0113-KDIPT1-3.4012.62.2022.1.MK - Wyłączenie z VAT zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 18 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania darowizny zespołu składników majątkowych składającego się na Pomoc drogową za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym wyłączenia tej transakcji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą... (dalej JDG). JDG powstała w 1981 r. - od początku istnienia jest zrzeszona w Cechu Rzemiosł..., obecnie jest także członkiem... w..

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W chwili obecnej JDG zatrudnia... osób. Zakład mieści się w miejscowości..., przy ulicy..

Zakres działalności to przede wszystkim kompleksowe utrzymanie dróg. Zakres usług związanych z letnim utrzymaniem dróg obejmuje następujące elementy:

- wycinka drzew, krzewów, samosiejek, koszenie traw,

- mechaniczne oczyszczanie nawierzchni dróg, chodników i parkingów,

- mycie oznakowania pionowego,

- remonty cząstkowe dróg,

- remonty chodników (obrzeża, krawężniki, nawierzchnie chodników),

- remonty urządzeń bezpieczeństwa ruchu (bariery energochłonne, oznakowanie pionowe i poziome),

- remonty poboczy, rowów, systemów odwodnień.

W zakresie zimowego utrzymania dróg JDG wykonuje:

- odśnieżanie dróg i chodników,

- likwidacja śliskości dróg, chodników i przejść,

- wywóz śniegu,

- usuwanie nabojów lodowych.

Oprócz tej podstawowej działalności JDG zajmuje się:

- przystosowanie samochodów do potrzeb nauki jazdy.

- sprzedaż sprzętu komunalnego,

- naprawami samochodów osobowych, ciężarowych i dostawczych oraz

- pomocą drogową 24h/dobę.

W ramach pomocy drogowej w JDG funkcjonuje wyodrębniona część przedsiębiorstwa zajmująca się właśnie tym elementem działalności JDG (Pomoc drogowa/PD).

Jest to zespół wyspecjalizowanych pojazdów:

- pomoc drogowa do transportu samochodów osobowych,

- pomoc drogowa do transportu samochodów dostawczych,

- pomoc drogowa do transportu samochodów ciężarowych,

- pomoc drogowa typu HDS

- pojazd zabezpieczania miejsca zdarzenia (wyposażony w odblaskowe kamizelki drogowe, znaki oraz podświetlane "pachołki"),

- pojazd osobowy do transportu osób - uczestników zdarzeń drogowych.

- pojazd do transportu wózków widłowych, maszyn budowlanych (3,5-14t)

Do PD są przypisani pracownicy i osoby współpracujące w ramach JDG tj. jeden z synów Wnioskodawcy - T.M., który zajmuje się tylko i wyłącznie czynnościami związanymi z funkcjami PD. PD współpracuje z firmami ubezpieczeniowymi w zakresie tzw. assistance. JDG ma też podpisaną umowę współpracy z Komendą Powiatową Policji oraz Starostą Powiatu... w zakresie pomocy drogowej na terenie powiatu..

PD ma odrębny rachunek bankowy w banku..., na który i z którego są realizowane przelewy powiązane z działalnością PD. Działalność PD jest również wyodrębniona w księgach rachunkowych JDG. Działalność PD sprzedaż ma zaewidencjonowaną na kontach zespołu 7, natomiast koszty działalności na kontach zespołu 5. Działalność PD jest prowadzona w odrębnej bazie technicznej (Centrum Pomocy Drogowej) od pozostałej działalności.

W bieżącym roku kalendarzowym, jest planowane przekazanie wyżej wskazanego zespołu składników majątkowych synowi T.M. w drodze darowizny.

Obdarowany będzie kontynuował działalność PD już pod własną firmą jako jednoosobowa działalność gospodarcza. W ramach darowizny zostaną przekazane składniki majątkowe przypisane do PD tj.:

1) MERCEDES..... - VIN...., rok 2009

2) MERCEDES.... - VIN...., rok 2004

3) MAN.... -.... - VIN...., rok 2004

4) LAND-ROVER -.... - VIN...., rok 2006

5) IVECO -.... - VIN....,rok 2015

6) IVECO -... - VIN...., rok 2017

7) MERCEDES...-.... - VIN...., rok 2017

8) MERCEDES... -.... - VIN...., rok 2012

9) MAN... -.... - VIN...., rok 2014

10) PRZYCZEPA....-.... -VIN...., rok 2018

- zorganizowana baza w której usytuowane jest Centrum Pomocy Drogowej, (kontenery biurowo socjalne, wiata)

- wskazany wyżej sprzęt specjalistyczny (pojazdy),

- drobny sprzęt naprawczy wykorzystywany w działalności PD (kosa..., piła spalinowa, agregat prądotwórczy, telewizor, wiertarko-wkrętarki, zestaw komputerowy, myjka ciśnieniowa, szafka narzędziowa, szlifierki, laptop, aparat fotograficzny).

Baza PD jest zlokalizowana na nieruchomości gruntowej należącej do syna T.

Z transferu w ramach darowizny wyłączony będzie rachunek bankowy w banku... ale środki znajdujące się na nim zostaną również przekazane w ramach darowizny.

