0113-KDIPT1-3.4012.438.2022.1.KK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA -

stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 3 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, w związku ze sprzedażą działki nr.... oraz braku zwolnienia z opodatkowania sprzedaży ww. działki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT.

Wnioskodawca jest jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej (dalej: "Nieruchomość"), składającej się z działki oznaczonej numerem...., o obszarze wynoszącym ponad.... m².

Nieruchomość jest wykazana w księdze wieczystej prowadzonej przez właściwy miejscowo sąd rejonowy łącznie z siedmioma innymi działkami ewidencyjnymi. Sposób korzystania z Nieruchomości oznaczony jest w księdze wieczystej jako "R" - grunty orne.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny gospodarstwa rolnego, udokumentowanej aktem notarialnym z 1996 r. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, nadto nie jest obciążona żadnymi prawami czy roszczeniami osób trzecich, ani ograniczeniami w rozporządzaniu nią. Wnioskodawca nie udzielał żadnych pełnomocnictw osobom trzecim do dokonania czynności prowadzącej do zbycia lub obciążenia Nieruchomości, jak również prowadzącej do jej oddania do używania lub pobierania z niej pożytków. Nie były zawierane żadne umowy przedwstępne lub zobowiązujące do zbycia lub obciążenia Nieruchomości. Nieruchomość nie jest objęta umową najmu, dzierżawy lub użyczenia. Nieruchomość leży na obszarze, dla którego nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 461 Kodeksu cywilnego w związku z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Nieruchomość nie jest zabudowana; przez Nieruchomość przechodzi jedynie sieć energetyczna średniego napięcia i sieć wodociągowa oraz w granicy Nieruchomości od strony północnej znajduje się magistrala gazowa.

Wnioskodawca użytkował Nieruchomość na cele prowadzonej działalności rolniczej zwolnionej od podatku VAT. Wnioskodawca nie wykonywał jakichkolwiek działań "przygotowujących" Nieruchomość do przyszłej sprzedaży. Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań w celu podziału działki; nie były również wydzielane drogi wewnętrzne; nie były prowadzone działania w celu "odrolnienia" Nieruchomości.

Wnioskodawca nie podejmował działań reklamowych; nie korzystał również z usług pośredników. Wnioskodawca nie sprzedaje obecnie innych nieruchomości.

W przeszłości (lata 2002 i 2004) Wnioskodawca dokonywał sprzedaży dwóch innych działek rolnych. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności o charakterze deweloperskim.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości na rzecz spółki jawnej, prowadzącej działalność deweloperską (dalej: "Spółka"). Wnioskodawca zawarł w tym celu ze Spółką umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości ("Umowa Przedwstępna"), w której strony zobowiązały się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej ("Umowa Przyrzeczona").

Spółka zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję, polegającą na budowie zespołu budynków mieszkalnych z garażami ("Inwestycja"). Realizacja Inwestycji będzie wymagała uprzedniego uzyskania przez Spółkę decyzji o warunkach zabudowy, zezwalającej na realizację Inwestycji. Ponadto, realizacja Inwestycji będzie wymagała uprzedniego uzyskania służebności gruntowej na innej działce, polegającej na prawie przeprowadzania kanalizacji deszczowej, a także nabycia od osób trzecich nieruchomości sąsiedniej.

Strony Umowy Przedwstępnej zobowiązały się do zawarcia Umowy Przyrzeczonej z zastrzeżeniem warunku prawnego, zgodnie z którym Krajowy Ośrodek..... nie wykona w stosunku do Nieruchomości prawa pierwokupu. Dodatkowo, strony postanowiły, że Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta jeżeli:

1) Spółka uzyska decyzję o warunkach zabudowy, uwzględniającą założenia planowanej Inwestycji;

2) Spółka uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę Inwestycji, wydaną w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy;

3) Spółka uzyska pozytywne warunki przyłączeniowe od dostawców mediów umożliwiające realizację Inwestycji, w tym zgodę na przekładkę mediów, kolidujących z planowaną zabudową, oraz podpisze umowę z właścicielem napowietrznej linii energetycznej na jej skablowanie, umożliwiające realizacje Inwestycji według założeń Spółki;

4) Spółka uzyska pozytywny raport z badań hydrogeologicznych Nieruchomości, potwierdzający możliwość realizacji Inwestycji;

5) Spółka otrzyma zgodę od zarządcy drogi na obsługę komunikacyjną Inwestycji.

