0113-KDIPT2-1.4011.584.2019.1.MAP - Opodatkowanie ryczałtem ewidencjonowanym przychodów uzyskiwanych z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 1 listopada 2019 r. (data wpływu 12 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych jest prawidłowe.

W dniu 12 listopada 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest z zawodu stomatologiem i Jego główne źródło przychodów opiera się na wykonywaniu wyuczonego zawodu oraz korzystaniu z doświadczeń z nim związanych. Od 1992 r. jest właścicielem gabinetu stomatologicznego "......" w.... Oprócz tego jest wspólnikiem Spółki jawnej "D." której profilem działalności jest sprzedać hurtowa i detaliczna sprzętu i materiałów stomatologicznych. Wnioskodawca jest też wspólnikiem Spółki cywilnej "L." której przedmiotem działalności jest budowa nieruchomości, zawierającej lokale niemieszkalne o przeznaczeniu biurowym. Na moment składania wniosku o interpretację indywidualną inwestycja jest na etapie oczekiwania na pozwolenie na budowę. Wnioskodawca posiada dwa lokale mieszkalne o powierzchniach 90 m² i 99 m². Zostały one zakupione głównie w celu potencjalnego przyszłego zaspokojenia Jego potrzeb mieszkaniowych lub członków rodziny, lecz również w celu lokaty kapitału. Duża powierzchnia lokali jest niekorzystna, jeśli głównym celem zakupu byłoby otrzymywanie przychodu z najmu. Oprócz lokali mieszkalnych, Wnioskodawca posiada dwa lokale użytkowe o powierzchniach 50 m² oraz 90 m². Zostały one zakupione w celu lokaty kapitału. Wszystkie opisane wyżej nieruchomości należą do prywatnego majątku Wnioskodawcy i nigdy nie należały do środków trwałych przedsiębiorstw powiązanych z Wnioskodawcą, a tym bardziej nie były przez nie amortyzowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowany najem dwóch lokali mieszkalnych oraz dwóch lokali użytkowych Wnioskodawca może traktować jako najem prywatny i zastosować opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, najem w formie, jaką przedstawiono powyżej, spełnia warunki najmu prywatnego, wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości oraz ich przeznaczenia, które mogą być przedmiotem wynajmu. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Nie jest on ograniczony ilością wynajmowanych lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu, a w szczególności związkiem tych lokali z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w rozpatrywanym przypadku zdaniem Wnioskodawcy ta zależność nie zachodzi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 powyższej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Rozróżnienie pomiędzy najmem będącym częścią pozarolniczej działalności gospodarczej, a najmem prywatnym powinno znajdować się w sposobie zawieranych umów oraz zawieraniu się przedmiotu najmu w środkach trwałych przedsiębiorstwa lub majątku osobistym podatnika. W opisywanym przypadku, wynajmowane nieruchomości są częścią majątku osobistego Wnioskodawcy i nigdy nie były częścią środków trwałych żadnej działalności gospodarczej związanej z Wnioskodawcą, a ponadto w umowach najmu opisanych nieruchomości Wnioskodawca zawsze występował jako osoba fizyczna.

Ponadto, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3175/17, należy uznać, że istotny dla rozróżnienia najmu jest zamiar samego podatnika. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jedynym elementem odróżniającym najem prywatny od działalności gospodarczej jest wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych, co w opisanym przypadku nie występuje.

Nieprawdziwym byłoby jednak stwierdzenie, że w każdym przypadku rozróżnienie źródeł przychodów z najmu zależy od podatnika. W opisywanej sytuacji jednak głównym źródłem przychodu Wnioskodawcy jest działalność dentystyczna. Zakup oraz utrzymywanie w majątku osobistym opisanych nieruchomości ma głównie cel lokaty kapitału, ponieważ jest to korzystniejsza forma długoterminowych inwestycji niż typowe produkty finansowe obecne na rynku. Utrzymywanie posiadanych nieruchomości w stanie nieużywalności, gdy jest sposobność wynajmu, byłoby przejawem niegospodarności i odbiegałoby od normalnego ich wykorzystania.

Cytowany powyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa również warunki niezbędne do spełniania, aby działalność zarobkowa, jaką jest bezspornie najem, mogła został zdefiniowana jako działalność gospodarcza. Najbardziej wątpliwe w opisywanym przypadku jest zorganizowanie. Znalezienie najemcy oraz podpisanie z nim umowy najmu jest działaniem jednorazowym, ponieważ nawet jeśli umowa najmu zawierana jest na czas określony, zakłada się ponowne podpisanie jej z tym samym najemcą. Wymuszona zmiana najemcy jest sytuacją niekorzystną, ponieważ wymaga ponowne zaangażowania nieplanowanych środków lub pozostawienia nieruchomości bez najemcy. W opisywanej sytuacji Wnioskodawca minimalizował środki potrzebne do podpisania umów najmu dotyczących posiadanych nieruchomości oraz bierze pod uwagę niekorzystny stan nieużywalności nieruchomości, jeśli obecnie trwające umowy nie zostałyby kontynuowane.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 43, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Mając więc na uwadze zaprezentowane przepisy prawa podatkowego oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Wnioskodawca w istocie nie będzie wynajmować lokali w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (a więc przyjmując, że wynajem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany), to przychody uzyskiwane z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny. W takim przypadku Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tego tytułu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jednocześnie tutejszy Organ wyjaśnia, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem wykonywany przez podatnika wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny i przyjmuje fakty przedstawione przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Zatem skoro Wnioskodawca twierdzi, że opisany najem nie będzie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą, to na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie było podstaw do przyjmowania odmiennego stanu. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe lub kontrolne, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.