0113-KDIPT1-3.4012.594.2020.2.JM - Ustalenie obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2020 r. (data wpływu 3 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 1 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 1 października 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, prowadzi głównie działalność gospodarczą z zakresu transportu rzeczy oraz pośrednictwa przy transporcie rzeczy.

Wnioskodawca podjął dodatkową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów za pośrednictwem internetu, sprzedawane produkty to wanny ogrodowe wyposażone w dysze do hydromasażu, potocznie zwane "jacuzzi" lub "hot tub" oraz saun. Cena sprzedaży jednostki wynosi od około 10 tys. zł do około 30 tys. zł, roczny obrót Wnioskodawcy z tego tytułu przekroczy kwotę 20 tys. zł. Sprzedaż odbywa się za pośrednictwem dedykowanej strony internetowej.

Wnioskodawca nie posiada sklepu stacjonarnego, witryny, magazynu, showroomu ani innego pomieszczenia służącego do bezpośredniej sprzedaży produktów. W sklepie nie ma możliwości dokonania płatności gotówką. Płatność za dostarczony towar odbywa się wyłącznie na rachunek bankowy sprzedającego. Wnioskodawca ma możliwość podglądu dokonanych transakcji za pośrednictwem systemu bankowego, gdzie może uzyskać dostęp do takich informacji jak: data transakcji, numer transakcji, kwota operacji, opisu transakcji, nadawca płatności.

Wysyłka towaru po jego sprzedaży następuje na podstawie listu przewozowego za pośrednictwem podmiotu trzeciego, firmy świadczącej usługi przewozowe z wykorzystaniem pojazdów dostawczych o DMC do 3,5 tony, lub innych pojazdów według uznania przewoźnika. Wnioskodawca nie transportuje sprzedanego produktu osobiście.

Kupującym produkty oferowane przez Wnioskodawcę, są w przeważającej części osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, lecz nabywany produkt nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą przez nabywcę. Sprzedaż jest dokumentowana fakturą VAT, która szczegółowo wskazuje dane sprzedawcy i nabywcy.

W odpowiedzi na pytania:

1. "Czy Wnioskodawca będzie dokonywał dostaw towarów, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. , poz. 2519)? Jeżeli tak, to należy wskazać:

* czy Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał dostaw towarów, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi)?

* jaki jest symbol PKWiU oraz nazwa grupowania dla towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, wynikające z Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)? Należy wskazać odrębnie dla każdego z towarów sprzedawanego przez Wnioskodawcę. Należy podać pełny siedmiocyfrowy symbol PKWiU.

Należy zauważyć, że na podstawie Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

2. Czy dostawa towarów będzie realizowana w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi)?

3. Czy z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę otrzymaną przez Wnioskodawcę będzie wynikało jakiej konkretnie czynności dotyczyła zapłata?

4. Czy ewidencje i dowody dokumentujące zapłatę otrzymaną przez Wnioskodawcę będą zawierały dane nabywcy towarów w tym jego adres?",

Wnioskodawca wskazał, że:

1. Spółka, nie dokonywała i nie będzie dokonywać osobiście dostawy towarów. Towary będą wysłane do odbiorców za pośrednictwem firm kurierskich lub poczty.

2. Kod sprzedawanych produktów to 9019 10 90.

3. Z ewidencji i dokumentów będzie wynikało jaki towar stanowił przedmiot sprzedaży.

4. Wszelkie rozliczenia z nabywcą towaru, będą dokonywane przelewem, dowodem uiszczenia zapłaty będzie wygenerowane z rachunku bankowego potwierdzenie zawierające dane osoby wpłacającej cenę nabycia. Należy przyjąć, że w większości przypadków potwierdzenie przelewu będzie opatrzone adresem nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23) dokonując sprzedaży wysyłkowej za pośrednictwem sklepu internetowego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do rejestracji sprzedaży, wynikającej z działalności opisanej w punkcie 74 niniejszego wniosku, za pośrednictwem kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23).

Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia wynikającego z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zgodnie z pozycją 36 załącznika do wskazanego rozporządzenia wyłączeniu podlegają podmioty, które dokonują dostawy towarów w systemie wysyłkowym, jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy osczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z § 2 ust. 2 w związku z pozycją 36 załącznika rozporządzenia. Wnioskodawca łącznie spełnia wymagane kryteria: dostawa towarów następuje w systemie wysyłkowym, dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana, podatnik nie dokonuje dostaw towarów określonych w § 4 rozporządzenia.

