0113-KDIPT2-1.4011.131.2017.2.MMA - Przychód z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej środków pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 24 czerwca 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.131.2017.1.MMA, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 czerwca 2017 r. (data doręczenia 30 czerwca 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 lipca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.), nadanym za pośrednictwem.... w dniu 3 lipca 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej (Spółka liczy 3 wspólników), która od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego oraz transportu drogowego. Spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki cywilnej, której Wnioskodawca również był wspólnikiem. Wkłady wspólników Spółki jawnej zostały pokryte w całości z majątku Spółki cywilnej. Zyski Spółki cywilnej oraz Spółki jawnej były opodatkowane zgodnie z ogólnymi zasadami, na poziomie każdego ze wspólników, w każdym z lat podatkowych. Wnioskodawca od marca 2016 r. prowadzi dodatkowo odrębną działalność gospodarczą.

W 2017 r. Wnioskodawca zamierza wystąpić ze Spółki i w związku z tym Spółka będzie musiała Go spłacić.

W ramach poprzednich lat w Spółce był wypracowany zysk. Część tego zysku była dzielona na rzecz wspólników, jednakże większa jego część była pozostawiona w Spółce na tzw. kapitał zapasowy. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, ani podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem, pozostawienie zysku w Spółce nie miało żadnego wpływu na opodatkowanie podatkiem dochodowym wspólników, gdyż wspólnicy płacili podatek liniowy od całego dochodu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w chwili wystąpienia ze Spółki, Wnioskodawca powinien zostać spłacony przez Spółkę. Wnioskodawca przewiduje, że Spółka nie będzie dysponowała wystarczającą ilością środków pieniężnych na dokonanie tej spłaty. Wobec powyższego, Spółka zamierza, w ramach spłaty, przekazać Wnioskodawcy niektóre środki trwałe (prawa użytkowania wieczystego działek z zabudowaniami, zakupionych w 2010 i 2011 r. oraz dwa samochody osobowe), wpisane do ewidencji środków trwałych i będące własnością Spółki, a pozostałą cześć Wnioskodawca otrzyma w postaci środków pieniężnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiada 33,33% udziału w zysku Spółki. Spółka liczy 3 wspólników i każdy z nich ma równy udział. Wnioskodawca wniósł wkład w postaci gotówki w wysokości 1 000 zł. Wnioskodawca po wystąpieniu ze Spółki jawnej nadal będzie prowadził działalność gospodarczą. Przychody z tej działalności są opodatkowane na zasadach ogólnych (księga przychodów i rozchodów). Wnioskodawca, otrzymane po wystąpieniu ze Spółki środki pieniężne i środki trwałe, będzie wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej.

Na pytanie tut. Organu: "Czy otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu wystąpienia ze Spółki jawnej środki pieniężne nie przekroczą wartości określonej w przepisie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.)? Jeżeli przekroczą, to czy powstanie dochód z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z tego tytułu ustalonym zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej Spółce?", Wnioskodawca odpowiedział, że ww. pytanie Go nie dotyczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przekazania Wnioskodawcy środków pieniężnych oraz środków trwałych, będących w posiadaniu Spółki jawnej, jako wypłata z zysku powstanie u Wnioskodawcy przychód, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej środków pieniężnych. Natomiast w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej środków trwałych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podlegają przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Przedmiotem opodatkowania, w przypadku wystąpienia wspólnika ze Spółki jawnej będzie zatem nie sam fakt otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, czy środków trwałych w ramach wypłaty zaległych zysków lecz dopiero dokonanie ich ewentualnej sprzedaży. Będą to przychody z działalności gospodarczej (zgodnie z art. 14 ww. ustawy). Oznacza to, że w chwili wystąpienia ze Spółki jawnej, wspólnik otrzymujący w zamian za zaległe zyski środki trwałe oraz środki pieniężne nie musi w chwili otrzymania rozpoznawać przychodu. Przychód taki powstanie u Wnioskodawcy dopiero w momencie sprzedaży tych składników, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm. - dalej: "k.s.h."), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 k.s.h.). Ponadto w myśl art. 51 § 1 k.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 k.s.h.). Zgodnie z art. 65 § 1 k.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 k.s.h.).

Z powyższego wynika, że wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze. Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej; nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy).

Z przepisów tych wynika więc, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej, stanowią przychód z działalności gospodarczej.

W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną ustalana jest wartość zbywcza jej majątku. Wartość ta odpowiada wartości jaką wspólnicy uzyskaliby sprzedając na wolnym rynku całe swoje przedsiębiorstwo (spółkę). Wartość zbywcza jest dzielona tak, aby ustalić część przypadającą na występującego wspólnika.

W części należnej występującemu wspólnikowi zawiera się zarówno:

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej. Spółka powstała z przekształcenia Spółki cywilnej, której Wnioskodawca również był wspólnikiem. Wkłady wspólników Spółki jawnej pokryte zostały w całości z majątku Spółki cywilnej. Wnioskodawca posiada 33,33% udziału w zysku Spółki. Zamierza On wystąpić ze Spółki jawnej. Spółka w ramach spłaty Wnioskodawcy zamierza przekazać Mu niektóre środki trwałe (prawa użytkowania wieczystego działek z zabudowaniami, zakupionych w 2010 r. i 2011 r. oraz dwa samochody osobowe), a pozostała część zostanie wypłacona w postaci środków pieniężnych.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej, w części stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, stanowią przychód z działalności gospodarczej. Inaczej mówiąc z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanych przez Wnioskodawcę kwot, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez Wnioskodawcę. Tak ustalona kwota stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, w przypadku otrzymania środków pieniężnych, jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Celem ustalenia jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ww. ustawy sformułowaniu "wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów", odwołać należy się do jego wykładni językowej. Przez "wydatek" należy rozumieć "sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Definicja pojęcia "wydatek" wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumą pieniędzy, uszczuplenie majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzeczy, prawa). "Wydatek" może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

W związku z powyższym, za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną, należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.

Ustalony w powyższy sposób dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sposób właściwy dla źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów.

Mając na uwadze opis sprawy w świetle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej środki pieniężne, stanowią przychód z działalności gospodarczej, przy czym wskazać trzeba, że do przychodów tych nie zalicza się tej części otrzymanych środków pieniężnych, które stanowią równowartość uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Wnioskodawca bowiem we własnym stanowisku wskazał jedynie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy, który w zakresie otrzymania środków pieniężnych w sytuacji wystąpienia ze Spółki nie ma zastosowania.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy nie zaś innych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.