0113-KDIPT2-1.4011.548.2020.2.ISL - PIT w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia poradni.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 27 lipca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia...), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia poradni - jest prawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 17 lipca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.548.2020.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 17 lipca 2020 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 24 lipca 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia...). Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek pismem z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 27 lipca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia...).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi niepubliczną poradnię psychologiczno-pedagogiczną (dalej: "Poradnia"), objętą systemem oświaty zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148, z późn. zm.; dalej: "Prawo oświatowe"). Wnioskodawczyni jest organem prowadzącym Poradnię w rozumieniu art. 4 pkt 16 ustawy - Prawo oświatowe. Poradnia jest ujęta w ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta X. Ponadto, Poradnia jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej i posiada własny numer REGON. Zgodnie ze statutem Poradni, celem Poradni jest udzielanie pomocy edukacyjnej oraz psychologiczno-pedagogicznej dzieciom i młodzieży, a także udzielanie rodzicom (opiekunom prawnym) i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej związanej z wychowywaniem i kształceniem dzieci i młodzieży.

Zgodnie ze statutem Poradni, do zadań Poradni należy w szczególności:

Poradnia realizuje swoje zadania w szczególności przez konsultacje i doradztwo, diagnozę, grupy wsparcia psychologiczno-pedagogicznego, terapię psychologiczną, działalność profilaktyczną, działalność informacyjną oraz organizację zajęć edukacyjnych dla uczniów szkół podstawowych i średnich. Wskazana działalność Poradni jest wykonywana zarówno w siedzibie Poradni, jak i poza siedzibą. W szczególności konsultacje oraz zajęcia edukacyjne są także organizowane online, tj. za pośrednictwem Internetu.

Wnioskodawczyni - oprócz pełnienia funkcji organu prowadzącego Poradnię - posiada również status dyrektora Poradni, odpowiedzialnego m.in. za kierowanie działalnością Poradni, zatrudnianie specjalistów Poradni, w tym nauczycieli, pedagogów i psychologów, przewodniczenie zespołowi specjalistów, organizację administracyjną i gospodarczą Poradni, prowadzenie dokumentacji Poradni, ustalanie wysokości opłat za usługi świadczone przez Poradnię. Organizacja wewnętrzna Poradni służy realizacji jej zadań, w tym przede wszystkim koordynacji i zarządzaniu pracą specjalistów Poradni.

Źródłami finansowania działalności Poradni są wyłącznie opłaty pobierane za konsultacje indywidualne i grupowe, opłaty za poradnictwo psychologiczne i pedagogiczne dla rodziców, nauczycieli, dzieci i młodzieży oraz opłaty wnoszone za indywidualne i grupowe zajęcia (kursy) edukacyjne. Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w przyszłości dodatkowym źródłem finansowania działalności Poradni będą dotacje przyznane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, dotacje ze środków Unii Europejskiej lub innego rodzaju dotacje, subwencje, bądź darowizny.

Poradnia nie posiada osobowości prawnej oraz nie jest samodzielną jednostką organizacyjną. W szczególności Poradnia nie posiada własnego majątku, ani nie jest stroną żadnych stosunków prawnych. Pełną odpowiedzialność za działalność Poradni ponosi Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni jest stroną umów zawieranych z poszczególnymi osobami korzystającymi z usług Poradni. Wnioskodawczyni jest również podmiotem zatrudniającym specjalistów Poradni (nauczycieli, psychologów, pedagogów) i z tego tytułu pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy i składek na ubezpieczenia społeczne. To również Wnioskodawczyni zapewnia zaplecze majątkowe i organizacyjne Poradni, zawierając m.in. stosowne umowy najmu pomieszczeń wykorzystywanych do działalności Poradni oraz ponosząc wszelkie koszty (np. koszty zatrudnienia specjalistów Poradni) oraz wszelkie ryzyka związane z tą działalnością (np. w zakresie spełnienia wymogów wynikających z regulacji oświatowych, zapewnienia wymaganej kadry specjalistów, wypłaty wynagrodzeń, ustalania i pobierania opłat za zajęcia organizowane w ramach Poradni). Wnioskodawczyni osobiście ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie usług przez Poradnię. W szczególności nie podlega kierownictwu zlecających usługi (np. rodziców, uczniów).