Strony Umowy Przedwstępnej uzgodniły także, że do czasu zawarcia Umowy Przyrzeczonej Wnioskodawca odda Spółce Nieruchomość do używania w celu uzyskania warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej i wodno-kanalizacyjnej oraz zawarcia umów z dostawcami tych mediów. Strony dodatkowo zobowiązały się wzajemnie do dołożenia należytej staranności dla wykonania zobowiązań, wynikających z Umowy Przedwstępnej oraz - gdyby realizacja Inwestycji wymagała decyzji środowiskowej - to strony będą wspólnie dążyć do jej uzyskania; w tym zgodnie ustalą, która ze stron formalnie wystąpi jako wnioskodawca. Strony mogły również ustalić, że z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wystąpi formalnie Wnioskodawca; wówczas po jej uzyskaniu Wnioskodawca będzie zobowiązany do przeniesienia jej na rzecz Spółki.

W wyniku ustaleń poczynionych między Wnioskodawcą a Deweloperem, Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy i uzyskał taką decyzję. Przedmiotowa decyzja odpowiadała założeniom Inwestycji realizowanej przez Dewelopera.

Wnioskodawca udzielił również Spółce pełnomocnictw; jedno z nich obejmuje umocowanie do reprezentowania Wnioskodawcy w sprawach związanych z usunięciem kolizji z napowietrzą linią elektroenergetyczną zlokalizowaną na Nieruchomości, w tym przebudowy, demontażu i ustanowienia służebności dla Inwestycji.

Drugie z pełnomocnictw - udzielone notarialnie - obejmuje umocowanie do:

Wnioskodawca w tym samym dokumencie udzielił również Spółce zgód na:

Pytania

1. Czy Wnioskodawca z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej będzie posiadał status podatnika podatku od towarów i usług?

2. Czy w przypadku udzielenia przez organ negatywnej (sprzecznej ze stanowiskiem Wnioskodawcy) odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 1 - sprzedaż Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości w ramach Umowy Przyrzeczonej nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT definiuje zaś działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, sposób w jaki zamierza zadysponować posiadaną Nieruchomością nie może zostać uznany za działalność ciągłą, prowadzoną w celu zarobkowym.

Podkreślić należy, że omawiana "ciągłość" nie jest zdefiniowana na gruncie Ustawy o VAT, zatem należy posłużyć się definicją słownikową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (sjp.pwn.pl), przymiotnik "ciągły" oznacza: 1. trwający bez przerwy; 2. powtarzający się stale; 3. ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni. Żaden z przywołanych opisów nie może charakteryzować jednorazowej sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę, który dokonuje jednorazowej sprzedaży towaru stanowiącego element majątku osobistego, który nie został nabyty w celu późniejszej odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Co istotne, pogląd ten potwierdza ugruntowana linia orzecznicza organów podatkowych, reprezentowana np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 8 października 2019 r. (sygn. S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU), w której organ podkreślił, że: "(...) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zaplata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności".

Wnioskodawca nie wykorzystywał Nieruchomości w trakcie jej posiadania w sposób, który wpisywałby się w wykonywanie działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca podkreśla, że Nieruchomość (będącą nieruchomością rolną w rozumieniu przywołanych w opisie zdarzenia przyszłego przepisów) była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, lecz działalność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT. Nieruchomość nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy czy też innego stosunku prawnego, z którego Wnioskodawca czerpałby korzyści.

Drugą z przesłanek, wynikającą z przywołanych wyżej art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, jest działalność handlowców. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje: "(...) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy". (interpretacja indywidualna z 8 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.323.2018.2.PJ).