Wraz z darowizną PD na nowy podmiot przejdą równie następujące zobowiązania:

- Umowy o pracę pracowników przypisanych do PD - przejście zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy,

- Umowy zawarte z poszczególnymi towarzystwami ubezpieczeniowymi,

- Umowa z Komendą Powiatową Policji w...,

- Umowa z Starostą Powiatu..

O planowanej restrukturyzacji poinformowane zostaną wszystkie podmioty współpracujące oraz z którymi JDG zawarła umowy dot. PD - jeżeli któryś nie wyrazi zgody lub umowa wyklucza zmianę stron umowy to JDG zawrze kontrakt z nowym podmiotem na zasadzie podwykonawstwa.

Pytanie

Czy darowizna zespołu składników majątkowych stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja ta zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Tak, zdaniem Wnioskodawcy darowizna zespołu składników majątkowych opisanych w zapytaniu stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja ta zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP) rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W oparciu o ww. definicję ustawową, można wskazać zasadnicze elementy, które muszą łącznie występować aby można było mówić o ZCP:

W ramach realizacji planowanej darowizny na podmiot powiązany przejedzie:

- zorganizowana baza w której usytuowane jest Centrum Pomocy Drogowej, (kontenery biurowo socjalne, wiata)

- wskazany wyżej sprzęt specjalistyczny (pojazdy),

- drobny sprzęt naprawczy wykorzystywany w działalności PD (kosa..., piła spalinowa, agregat prądotwórczy, telewizor, wiertarko-wkrętarki, zestaw komputerowy, myjka ciśnieniowa, szafka narzędziowa, szlifierki, laptop, aparat fotograficzny).

Z transferu w ramach darowizny wyłączony będzie rachunek bankowy w banku... ale środki znajdujące się na nim zostaną również przekazane w ramach darowizny.

Wraz z darowizną PD na nowy podmiot przejdą również następujące zobowiązania:

- Umowy o pracę pracowników przypisanych do PD - przejście zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy,

- Umowy zawarte z poszczególnymi towarzystwami ubezpieczeniowymi,

- Umowa z Komendą Powiatową Policji w...,

- Umowa z Starostą Powiatu..

Transakcja obejmie de facto cały majątek przypisany do Centrum Pomocy Drogowej funkcjonującego w ramach JDG (wyłącznie będzie dotyczyć tylko rachunku).

O planowanej restrukturyzacji poinformowane zostaną wszystkie podmioty współpracujące oraz z którymi JDG zawarła umowy dot. PD - jeżeli któryś nie wyrazi zgody lub umowa wyklucza zmianę stron umowy to JDG zawrze kontrakt z nowym podmiotem na zasadzie podwykonawstwa.

W opisanym stanie faktycznym dojdzie więc do przeniesienia własności funkcjonalnej całości, która niezaprzeczalnie wypełnia wymogi definicji zorganizowanych części przedsiębiorstwa (przedsiębiorstwa). Powyższe w ocenie Wnioskodawcy pozwala na przyjęcie, że w opisanym stanie faktycznym zaktualizowała się przesłanka wskazana w pkt 1 powyżej.

W zakresie wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego wskazać należy, że PD była i jest organizacyjnie wyodrębniona w JDG w ramach której wykonywanych jest kilka działalności odrębnie. Dla PD nie są prowadzone odrębne księgi jednak w księgach wyodrębniono konta księgowe powiązane z działalnością PD (możliwe jest przypisanie większości przychodów i kosztów PD) i zapewniono wyodrębniony rachunek bankowy z którego środki zostaną przekazane w ramach darowizny.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 6 listopada 2019 r. I SA/Rz 525/19 "W powołanej definicji (red. zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jako kluczowa jawi się konieczność właściwego odczytania pojęcia organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie zbywanej części, a także funkcjonalnego związku pomiędzy materialnymi i niematerialnymi składnikami wchodzącymi w skład zbywanej części jako całości nadającej się do prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Istotne jest tutaj to, aby ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa była organizacyjnie zdolna, bez udziału innych elementów do prowadzenia działalności gospodarczej, tak jak samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie to jest na tyle wyraźne, że ta część firmy organizacyjnie może być uznana za samodzielnie działająca jej część". Przechodząc do trzeciej przesłanki, tj. realizacji określonego celu gospodarczego i możliwości działania jako odrębne przedsiębiorstwo wskazać należy, że PD jest de facto "firmą w firmie" i praktycznie będzie możliwe podjęcie dotychczas prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności przez obdarowanego z dnia na dzień. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 sierpnia 2019 r., sygn. I FSK 1265/17 dla możliwości uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne jest, aby zachowane zostało przeznaczenie nabywanego zespołu składników majątkowych.

W wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "przepis art. 6 ust. 1 u.p.t.u. dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza, to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału". Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: "istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, " zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, " składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, " zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisany w zapytaniu zorganizowany zespołół składników majątkowych który ma zostać przeniesiony w drodze darowizny, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa JDG i tym samym transakcja ta zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie "transakcje zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.), zwanej dalej "Kodeks cywilny". Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: "przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej".

