0113-KDIPT2-1.4011.339.2020.2.ISL - Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych od pokrycia podatku od nieruchomości przez dzierżawcę.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2020 r. (data wpływu 20 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania zwrotu kwoty podatku od nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 maja 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.339.2020.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 maja 2020 r. (data doręczenia 27 maja 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 4 czerwca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym i posiada grunt rolny. Jest podatnikiem podatku rolnego oraz prowadzi działy specjalne produkcji rolnej - chów drobiu. Wnioskodawca posiada także nieruchomości, które wynajmuje w ramach najmu prywatnego. Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów z najmu wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, rozliczany na formularzu PIT-28.

Firma wydzierżawiła od Wnioskodawcy grunt rolny (na 30 lat), celem wybudowania farmy fotowoltaicznej. Obecnie budowa dobiega końca, czynsz dzierżawny Wnioskodawca opodatkowuje ryczałtem w wysokości 8,5% (do 100 000 zł) i rozlicza na formularzu PIT-28. Ponadto Firma zobowiązała się w umowie dzierżawy zwracać Wnioskodawcy podatek od gruntu zajętego przez farmę fotowoltaiczną należny do Urzędu Gminy, którego Wnioskodawca jest płatnikiem. Ze względu na słabą klasę bonitacyjną gruntu, Wnioskodawca nie uiszcza podatku od ww. gruntu, jednak po oddaniu gruntu do użytku farmy solarnej podatek ten będzie znaczący (przypuszczalnie od 15 000 zł - do 20 000 zł) i może przewyższyć nawet ustalony w umowie czynsz dzierżawny. Podyktowane to będzie faktem posadowienia na gruncie farmy solarnej. Firma nie może być płatnikiem podatku od gruntu. Decyzja podatkowa według przepisów prawa musi być wystawiona na właściciela gruntu, czyli na Wnioskodawcę, nie może być wystawiona na dzierżawcę (co byłoby znacznym ułatwieniem całej sprawy). Wnioskodawca podkreśla, że umowa dzierżawy zawarta jest na okres 30 lat.

W piśmie z dnia 3 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że 19 czerwca 2015 r. zawarta została umowa dzierżawy celem rezerwacji gruntu pod budowę farmy fotowoltaicznej z opłatą 500 zł rocznie od całej umowy (opodatkowana i ujęta w PIT-28). W 2020 r. planowane jest oddanie farmy do użytku i od tego momentu nastąpi pobieranie pełnej kwoty czynszu. Po oddaniu farmy do użytku powstanie obowiązek wobec Gminy do opłaty podatku za grunt. Firma, zgodnie z umową, zobowiązana jest do zwrotu (poza czynszem) tego podatku Wnioskodawcy i jest to kwota, która stanowi przedmiot pytania. Wnioskodawca jest rolnikiem, który uprawia około 200 ha oraz prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Dzierżawiona powierzchnia na farmę wynosi 3,28 ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku:

Czy w związku z dzierżawą dla Firmy gruntu na cele farmy fotowoltaicznej otrzymana od tej Firmy kwota równa kwocie podatku od gruntu, który Wnioskodawca będzie musiał opłacać do Gminy, jest Jego przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, który będzie opłacał w związku z dzierżawą gruntu, gdy z umowy wynika, że Firma ma obowiązek wypłaty dla Wnioskodawcy oprócz kwoty za dzierżawę, dodatkowo kwoty równej opłacie podatku za grunt?

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, przychodami - w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) - z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30ca, art. 30da, art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Podatek od gruntu jest określony przez Gminę w (...) i obciąża Wnioskodawcę. Gmina w (...) nie może obciążyć tą opłatą Firmy, która dzierżawi od Niego grunt. Obowiązek opłaty za grunt spoczywa wyłącznie na Wnioskodawcy. Wpłata otrzymana od Firmy, w kwocie równej opłacie za podatek od gruntu, jest przychodem Wnioskodawcy, który podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, gdyż zryczałtowany podatek opłaca się od przychodu. Nie ma znaczenia, że zgodnie z umową, opłata za grunt jest opłatą wykraczającą poza ustaloną kwotę dzierżawy. Gdyby podatek był opłacany od dochodu, to oczywiście w tym przypadku podatek dochodowy by nie wystąpił.

W opinii Wnioskodawcy, na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwrot równowartości opłaty za podatek od gruntu przez Firmę stanowi Jego składnik przychodu podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że ustalenie wysokości przychodu podatkowego z tytułu najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z tytułu najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, winno być dokonywane w oparciu o postanowienia przywołanego powyżej art. 11 cyt. ustawy.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Podstawą generowania przychodów z tytułu dzierżawy jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który - jak wynika z art. 693 § 2 Kodeksu cywilnego - może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Czynsz ten niezależnie od formy w jakiej został określony stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże do powstania po stronie wynajmującego przychodu konieczne jest zaistnienie przesłanki zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli otrzymanie lub postawienie czynszu do dyspozycji.

Na mocy art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 43, z późn. zm.), ustawa reguluje m.in. opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem dzierżawy ponoszone przez dzierżawcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, że to dzierżawca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu "świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym i posiada grunt rolny. Jest podatnikiem podatku rolnego oraz prowadzi działy specjalne produkcji rolnej - chów drobiu. 19 czerwca 2015 r. zawarta została umowa dzierżawy, celem rezerwacji gruntu pod budowę farmy fotowoltaicznej. Firma wydzierżawiła od Wnioskodawcy grunt rolny (na 30 lat), celem wybudowania farmy fotowoltaicznej. Dzierżawiona powierzchnia na farmę wynosi 3,28 ha. Czynsz dzierżawny Wnioskodawca opodatkowuje zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5% (do 100 000 zł) i rozlicza na formularzu PIT-28. W 2020 r. planowane jest oddanie farmy do użytku i od tego momentu nastąpi pobieranie pełnej kwoty czynszu. Firma, zgodnie z zawartą umową, zobowiązana jest do zwrotu (poza czynszem) podatku od nieruchomości Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zawartych uprzednio wyjaśnień należy uznać, że koszty związane z podatkiem od nieruchomości, do którego ponoszenia zobowiązany jest - zgodnie z zawartą umową dzierżawy - dzierżawca, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w takim przypadku na mocy umowy dzierżawy zostaje przeniesiony na dzierżawcę jedynie ciężar pokrycia kosztu dotyczącego podatku od nieruchomości. Nie następuje natomiast zmiana osoby zobowiązanej do zapłaty podatku od nieruchomości.

Wobec powyższego stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymana od dzierżawcy kwota zwrotu podatku od nieruchomości nie jest przychodem Wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla Dzierżawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.