W kontekście rozgraniczenia sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami oraz zarządu własnym majątkiem, niestanowiącym takiej działalności, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, powoływanego wielokrotnie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wynika, iż transakcję należy oceniać całościowo, z uwzględnieniem wszystkich jej elementów. Nieprawidłowe jest zatem uzasadniania stanowiska w oparciu jeden wycinek opisu transakcji, który osobno - bez uwzględniania całokształtu - wskazywałby na działanie podmiotu jako podatnika VAT bądź też podmiotu zarządzającego majątkiem prywatnym. TSUE podkreślił w przywołanym wyroku, że w szczególności zakres transakcji i uzyskana ze sprzedaży kwota nie są decydujące dla wskazania właściwego modelu sprzedaży. TSUE wskazał wprost, że: "(...) zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą", podkreślając jednocześnie, że transakcji, w które angażowane są duże kwoty można również dokonywać jako czynności osobistych (por. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). TSUE zaznaczył w uzasadnieniu swego orzeczenia, że przesłanką wskazującą na podejmowanie działań w zakresie obrotu nieruchomościami (które mogą zostać potencjalnie zakwalifikowane jako działalność gospodarcza) może być podejmowanie przez podmiot aktywnych działań, przy użyciu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców - jako przykład takich działań TSUE wprost wskazał uzbrojenie terenu bądź działania marketingowe. Jak wskazał TSUE: "Działania takie (uzbrojenie terenu, działania marketingowe - przyp. wł.) nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności".

Jako przykłady innych działań świadczących o przekroczeniu zwykłego zarządu nad majątkiem prywatnym, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. interpretacja z 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.341.2019.2.RD; interpretacja z 8 października 2019 r., sygn. S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU; interpretacja z 8 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB3- 3.4012.323.2018.2.PJ) wymienia się m.in. wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego terenu, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Co jednak kluczowe w kontekście wnioskowania organu, na prowadzenie przez podmiot działalności "handlowej" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie jedynie stwierdzenie wystąpienia pojedynczych z nich.

Wnioskodawca wskazuje także, że prezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowiska znajdują również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA). NSA w wyroku z 1 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 451/17), podkreślił, że: "To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14)". NSA w swoim wyroku potwierdził również w jednoznaczny sposób konieczność dokonywania całościowej oceny okoliczności towarzyszących sprzedaży: "W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE (wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 - przyp. wł.) przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15)".

Zbieżne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął także w wyroku z dnia 3 lipca 2020 r. (sygn. I FSK 1888/17). NSA wskazał w uzasadnieniu swego wyroku m.in.: "To, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. Wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno.

Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 715/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). (...) Należy także zauważyć, że w świetle przytoczonego orzeczenia TSUE osoba działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jeżeli w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości".

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje, że prezentowany opis zdarzenia przyszłego uzasadnia prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy. Kluczowy w kontekście określenia skutków planowanej transakcji - w zakresie ewentualnej kwalifikacji Wnioskodawcy jako podatnika VAT - jest postulat całościowej i kompleksowej oceny przyszłej transakcji, który potwierdza zarówno orzecznictwo TSUE, jak i NSA oraz stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wyrażane w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Na podstawie przytoczonych w niniejszym wniosku okoliczności przyszłej sprzedaży Nieruchomości, należy wyraźnie podkreślić w ślad za opisem zdarzenia przyszłego, że Wnioskodawca nie prowadził i nie zamierza prowadzić do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej bądź zbliżonej. Wnioskodawca nie czynił oraz nie będzie czynić żadnych samodzielnych działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie Nieruchomości czy też innych mających na celu zwiększenie wartości Nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadził i nie będzie prowadził do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej żadnych samodzielnych działań w celu dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości. Nie były podejmowane również jakiekolwiek czynności w zakresie "odrolnienia" Nieruchomości. Podkreślić należy, że Wnioskodawca nie wykonywał także żadnych działań marketingowych/reklamowych.