W piśmie z dnia 27 lipca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą od 1 października 2009 r. Działalność w formie poradni psychologiczno-pedagogicznej jest prowadzona przez Wnioskodawczynię od grudnia 2019 r. i wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie działalności prowadzonej w formie Poradni, tj. od grudnia 2019 r. Od 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni opodatkowuje przychody z prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem dochodowym od osób fizycznych kalkulowanym według stawki 19%, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy). Przed 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni opodatkowywała przychody z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. stosując skalę podatkową, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla celów ewidencji podatkowej Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i na tej podstawie ustalany jest dochód do opodatkowania. Prowadzenie przez Wnioskodawczynię Poradni jest wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, o którym mowa w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. nie zachodzi okoliczność wykluczająca działalność gospodarczą na podstawie art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem Poradni. Główna część wydatków ponoszonych na prowadzenie Poradni ma bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię, tj. służy bezpośrednio osiąganiu tych przychodów. W szczególności bezpośredni związek z przychodami mają wydatki związane z zatrudnieniem specjalistów prowadzących zajęcia dla dzieci i młodzieży szkolnej, koszty wynajmu pomieszczeń edukacyjnych, a także część kosztów związanych z połączeniami telekomunikacyjnymi (np. gdy wykonanie takiego połączenia jest niezbędne dla zdalnego przeprowadzenia zajęć). Występują także wydatki, które mają pośredni związek z osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W szczególności, do wydatków o charakterze pośrednim zalicza się wydatki dotyczące funkcjonowania sekretariatu, nabycia pomocy dydaktycznych, obsługi księgowej, nabycia sprzętu komputerowego, a także część kosztów połączeń telekomunikacyjnych (w szczególności dotyczących rozmów na temat spraw organizacyjnych lub księgowych). Przychody uzyskiwane z tytułu prowadzenia Poradni Wnioskodawczyni zalicza do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu prowadzenia Poradni należy zaliczyć do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawczynię z tytułu prowadzenia Poradni należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychody uzyskiwane z tytułu prowadzenia Poradni stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W ocenie Wnioskodawczyni, prowadzenie niepublicznej Poradni ma charakter odpłatnego świadczenia usług, co oznacza, że jest nastawione na osiąganie zysku. Działalność prowadzona w formie Poradni jest zatem działalnością zarobkową. Ponadto, ma ona charakter zorganizowany (m.in. rejestracja w ewidencji szkół i placówek niepublicznych, konieczność zapewnienia odpowiednio wykwalifikowanego personelu) oraz ciągły (jest prowadzona stale, nie ma charakteru okazjonalnego).

Dodatkowo, należy wskazać, że nie występują okoliczności wyłączające możliwość zakwalifikowania działalności Poradni jako działalności gospodarczej, wymienione w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności Wnioskodawczyni podkreśla, że osobiście ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie usług przez Poradnię, w swojej działalności nie podlega kierownictwu zlecających (usługobiorców), a także ponosi wszelkie ryzyka gospodarcze związane z działalnością Poradni. Ponadto, działalność wykonywana w formie Poradni jest prowadzona przez Wnioskodawczynię we własnym imieniu i na własny rachunek. Poradnia nie jest bowiem samodzielnym podmiotem, który funkcjonowałby w oderwaniu od Wnioskodawczyni jako organu prowadzącego, Poradnia nie posiada własnego majątku, nie jest podmiotem praw i obowiązków, nie ma zdolności zaciągania we własnym imieniu zobowiązań, a struktura organizacyjna Poradni (tj. wydzielenie funkcji dyrektora) służy wyłącznie realizacji zadań Poradni, w tym przede wszystkim koordynacji i zarządzaniu pracą specjalistów Poradni. Należy zatem uznać, że Poradnia stanowi jedynie wyodrębnioną organizacyjnie formę działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni podkreśla, że Poradnia nie jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy - Kodeks cywilny. Przepis ten stanowi, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Żaden przepis prawa nie przyznaje jednak placówce oświatowej, jaką jest Poradnia psychologiczno-pedagogiczna, zdolności prawnej. Co więcej, takiej odrębności nie przewiduje także statut Poradni. Jak wynika natomiast z art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność.