Podobne stanowisko wyraziła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2015 r. IBPP3/4512-68/15/EJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej 0114- KDIP1-3.4012.423.2019.2.JG z dnia 11 listopada 2020 r., oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej 0112-KDIL3.4012.76.2020.1.LS z dnia 19 marca 2020 r.

W związku z powyższym według Wnioskodawcy, jest on zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą".

I tak, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy oraz wykonywane przez podatnika świadczenia.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1 oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (...).

W stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. , poz. 2519), zwanego dalej "rozporządzeniem".

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r.:

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Jak stanowi § 5 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Z kolei stosownie do § 5 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20.000 zł.

Stosownie do zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

Na podstawie § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku dostawy:

Jak już wcześniej wspomniano - w kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej - ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3 rozporządzenia), jak i przedmiotowe (§ 2 rozporządzenia) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W poz. 36 tego załącznika wymieniono dostawę towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Co do zasady w znaczeniu potocznym sprzedaż wysyłkowa stanowi formę sprzedaży detalicznej, gdzie kupujący dokonuje transakcji poprzez złożenie zamówienia - np. drogą pocztową, telefonicznie lub poprzez Internet, po czym wybrany towar dostarczany jest za pośrednictwem poczty lub firmy kurierskiej do nabywcy.

Posiłkowo można wskazać, że uregulowania prawne dotyczące się m.in. sprzedaży w systemie wysyłkowym zawiera ustawa z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287), która reguluje zasady i tryb zawierania z konsumentem umowy na odległość. Zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy umowa zawarta na odległość oznacza umowę zawartą z konsumentem w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie.

Cechami charakterystycznymi umowy zawieranej na odległość jest:

* brak jednoczesnej fizycznej obecności stron, tj. przedsiębiorcy i konsumenta,

* zawarcie umowy z wykorzystaniem środków porozumiewania się na odległość (np. poprzez Internet).

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że w przypadku dostawy towarów w systemie wysyłkowym korzystającej ze zwolnienia w obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej istotnym jest, by:

* zostało złożone zamówienie i zawarta umowa sprzedaży z wykorzystaniem środków porozumiewania się na odległość (np. telefonicznie lub poprzez Internet) bez fizycznej obecności stron transakcji,

* towar został przemieszczony od dostawcy do klienta lub do wskazanego przez niego miejsca pocztą lub przesyłką kurierską, co oznacza, że nie może on zostać wydany klientowi w sklepie stacjonarnym z chwilą zawarcia umowy kupna-sprzedaży.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca podjął działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów za pośrednictwem internetu, sprzedawane produkty to wanny ogrodowe wyposażone w dysze do hydromasażu, potocznie zwane "jacuzzi" lub "hot tub" oraz saun. Wnioskodawca nie posiada sklepu stacjonarnego, witryny, magazynu, showroomu ani innego pomieszczenia służącego do bezpośredniej sprzedaży produktów. Kupującym produkty oferowane przez Wnioskodawcę, są w przeważającej części osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, lecz nabywany produkt nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą przez nabywcę. Sprzedaż odbywa się za pośrednictwem dedykowanej strony internetowej. Cena sprzedaży jednostki wynosi od około 10 tys. zł do około 30 tys. zł, roczny obrót Wnioskodawcy z tego tytułu przekroczy kwotę 20 tys. zł. Towary będą wysłane do odbiorców za pośrednictwem firm kurierskich lub poczty. Z ewidencji i dokumentów będzie wynikało jaki towar stanowił przedmiot sprzedaży. Wszelkie rozliczenia z nabywcą towaru, będą dokonywane przelewem, dowodem uiszczenia zapłaty będzie wygenerowane z rachunku bankowego potwierdzenie zawierające dane osoby wpłacającej cenę nabycia.

Zatem z powyższych okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi wysyłkową sprzedaż towarów za pośrednictwem poczty oraz przesyłek kurierskich. Ponadto płatność za dostarczony towar odbywa się wyłącznie na rachunek bankowy sprzedającego, tym samym zostaną spełnione przesłanki pozwalające uznać, że płatności zostaną dokonane za pośrednictwem banku. Wnioskodawca wskazał także, że dowodem uiszczenia zapłaty będzie wygenerowane z rachunku bankowego potwierdzenie zawierające dane osoby wpłacającej cenę nabycia. Z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca dokonywał dostaw towarów wymienionych w § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia.

Wnioskodawca ma prawo korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży towarów (innych niż wymienione w § 4 rozporządzenia) w systemie wysyłkowym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych w oparciu o zapis § 2 ust. 1 w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia, w sytuacji gdy zapłata za te towary wpływa na rachunek bankowy podatnika, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.