Za przejaw działalności handlowej Wnioskodawcy nie można uznać również faktu wyrażenia określonych zgód bądź udzielenia pełnomocnictw wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego. Podkreślić w tym kontekście należy, że pełnomocnictwa udzielone przez Wnioskodawcę odnoszą się do wystąpienia z wnioskiem do właściwego organu o uzyskanie niezbędnych zgód i zezwoleń o charakterze administracyjnym, które odnoszą się bezpośrednio do Inwestycji, definiowanej jako konkretne założenie Spółki. Zarówno warunki przyłączenia mediów, jak i specyfikacja techniczna wniosku o wydanie warunków zabudowy i pozwolenia na budowę odnoszą się wprost do projektu i potrzeb Spółki. W przypadku ewentualnego niedojścia całej transakcji do skutku i tym samym braku zawarcia Umowy Przyrzeczonej, wydane zezwolenia i zgody administracyjne okazałyby się de facto bezużyteczne dla Wnioskodawcy i nie wpłynęłyby realnie na zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na rynku. Dobitnym przykładem braku rzeczywistej korzyści po stronie Wnioskodawcy w przypadku niedojścia transakcji do skutku jest także kwestia ogrodzenia Nieruchomości przez Spółkę - jeżeli nie zostanie zawarta transakcja sprzedaży, ogrodzenie zostanie zdemontowane (zostanie przywrócony stan poprzedni).

W konsekwencji, udzielenie opisanych w opisie zdarzenia przyszłego pełnomocnictw oraz zgód i powyższe działania nie są bowiem przejawem woli Wnioskodawcy dotyczącej zwiększenia wartości Nieruchomości i przygotowania jej pod ogólnie rozumianą sprzedaż, lecz wynikają bezpośrednio z ustaleń zawartych ze Spółką; w szczególności z Umowy Przedwstępnej. Tym samym, pomimo że skutki czynności dokonanych w oparciu o ww. pełnomocnictwa zrealizują się bezpośrednio (zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego) w majątku Wnioskodawcy, to znaczącym nadużyciem byłoby przyjęcie, że przesądza to o handlowym charakterze ich działań. Do udzielenia pełnomocnictw doszło bowiem z uwagi na konkretne ustalenia między stronami Umowy Przedwstępnej, a nie z inicjatywy własnej Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza także stanowisko judykatury - przykładowo: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w uzasadnieniu wyroku z 23 września 2021 r. (sygn. I SA/Po 356/21, orzeczenie nieprawomocne), w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, wskazał wprost odnosząc się do zbliżonego stanu faktycznego (sprzedawca udzielił nabywcy pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności względem nieruchomości, będącej przedmiotem przyszłej sprzedaży): "Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Stąd wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej, dotyczące składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń, decyzji, pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, warunków technicznych, a także możliwości przeprowadzenia przez kupującego analizy stanu prawnego nieruchomości oraz potwierdzenia możliwości budowy na przedmiotowym obszarze obiektu magazynowo-produkcyjnego. Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie są podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącego, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów. Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u".

Wnioskodawca podkreśla również, że zbieżne stanowiska zajmowały również inne sądy administracyjne, np.: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyrokach z 3 czerwca 2020 r. (sygn. I SA/Łd 155/20) oraz z 25 sierpnia 2020 r. (sygn. I SA/Łd 153/20) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 19 stycznia 2021 r. (sygn. I SA/Bd 761/20). Na szczególną uwagę zasługuje fragment uzasadnienia ostatniego z przywołanych wyroków, który odnosi się szeroko do kwestii braku realnego "przysporzenia" po stronie sprzedającego w związku z podejmowaniem określonych działań względem nieruchomości: "Nie są to zatem działania sprzedawcy, który przykładowo stara się grunt uzbroić czy uzyskać określone pozwolenia - aby przedmiot sprzedaży uczynić bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców. Nabywca już się zgłosił, właściciel gruntu nie musi już nic robić aby go "skusić" swoją ofertą. Czynności odpowiadają planowanej inwestycji nabywcy. Skutki prawne czynności wykonanych przez pełnomocnika (nabywcę) w sensie prawnym rzeczywiście dotyczą właściciela gruntu (uzyskanie decyzji, pozwoleń itd.). Jednak starania pełnomocnika nie są staraniami właściciela podejmowanymi aby pozyskać kupującego, aby oferowany grunt uczynić atrakcyjniejszym dla potencjalnego nabywcy, aby podnieść jego cenę. Cena została uzgodniona w umowie przedwstępnej. Sukces działań przedsięwziętych przez pełnomocnika (tj. kupującego) stanowi zaś - w świetle umowy przedwstępnej, opisanej we wniosku o wydanie interpretacji - warunek, że przyrzeczona umowa sprzedaży dojdzie do skutku. Gdyby się bowiem okazało, że uzyskanie pewnych decyzji, pozwoleń, warunków technicznych itd. nie nastąpi - grunt w ogóle nie zostanie przez nabywcę kupiony, gdyż będzie dla niego nieużyteczny, nie będzie spełniał jego potrzeb. Ocena organu opierająca się na znacznym stopniu zaangażowania w podniesienie atrakcyjności handlowej działki byłaby uzasadniona, gdyby Skarżący podejmował je (sam czy przez pełnomocnika) w takim celu, aby znaleźć, pozyskać kupca. Jeśli jednak kupiec już po uzgodnieniu warunków sprzedaży podejmuje je sam, a nie "pod dyktando" i według pomysłu właściciela gruntu, lecz mając na względzie własne potrzeby - to Sąd nie dostrzega w takim ułożeniu stosunków między sprzedawcą a kupującym argumentu przemawiającego za tym, że sprzedawca zachowuje się jak profesjonalista, przez co staje się handlowcem w rozumieniu ustawy o VAT W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wnioski można zastosować również wobec Wnioskodawcy i Nieruchomości.