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że "Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (...) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług".

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Pomoc drogową będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja zbycia ww. składników będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Zakres działalności to przede wszystkim kompleksowe utrzymanie dróg.

Oprócz tej podstawowej działalności JDG zajmuje się:

- przystosowanie samochodów do potrzeb nauki jazdy.

- sprzedaż sprzętu komunalnego,

- naprawami samochodów osobowych, ciężarowych i dostawczych oraz

- pomocą drogową 24h/dobę.

W ramach pomocy drogowej w JDG funkcjonuje wyodrębniona część przedsiębiorstwa zajmująca się właśnie tym elementem działalności JDG (Pomoc drogowa/PD).

Jest to zespół wyspecjalizowanych pojazdów:

- pomoc drogowa do transportu samochodów osobowych,

- pomoc drogowa do transportu samochodów dostawczych,

- pomoc drogowa do transportu samochodów ciężarowych,

- pomoc drogowa typu HDS

- pojazd zabezpieczania miejsca zdarzenia (wyposażony w odblaskowe kamizelki drogowe, znaki oraz podświetlane "pachołki"),

- pojazd osobowy do transportu osób - uczestników zdarzeń drogowych.

- pojazd do transportu wózków widłowych, maszyn budowlanych (3,5-14t)

Do PD są przypisani pracownicy i osoby współpracujące w ramach JDG tj. jeden z synów Wnioskodawcy, który zajmuje się tylko i wyłącznie czynnościami związanymi z funkcjami PD. PD współpracuje z firmami ubezpieczeniowymi w zakresie tzw. assistance. JDG ma też podpisaną umowę współpracy z Komendą Powiatową Policji oraz Starostą Powiatu... w zakresie pomocy drogowej na terenie powiatu..

PD ma odrębny rachunek bankowy w banku..., na który i z którego są realizowane przelewy powiązane z działalnością PD. Działalność PD jest również wyodrębniona w księgach rachunkowych JDG. Działalność PD sprzedaż ma zaewidencjonowaną na kontach zespołu 7, natomiast koszty działalności na kontach zespołu 5. Działalność PD jest prowadzona w odrębnej bazie technicznej (Centrum Pomocy Drogowej) od pozostałej działalności.

W bieżącym roku kalendarzowym, jest planowane przekazanie wyżej wskazanego zespołu składników majątkowych synowi T.M.w drodze darowizny.

Obdarowany będzie kontynuował działalność PD już pod własną firmą jako jednoosobowa działalność gospodarcza. W ramach darowizny zostaną przekazane składniki majątkowe przypisane do PD tj.:

1) MERCEDES... - VIN...., rok 2009

2) MERCEDES... - VIN...., rok 2004

3) MAN.... - VIN...., rok 2004

4) LAND-ROVER -.... - VIN...., rok 2006

5) IVECO -.... - VIN....,rok 2015

6) IVECO -.... - VIN...., rok 2017

7) MERCEDES...-.... - VIN....., rok 2017

8) MERCEDES... -.... - VIN...., rok 2012

9) MAN... -.... - VIN...., rok 2014

10) PRZYCZEPA...-.... -VIN...., rok 2018

- zorganizowana baza w której usytuowane jest Centrum Pomocy Drogowej, (kontenery biurowo socjalne, wiata)

- wskazany wyżej sprzęt specjalistyczny (pojazdy),

- drobny sprzęt naprawczy wykorzystywany w działalności PD (kosa..., piła spalinowa, agregat prądotwórczy, telewizor, wiertarko-wkrętarki, zestaw komputerowy, myjka ciśnieniowa, szafka narzędziowa, szlifierki, laptop, aparat fotograficzny).

Baza PD jest zlokalizowana na nieruchomości gruntowej należącej do syna T.

Z transferu w ramach darowizny wyłączony będzie rachunek bankowy w banku... ale środki znajdujące się na nim zostaną również przekazane w ramach darowizny.

Wraz z darowizną PD na nowy podmiot przejdą równie następujące zobowiązania:

- Umowy o pracę pracowników przypisanych do PD - przejście zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy,

- Umowy zawarte z poszczególnymi towarzystwami ubezpieczeniowymi,

- Umowa z Komendą Powiatową Policji w...,

- Umowa z Starostą Powiatu..

O planowanej restrukturyzacji poinformowane zostaną wszystkie podmioty współpracujące oraz z którymi JDG zawarła umowy dot. PD - jeżeli któryś nie wyrazi zgody lub umowa wyklucza zmianę stron umowy to JDG zawrze kontrakt z nowym podmiotem na zasadzie podwykonawstwa.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy i powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pomoc drogową, będący przedmiotem darowizny, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy majątek, który będzie przedmiotem darowizny, w momencie przekazania stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który cechować będzie zdolność do tego, aby stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo, zdolne do realizacji dotychczasowych zadań gospodarczych. Ponadto obdarowany będzie kontynuował działalność PD już pod własną firmą jako jednoosobowa działalność gospodarcza.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pomoc drogową, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, darowizna przez Wnioskodawcę na rzecz syna zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Pomoc drogową, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).