0113-KDIPT2-1.4011.181.2020.1.MD - Określenie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana X,

* Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią Y,

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana Z,

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana D,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowany będący stroną postępowania jest wspólnikiem Spółki jawnej. Spółka jest spółką osobową z siedzibą w Polsce. Spółka posiada obecnie pięciu wspólników, którymi są osoby fizyczne podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jeden ze wspólników Spółki (inny niż Zainteresowani) wystąpił z niej i w tym celu złożył pozostałym wspólnikom (Zainteresowanym) oświadczenie o wypowiedzeniu umowy Spółki. Wypowiedzenie stało się skuteczne na dzień 31 grudnia 2019 r. Występujący wspólnik przed wystąpieniem posiadał udział w zyskach i stratach Spółki w wysokości 50%. Pozostałe udziały w zyskach i stratach Spółki posiadają kolejni wspólnicy będący osobami fizycznymi (cztery osoby).

Występujący wspólnik był wspólnikiem Spółki od dnia jej zawiązania. Wcześniej był wspólnikiem spółki cywilnej przekształconej w Spółkę jawną. Wniósł do Spółki swój udział w mieniu przekształcanej spółki cywilnej, stanowiący środki pieniężne oraz środki niepieniężne w postaci m.in. prawa własności nieruchomości. Występujący wspólnik oraz pozostali wspólnicy porozumieli się co do możliwości wystąpienia wspólnika ze Spółki bez wynagrodzenia. Niewypłacony udział występującego wspólnika pozostanie w majątku Spółki jawnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po stronie Zainteresowanych, jako wspólników pozostających w Spółce jawnej, w momencie wystąpienia wspólnika, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wystąpieniem tego wspólnika bez wynagrodzenia?

Zdaniem Zainteresowanych, w momencie wystąpienia ze Spółki innego wspólnika bez wynagrodzenia, nie powstanie po stronie wspólników pozostających w Spółce jawnej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osoba prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, a zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego nie jest podatnikiem, podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną Ponadto, zgodnie z art. 28 Kodeksu spółek handlowych, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej trwania Spółka jawna może zatem posiadać majątek własny, odrębny od majątku osobistego wspólników.

W konsekwencji, wystąpienie wspólnika Spółki jawnej bez wynagrodzenia będzie skutkowało jedynie powiększeniem majątku Spółki, a nie wspólników pozostających w Spółce. W chwili wystąpienia jednego ze wspólników ze Spółki jawnej, pozostający w Spółce wspólnicy nie uzyskują roszczenia w stosunku do majątku pozostającego w Spółce na skutek tego wystąpienia. W rezultacie nie powstaje przychód po stronie wspólników pozostających w Spółce z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Dopiero w sytuacji ewentualnego wystąpienia ze Spółki jawnej kolejnego wspólnika lub w przypadku rozwiązania Spółki jawnej, po stronie pozostałych w Spółce wspólników może pojawić się przysporzenie, a zatem dopiero na ten moment może wystąpić obowiązek podatkowy.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.471.2018.1.ES, w której wskazał, że "wywiązanie się spółki ze zobowiązania wobec występującego wspólnika wynikającego z uchwały lub umowy, wypłacone w formie pieniężnej o wartości niższej niż wartość przypadającego na tego wspólnika udziału kapitałowego, nie stanowi po stronie spółki powstania żadnego przysporzenia, które na podstawie art. 8 (...) mogłoby skutkować przychodem do opodatkowania pozostałych w spółce wspólników w momencie wystąpienia tego wspólnika. Kwota pieniężna będąca przychodem wynikającym z rozliczenia udziału kapitałowego pozostałych w spółce wspólników stanie się należna dopiero w momencie ich wystąpienia ze spółki za wynagrodzeniem. Dopiero w momencie wystąpienia ze spółki jawnej po stronie wspólnika występującego za wynagrodzeniem powstanie roszczenie o wypłatę równowartości udziału kapitałowego. Wtedy też kwota pieniężna stanowiąca równowartość przysługującego występującemu wspólnikowi udziału kapitałowego stanie się kwotą należną."

W opisanej sytuacji, w stosunku do wspólników, którzy pozostają w Spółce, żadna kwota nie będzie należna Spółce, a tym samym nie będzie mogła stanowić przychodu po stronie pozostających w Spółce wspólników.

Na stanowisku takim stanęły również m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 311/11 oraz w wyroku z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 891/11, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1871/14.

Przykładowo też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2018 r., Nr IPPB1/4511-469/16-4/S/KS (interpretacja zmieniona w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2905/16) wskazał, że: "W przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania ww. przysporzenia. (...) mienie wniesione przez wspólników do spółki jawnej jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników, ponadto także ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest ze spółką, nie zaś z jej wspólnikami."

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2019 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.181.2019.5.EC, wskazał, że "w przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania ww. przysporzenia, w tym również w formie świadczenia w naturze, bądź nieodpłatnego świadczenia. Z chwilą wystąpienia wspólnika (bez wypłaty wynagrodzenia) podmiotem uzyskującym korzyść z tytułu pozostawionego w spółce wkładu ustępującego wspólnika jest wyłącznie sama spółka, która stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Mienie wniesione przez wspólników do spółki, jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności, stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników, ponadto także ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest ze spółką, a nie z jej wspólnikami. Przy tym, ponieważ w czasie trwania spółki komandytowej wspólnicy nie mają praw do majątku spółki, dokonanie rozliczenia, o którym mowa, albo jego brak nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce wspólników w dacie, w której rozliczenie to winno być dokonane. (...) Podsumowując, należy stwierdzić, że Wnioskodawca i Zainteresowani, jako wspólnicy pozostający w spółce komandytowej, nie uzyskają przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika bez wynagrodzenia."

Podobne stanowiska zawierają:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2015 r., Nr IPPB1/415-1142/14-5/MS1,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2016 r., Nr ILPB1/4511-1-377/16-2/APR,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2017 r., Nr 1462-IPPB1.4511.28.2017.1.KS,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 grudnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB3.4511.751.2016.1.GG,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 listopada 2016 r., Nr 1462-IPPB1.4511.971.2016.1.KS1,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 listopada 2016 r., Nr 1462-IPPB3.4510.969.2016.1.MC,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 lipca 2016 r., Nr IBPB-1-3/4510-471/16/SK,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r., Nr ILPB1/4511-1-328/16-2/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla Organu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. , poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 568).