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje również, że prowadzenie przez niego działalności rolniczej z wykorzystaniem Nieruchomości, nie przesądza o tym, że w ramach omawianej sprzedaży będzie on podatnikiem podatku VAT. Podkreślić bowiem należy, że działalność rolnicza Wnioskodawcy nie jest opodatkowana podatkiem VAT - tym samym również Nieruchomość nie jest wykorzystywana w celach działalności opodatkowanej. W konsekwencji, jej zbycie nie może zostać uznane za dokonane w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe argumenty - w szczególności konieczność brania pod uwagę całokształtu transakcji (a ten wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawca działa w ramach zarządu majątkiem prywatnym), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, w odniesieniu do przyszłej sprzedaży Nieruchomości, w oparciu o Umowę Przyrzeczoną.

Stanowisko w zakresie pytania 2:

W przypadku negatywnego (sprzecznego ze stanowiskiem Wnioskodawcy) stanowiska organu w zakresie pytania nr 1 - zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej będzie stanowić dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

Następstwem udzielenia przez organ negatywnej (sprzecznej ze stanowiskiem Wnioskodawcy) odpowiedzi na pytanie nr 1 będzie uznanie, że Wnioskodawca będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości.

W związku z powyższym, przedmiotowa sprzedaż będzie stanowić odpłatną dostawę opodatkowaną podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, dokonywaną przez podatnika VAT.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, nie może on skorzystać w stosunku do Nieruchomości ze zwolnień podatkowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9, a także pkt 10 i 10a) Ustawy o VAT. W konsekwencji, skoro żadne z wyżej przywołanych zwolnień przedmiotowych nie znajdzie zastosowania, przedmiotowa dostawa Nieruchomości będzie zdarzeniem opodatkowanym podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe, w części dotyczącej nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, w związku ze sprzedażą działki nr... oraz prawidłowe, w części dotyczącej braku zwolnienia z opodatkowania sprzedaży ww. działki.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: "Dyrektywą 2006/112/WE":

"Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b "teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z art. 535 ustawy - Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy - Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy - Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy - Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy - Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy - Kodeks cywilny, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz niezarejestrowaną jako podatnik podatku VAT. Jest Pan jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej - działki rolnej nr.. Prawo własności ww. nieruchomości nabył Pan na podstawie umowy darowizny w 1996 r. Nieruchomość leży na obszarze, dla którego nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jest nieruchomością rolną i nie jest zabudowana - przez nieruchomość przechodzi jedynie sieć energetyczna średniego napięcia i sieć wodociągowa oraz w granicy nieruchomości znajduje się magistrala gazowa.

Obecnie zamierza Pan zawrzeć umowę sprzedaży przedmiotowej działki na rzecz spółki jawnej, prowadzącej działalność deweloperską. W tym celu zawarł Pan umowę przedwstępną, w której strony zobowiązały się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej ("Umowa Przyrzeczona").

