku przekazana wspólnikowi tym tytułem nie będzie uwzględniana przy obliczaniu udziału kapitałowego wspólnika w razie jego wystąpienia ze spółki bądź likwidacji spółki. Z uwagi na charakter prawny zmniejszenia udziału kapitałowego sytuację tę należy kwalifikować jak częściowe wystąpienie z takiej spółki, tj. uwzględniając przepisy art. 14 ust. 2 pkt 16 oraz art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka interpretacja wskazanych przepisów powoduje, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną (w tym "częściowego" wystąpienia w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce) są kwalifikowane jako przysporzenia osiągnięte ze źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza" (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, ponieważ zmniejszenie udziału kapitałowego ma charakter odpowiadający częściowemu wycofaniu wkładu, dla potrzeb ustalenia przychodu należy uwzględnić wartości określone w art. 14 ust. 3 pkt 11 (wartości wyłączane z przychodu na mocy tego przepisu) w takiej proporcji, w jakiej wycofywana przez wspólnika część udziału kapitałowego w spółce osobowej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Za "wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej" - zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia - należy przy tym uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem/nabyciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce jest obejmowane za wkład w postaci środków pieniężnych, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie wniesiona do spółki.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, przyjmując ww. wykładnię przepisów, otrzymanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego należy kwalifikować jako częściowe wystąpienie z takiej Spółki. W związku z powyższym, po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód z działalności gospodarczej, którego wartość należy ustalić stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 16 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stosowanym z uwzględnieniem proporcji wartości zmniejszenia udziału kapitałowego do pełnej wartości tego wkładu określonej przed jego zmniejszeniem). Jednocześnie, w związku z ww. wykładnią przepisów prawa podatkowego - na mocy art. 24 ust. 3c ustawy - Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo obniżenia uzyskanego przychodu o koszty jego uzyskania w postaci wydatków faktycznie poniesionych na objęcie części udziału kapitałowego, o którą ten udział jest zmniejszany (tj. o odpowiednią część kwoty wniesionej tytułem wkładu pieniężnego wniesionego do Spółki jawnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.), użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 22 tego Kodeksu, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 Kodeksu spółek handlowych).

Wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki (art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z mocy art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Udział kapitałowy wspólnika jest więc ściśle powiązany z wkładem wniesionym przez niego do spółki osobowej. Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, w przepisach ww. Kodeksu nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego, jednak uznaje się, że stanowi on określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych ustawą.

Udział kapitałowy (a co za tym idzie wysokość wkładu wniesionego do spółki osobowej) może zostać zmniejszony za zgodą pozostałych wspólników (art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Z powyższych regulacji wynika, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenia wkładów wspólników, za zgodą pozostałych wspólników. Jednocześnie zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika. Zmniejszenie praw i obowiązków danego wspólnika odpowiada zwiększeniu praw i obowiązków pozostałych wspólników.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

W związku z powyższym przychody i koszty związane z działalnością spółki jawnej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest regulacji odnoszącej się wprost do obniżenia wkładu wspólnika spółki niebędącej osobą prawną. Stąd uzasadnione jest w miejsce tej luki ustawowej stosowanie reżimu prawnego odnoszącego się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten, co prawda nie odnosi się wprost do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednak takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki. Powołany przepis szczególny należy zastosować w niniejszej sprawie na zasadzie analogii, ze względu na brak przepisu odnoszącego się wprost do tego typu sytuacji.

Stosownie natomiast do treści art. 24 ust. 3c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w tym przepisie sformułowaniu: "wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów", należy odwołać się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego przez - "wydatek: należy rozumieć sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200).

Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.

Z przepisów tych wynika więc, że co do zasady - środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z ustawą nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

W kontekście powyższego zmniejszenie udziału kapitałowego, tj. częściowe wycofanie wkładów przez wspólnika można porównać do wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną, o którym mowa w powołanych przepisach. Należy zauważyć, że obniżenie wkładu powoduje, że nie będzie on (w części zwróconej) uwzględniany przy obliczaniu udziału kapitałowego wspólnika w razie jego wystąpienia ze spółki, bądź likwidacji tej spółki.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólniczką w spółce jawnej założonej w 2018 r. (dalej: "Spółka"). Zakładając Spółkę Wnioskodawczyni wniosła do niej wkład pieniężny w postaci gotówki (taki sam wkład wniósł do Spółki drugi wspólnik). Przeważającym rodzajem działalności statutowej Spółki (wg klasyfikacji PKD) jest działalność "Hotele i podobne obiekty zakwaterowania (55.10.Z)". Wnioskodawczyni zamierza za zgodą drugiego wspólnika, na drodze podjęcia i zarejestrowania odpowiedniej uchwały wspólników i zmian w umowie Spółki, obniżyć Jej wkład (udział kapitałowy) w tej Spółce i uzyskać zwrot ze Spółki części gotówki wniesionej pierwotnie tytułem wkładu. Obniżeniu temu towarzyszyć będzie zmiana praw Wnioskodawczyni do uczestnictwa w zysku, stratach i majątku Spółki w sposób proporcjonalny do obniżenia udziału kapitałowego. Spółka nie powstała z przekształcenia żadnej innej spółki, lecz powstała w sposób pierwotny, w wyniku zawarcia umowy Spółki, jej rejestracji oraz wniesienia do niej wkładów gotówkowych. Całość wkładu wniesionego do Spółki przez jej wspólników była wniesiona wyłącznie w postaci gotówki, nie wystąpiły żadne wkłady niepieniężne.

Zatem, w wyniku otrzymania przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w Spółce powstanie po Jej stronie przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanych środków pieniężnych, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze Spółki. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest uprawniona do obniżenia przychodu z tytułu częściowego zmniejszenia wkładu w Spółce o koszty uzyskania przychodu, w postaci uprzednio poniesionego przez Nią wydatku na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu kapitałowego. Wartość tych kosztów należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez Wnioskodawczynię (wspólnika) część udziału kapitałowego w Spółce jawnej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.

Jednocześnie należy wskazać, że jeżeli wartość zwróconej części wkładu będzie mieściła się w sumie wydatków faktycznie poniesionych na nabycie (objęcie) tego wkładu - określonych proporcjonalnie do wielkości dokonywanego obniżenia - to wówczas otrzymanie w gotówce zwrotu części wniesionego przez Wnioskodawczynię wkładu nie będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawczynię dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jej stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników Spółki jawnej oraz samej Spółki.

Wskazać należy również, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.