0113-KDIPT2-1.4011.178.2017.2.MMA - Mechanizm odwrotnego obciążenia w związku z dostawą mikrokontrolerów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy mikrokontrolerów - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka realizuje sprzedaż elektronicznych układów scalonych na rzecz odbiorców, którą dokumentuje fakturą. Powyższe elektroniczne układy scalone są przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nabywcami towarów są osoby mające status podatnika podatku od towarów i usług, dostawy towarów opisanych we wniosku nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji towarów wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i obowiązku prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, w lutym 2017 r. Spółka wystąpiła do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi o nadanie symbolu według klasyfikacji PKWiU towarów - mikrokontrolerów będących przedmiotem sprzedaży Spółki. Urząd Statystyczny poinformował Spółkę, że wymieniony mikrokontroler - system mikroprocesorowy w postaci pojedynczego układu scalonego zawierającego jednostkę centralną (CPU), pamięć RAM, rozbudowane układy wejścia-wyjścia oraz wyposażony w pamięć programu FRAM, MRAM, ROM lub Flash mieści się w grupowaniu PKWU 26.11.30.0 Elektroniczne układy scalone.

Grupowanie PKWiU 26.11.30.0 mieści się w katalogu towarów z załącznika nr 11 ustawy o podatku od towarów i usług, w poz. 28 i jest objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na występujące różnice między procesorem a mikrokontrolerem Spółka przedstawia przedmiotową charakterystykę.

Opis przedmiotu:

Mikrokontroler (MCU, uC, uC ang. microcontroller), mikrokomputer jednoukładowy - scalony system mikroprocesorowy, zrealizowany w postaci pojedynczego układu scalonego zawierającego jednostkę centralną (CPU), pamięć RAM oraz rozbudowane układy wejścia-wyjścia i na ogół pamięć programu jako FRAM, MRAM, ROM lub Flash.

Określenie mikrokontroler pochodzi od głównego obszaru jego zastosowań, jakim jest sterowanie urządzeniami elektronicznymi, takimi jak: urządzenia biurowe, urządzenia medyczne (w tym implanty), zdalnego sterowania, elektronarzędzia, systemy sterowania silnikami samochodowymi, a nawet zabawki i inne systemy wbudowane.

Budowa:

Wśród wbudowanych w typowy mikrokontroler bloków funkcjonalnych można wyróżnić:

* jednostkę obliczeniową (ALU) - przeważnie 8-bitową, ale także 16-. 32- lub 64-bitową;

* pamięć danych (RAM);

* pamięć programu (FRAM, MRAM, ROM lub Flash);

* uniwersalne porty wejścia-wyjścia (na ogół przypisane do konkretnych wyprowadzeń układu scalonego); część tych portów może pełnić alternatywne funkcje wybierane programowo - np. mogą to być elementy opcjonalnej magistrali adresowej i danych;

* układy czasowo-licznikowe;

* kontrolery przerwań.

Ponadto mikrokontroler może zawierać:

* kontrolery transmisji szeregowej (UART, SPI, I2C, USB, CAN, 1-Wire itp.);

* proste przetworniki analogowo-cyfrowe lub cyfrowo-analogowe;

* obszar nieulotnej pamięci danych, np. EEPROM lub opartej na dodatkowym podtrzymywaniu bateryjnym;

* zegar czasu rzeczywistego (RTC);

* układ kontroli poprawnej pracy, tzw. watchdog, którego zadaniem jest przeprowadzenie restartu mikrokontrolera w przypadku wejścia programu w nieskończoną pętlę;

* wewnętrzne czujniki wielkości nieelektrycznych, np. temperatury.