Placówka oświatowa podlega co prawda odrębnej rejestracji w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej, co wynika z art. 12 ustawy - Prawo oświatowe, jednakże w ocenie Wnioskodawczyni, sam fakt posiadania własnego numeru REGON nie przesądza o nabyciu odrębnej podmiotowości prawnej. Znajduje to także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 listopada 2019 r., Nr 0114-KDIP2-1.4010.374.2019.1.KS, interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 marca 2018 r., Nr 0111-KDIB3-3.4018.2.2018.1.PK, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2015 r., Nr IBPBI/1/4511 -77/15/ESZ. W efekcie, Poradnia nie może zostać uznana za odrębnego podatnika w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) oraz art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406). Należy także wspomnieć, że stosownie do art. 170 ust. 1 i 2 ustawy - Prawo oświatowe, prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 182, oraz innej formy wychowania przedszkolnego nie jest działalnością gospodarczą. Działalność oświatowa nieobejmująca prowadzenia szkoły, placówki, zespołu, o którym mowa w art. 182, lub innej formy wychowania przedszkolnego może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212). Jednakże definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter autonomiczny i stanowi przepis szczególny wobec definicji zawartej w ustawie o Prawie oświatowym. Oznacza to, że niezależnie od treści art. 170 ustawy - Prawo oświatowe, prowadzenie niepublicznej poradni psychologiczno-pedagogicznej na gruncie podatkowym należy oceniać na podstawie art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli wskazane w ww. przepisach warunki są spełnione, wówczas dla celów podatkowych prowadzenie Poradni stanowi pozarolniczą działalność gospodarczą. Powyższe rozumienie wskazanych regulacji znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.468.2017.2.AP, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2017 r., Nr 1462-IPPB1.4511.1181.2016.1.MJ, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-77/15/ESZ, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 sierpnia 2012 r., Nr IBPBI/1/415-551/12/ESZ.

W konsekwencji, przychody z działalności wykonywanej przez Wnioskodawczynię w formie Poradni należy zaliczyć do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty związane z prowadzeniem Poradni, a w szczególności koszty wynagrodzeń specjalistów zatrudnionych przez Wnioskodawcę w Poradni, koszty wynajęcia pomieszczeń oraz inne koszty związane z działalnością Poradni powinny być uznawane za koszty związane z przychodami uzyskiwanymi ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem, skoro przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z działalności Poradni należy kwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, to także koszty związane z tymi przychodami powinny być traktowane dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako koszty związane z działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 170 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 910) prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 182, oraz innej formy wychowania przedszkolnego nie jest działalnością gospodarczą.

Stosownie zaś do art. 170 ust. 2 ww. ustawy, działalność oświatowa nieobejmująca prowadzenia szkoły, placówki, zespołu, o którym mowa w art. 182, lub innej formy wychowania przedszkolnego może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424).

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia szkół niepublicznych w rozumieniu przepisów ww. ustawy - Prawo oświatowe, są podatnikami podatku dochodowego w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzenie przez osoby fizyczne szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych generuje przychody zaliczane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Aby działalność mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Definicja działalności gospodarczej została zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Aby zatem określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola, o której mowa w ustawie - Prawo oświatowe, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność polegająca na prowadzeniu niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola ma charakter odpłatnego świadczenia usług, a zatem jest nastawiona na osiągnięcie zysku. Ponadto, ma ona charakter zorganizowany, ponieważ prowadzenie powyższych placówek edukacyjnych wymaga od prowadzącego lub jego pracowników posiadania określonego wykształcenia, uprawnień i zezwoleń właściwych organów.