Strony postanowiły, że Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta, jeżeli:

1) Spółka uzyska decyzję o warunkach zabudowy, uwzględniającą założenia planowanej Inwestycji;

2) Spółka uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę Inwestycji, wydaną w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy;

3) Spółka uzyska pozytywne warunki przyłączeniowe od dostawców mediów umożliwiające realizację Inwestycji, w tym zgodę na przekładkę mediów, kolidujących z planowaną zabudową, oraz podpisze umowę z właścicielem napowietrznej linii energetycznej na jej skablowanie, umożliwiające realizacje Inwestycji według założeń Spółki;

4) Spółka uzyska pozytywny raport z badań hydrogeologicznych nieruchomości, potwierdzający możliwość realizacji Inwestycji;

5) Spółka otrzyma zgodę od zarządcy drogi na obsługę komunikacyjną Inwestycji.

Strony Umowy Przedwstępnej uzgodniły także, że do czasu zawarcia Umowy Przyrzeczonej odda Pan Spółce nieruchomość do używania w celu uzyskania warunków przyłączenia nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej i wodno-kanalizacyjnej oraz zawarcia umów z dostawcami tych mediów.

W wyniku ustaleń poczynionych między Panem a Deweloperem, wystąpił Pan (poprzez pełnomocnika) z wnioskiem o wydanie decyzji, dotyczącej warunków zabudowy i uzyskał Pan taką decyzję. Przedmiotowa decyzja odpowiadała założeniom Inwestycji realizowanej przez Dewelopera.

Udzielił Pan również Spółce pełnomocnictw - jedno z nich obejmuje umocowanie do reprezentowania Pana w sprawach związanych z usunięciem kolizji z napowietrzą linią elektroenergetyczną zlokalizowaną na nieruchomości, w tym przebudowy, demontażu i ustanowienia służebności dla Inwestycji. Drugie z pełnomocnictw - udzielone notarialnie - obejmuje umocowanie do:

W tym samym dokumencie udzielił Pan również Spółce zgód na:

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa działki nr...., tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, działka pozostaje Pana własnością. Z kolei Pan i Nabywca w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkuje podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Pana przedmiotowej działki nr...

Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak, aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzielił Pan Nabywcy stosownych pełnomocnictw.

Okoliczność, że część z ww. działań nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Pana, ale przez Nabywcę, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Nabywcę wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej (mocodawcy). Z kolei Nabywca dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę nr.... stanowiącą nadal Pana własność.

Działania te, dokonywane za pełną Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działki nr...., nie będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizował Pan sprzedaż przedmiotowej działki nr...., że niejako Pana działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej posiada Pan działkę nr...., która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną "wykonane" w Pana sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega działka o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności zaangażował Pan środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Uznać należy, że podejmowane przez Pana działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr.... w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, stwierdzam, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Pan będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku prywatnego, a sprzedaż ww. działki nr.... będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to czynność sprzedaży działki nr.... będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 13 ustawy o VAT:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza "każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że przedmiotowa działka leży na obszarze, dla którego nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie jest zabudowana, jednakże wystąpił Pan (poprzez pełnomocnika) z wnioskiem o wydanie decyzji, dotyczącej warunków zabudowy przedmiotowej działki i taką decyzję Pan uzyskał.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W takiej sytuacji nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla sprzedaży ww. nieruchomości, wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

* brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał".

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT. Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotową działkę nabył Pan na podstawie umowy darowizny, nie wystąpił więc podatek VAT przy jej nabyciu. Nie można więc uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy przedmiotowych działek, lub że takie prawo nie przysługiwało.

Zatem sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

Natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dotyczy zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanych, spełniających określone w tych przepisach warunki. Skoro przedmiotowa działka jest nieruchomością niezabudowaną, to rozpatrywanie kwestii zwolnienia od podatku VAT jej sprzedaży w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, jest bezzasadne.

W związku z powyższym, sprzedaż działki nr... będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana zapytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku - nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowań w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Natomiast odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).