Różnice między procesorem a mikrokontrolerem:

Procesor jest wyspecjalizowanym układem scalonym bardzo wysokiej skali integracji, zdolnym do realizowania operacji arytmetyczno-logicznych. Sam procesor bez względu na możliwości i cenę nie jest jednak zdolny do wykonania nawet najprostszego zadania. Dzieje się tak za sprawą, iż pozbawiony jest wszystkiego co służy bezpośredniej komunikacji ze światem zewnętrznym, w wyniku czego pozbawiony reszty systemu mikroprocesorowego staje się "niemy" i "głuchy". Mikrokontroler także oznacza układ scalony, różnica jednak polega na tym, że w porównaniu do procesora zdolny jest on do autonomicznej pracy, czy w najprostszych zastosowaniach nie wymaga żadnych dodatkowych układów pomocniczych np. pamięci. Drugą bardzo ważną informacją jest to, że posiada rozbudowany system komunikacji z otoczeniem, zarówno przy użyciu sygnałów cyfrowych jak i analogowych ponieważ musi dysponować układami do komunikacji ze światem zewnętrznym i wewnętrzną pamięcią danych oraz programu. Mikrokontroler zawiera w sobie mikroprocesor, stanowiąc jego wyższą elektroniczną formę. Przykład dokumentacji do mikrokontrolera, jaki Spółka ma w swojej ofercie - X

Poniższe naukowe opracowanie jednoznacznie opisuje różnice pomiędzy procesorem/mikroprocesorem a mikrokontrolerem:

.

W związku z oczywistymi różnicami między mikrokontrolerem, a procesorem Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w stosunku do mikrokontrolera.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy realizowana przez Spółkę sprzedaż mikrokontrolerów winna być opodatkowana VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?

Zdaniem Spółki, sprzedaż mikrokontrolerów, jako, że nie są procesorami nie podlega opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia VAT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT, co oznacza, że obowiązanym do naliczenia VAT (wg stawki 23%) z tego tytułu jest dostawca towarów, tj. Spółka.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4,5,7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Stosownie do § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się Polską Klasyfikacje Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres towarów węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa towarów lub usługi.

W poz. 28 załącznika nr 11 do ustawy o VAT w kolumnie 3 nazwa towaru (grupy towarów) ustawodawca najpierw wskazał nazwę grupowania PKWiU 26.11.30.0 czyli "Elektroniczne układy scalone", a następnie, już po myślniku, wymienił towary, które mieszcząc się w tym grupowaniu PKWiU, jako towary, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, tj. wyłącznie "procesory". A zatem do grupy wyrobów sklasyfikowanych do PKWiU 26.11.30.0, stanowiących towary, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, należą wyłącznie procesory.

Zdaniem Spółki dodane przez ustawodawcę sformułowanie:"Elektroniczne układy scalone-wyłącznie procesory" odnosi się do wszystkich towarów wymienionych w tym grupowaniu, co oznacza, że odwrotnemu obciążeniu VAT podlegać będzie wyłącznie sprzedaż procesorów. Sprzedawane przez Spółkę mikrokontrolery nie "zawierają" się zatem w ww. towarach, bowiem mimo klasyfikacji PKWIU 26.11.30.0 nie stanową one procesorów, zatem dla jego sprzedaży zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT 23% stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy VAT. W związku z powyższym, sprzedawane mikrokontrolery nie są towarami wymienionymi w poz. 28 załącznika nr 11 do ustawy i zarazem towarem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Zatem ich dostawa nie będzie objęta zasadami opodatkowania, polegającymi na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na nabywcę, na rzecz którego jest dokonywana dostawa przedmiotowych towarów przy spełnieniu pozostałych przesłanek określonych w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy. Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tył. dostawy mikrokontrolerów (jako niewymienionych w załączniku nr 11 do ustawy), jest sprzedawca tych towarów, tj. Spółka. Zatem dostawa mikrokontrolerów odbywa się na zasadach ogólnych i podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT i nie powoduje po stronie nabywcy obowiązku rozliczenia podatku należnego z tytułu tej transakcji.

Stanowisko Spółki - sprzedaż mikrokontrolerów będących przedmiotem wniosku nie podlega opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia VAT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, zatem do naliczenia VAT z tego tytułu jest zobowiązany dostawca towarów, tj. Spółka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza prawidłowości klasyfikacji sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów do właściwego grupowania statystycznego nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Tut. Organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. Wskazać należy, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem sprzedawanych towarów. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane w złożonym wniosku. W konsekwencji, tut. Organ nie dokonywał klasyfikacji towarów będących przedmiotem wniosku (mikrokontrolerów), przyjmując klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę, tj. 26.11.30.0.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.