Wreszcie działalność taka jest prowadzona w sposób ciągły, gdyż jest prowadzona stale, nie ma charakteru okazjonalnego. Nie ma zatem żadnych wątpliwości, że w świetle definicji działalności gospodarczej, określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prowadzące niepubliczne szkoły, placówki, zespół szkół lub przedszkola należałoby zaliczyć do grona podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osobę fizyczną niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi niepubliczną poradnię psychologiczno-pedagogiczną (dalej: "Poradnia"). Zgodnie ze statutem Poradni, jej celem jest udzielanie pomocy edukacyjnej oraz psychologiczno-pedagogicznej dzieciom i młodzieży, a także udzielanie rodzicom (opiekunom prawnym) i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej związanej z wychowywaniem i kształceniem dzieci i młodzieży. Wnioskodawczyni - oprócz pełnienia funkcji organu prowadzącego Poradnię - posiada również status dyrektora Poradni, odpowiedzialnego m.in. za kierowanie działalnością Poradni, zatrudnianie specjalistów Poradni, w tym nauczycieli, pedagogów i psychologów, przewodniczenie zespołowi specjalistów, organizację administracyjną i gospodarczą Poradni, prowadzenie dokumentacji Poradni, ustalanie wysokości opłat za usługi świadczone przez Poradnię. Źródłami finansowania działalności Poradni są wyłącznie opłaty pobierane za konsultacje indywidualne i grupowe, opłaty za poradnictwo psychologiczne i pedagogiczne dla rodziców, nauczycieli, dzieci i młodzieży oraz opłaty wnoszone za indywidualne i grupowe zajęcia (kursy) edukacyjne. Poradnia nie posiada osobowości prawnej oraz nie jest samodzielną jednostką organizacyjną. W szczególności Poradnia nie posiada własnego majątku, ani nie jest stroną żadnych stosunków prawnych. Pełną odpowiedzialność za działalność Poradni ponosi Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni jest stroną umów zawieranych z poszczególnymi osobami korzystającymi z usług Poradni. Wnioskodawczyni jest również podmiotem zatrudniającym specjalistów Poradni (nauczycieli, psychologów, pedagogów) i z tego tytułu pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy i składek na ubezpieczenia społeczne. To również Wnioskodawczyni zapewnia zaplecze majątkowe i organizacyjne Poradni, zawierając m.in. stosowne umowy najmu pomieszczeń wykorzystywanych do działalności Poradni oraz ponosząc wszelkie koszty (np. koszty zatrudnienia specjalistów Poradni) oraz wszelkie ryzyka związane z tą działalnością (np. w zakresie spełnienia wymogów wynikających z regulacji oświatowych, zapewnienia wymaganej kadry specjalistów, wypłaty wynagrodzeń, ustalania i pobierania opłat za zajęcia organizowane w ramach Poradni). Wnioskodawczyni osobiście ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie usług przez Poradnię i nie podlega kierownictwu zlecających usługi (np. rodziców, uczniów). Prowadzenie przez Wnioskodawczynię Poradni jest wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, o którym mowa w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Główna część wydatków ponoszonych na prowadzenie Poradni ma bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię, tj. służy bezpośrednio osiąganiu tych przychodów. Bezpośredni związek z przychodami mają wydatki związane z zatrudnieniem specjalistów prowadzących zajęcia dla dzieci i młodzieży szkolnej, koszty wynajmu pomieszczeń edukacyjnych, a także część kosztów związanych z połączeniami telekomunikacyjnymi (np. gdy wykonanie takiego połączenia jest niezbędne dla zdalnego przeprowadzenia zajęć). Występują także wydatki, które mają pośredni związek z osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W szczególności, do wydatków o charakterze pośrednim zalicza się wydatki dotyczące funkcjonowania sekretariatu, nabycia pomocy dydaktycznych, obsługi księgowej, nabycia sprzętu komputerowego, a także część kosztów połączeń telekomunikacyjnych (w szczególności dotyczących rozmów na temat spraw organizacyjnych lub księgowych).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że prowadzenie przez Wnioskodawczynię niepublicznej poradni psychologiczno-pedagogicznej wypełnia przesłanki definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, co oznacza, że przychody uzyskiwane przez Nią z tytułu prowadzenia ww. poradni stanowią przychody z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, również koszty ponoszone przez Wnioskodawczynię z tytułu prowadzenia ww. poradni, tj. wydatki związane z zatrudnieniem specjalistów prowadzących zajęcia dla dzieci i młodzieży szkolnej, koszty wynajmu pomieszczeń edukacyjnych, a także część kosztów związanych z połączeniami telekomunikacyjnymi (np. gdy wykonanie takiego połączenia jest niezbędne dla zdalnego przeprowadzenia zajęć) oraz wydatki dotyczące funkcjonowania sekretariatu, nabycia pomocy dydaktycznych, obsługi księgowej, nabycia sprzętu komputerowego, a także część kosztów połączeń telekomunikacyjnych (w szczególności dotyczących rozmów na temat spraw organizacyjnych lub księgowych), mogą być traktowane dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako koszty związane z działalnością gospodarczą, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.