0113-KDIPT1-3.4012.411.2020.2.MK - Odliczanie przez gminę VAT od wydatków na środki trwałe oraz na działalność bieżącą.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupionymi środkami trwałymi oraz kosztami bieżącymi działalności,

* sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupionymi środkami trwałymi oraz kosztami bieżącymi działalności,

- jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupionymi środkami trwałymi oraz kosztami bieżącymi działalności oraz sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupionymi środkami trwałymi oraz kosztami bieżącymi działalności.

Ww. wniosek został uzupełniony w zakresie wskazania ilości stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, scentralizowanym podatnikiem VAT. W ramach struktury organizacyjnej Gminy funkcjonuje m.in....... w... (dalej:...).

..... jest jednostką budżetową Gminy powołaną uchwałą Nr.. Rady Gminy... z dnia... w sprawie utworzenia jednostki budżetowej Gminy... pn. "...". Zgodnie ze statutem...., przedmiotem działania..... jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb społeczeństwa poprzez inicjowanie, upowszechnianie i wspieranie różnorodnych działań w zakresie kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki oraz korzystania z ogólnie dostępnych urządzeń sportowych..... rozpoczęło działalność z dniem.

W praktyce, realizacja powyższych zadań następuje w dwóch formach. Po pierwsze, aktywność.... może polegać na wykorzystywaniu środków trwałych oraz personelu... do wykonywania określonych czynności w sposób, który po stronie.... nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów regulujących VAT.

Po drugie,... realizuje część opisanych w statucie zadań m.in. poprzez odpłatne świadczenie usług przy wykorzystaniu swojego personelu oraz powierzonych... środków trwałych. Usługi te dotyczą m.in. cumowania, zimowania i obsługi jachtów w przystani żeglarskiej, usług parkingowych, rejsów statkiem wycieczkowym, wypożyczalni żaglówek oraz innego sprzętu wodnego, wypożyczalni rowerów, kursów na patenty żeglarskie i motorowodne, itp. Usługi te świadczone są przez..... odpłatnie, zgodnie z ustalonym cennikiem, dostępnym także na stronie internetowej.... Otrzymywane przez... wynagrodzenie za świadczone usługi stanowi po stronie Gminy, jako scentralizowanego podatnika VAT, obrót podlegający opodatkowaniu VAT, który jest przez Gminę odpowiednio rozliczony w składanej przez Gminę deklaracji VAT.

W związku z tak opisaną działalnością..., koniecznym było dokonanie zakupów towarów i usług, celem wyposażenia... w odpowiednią bazę środków trwałych, przy pomocy których taka działalność może być prowadzona. Zakupy te dokumentowane były stosownymi fakturami VAT, w treści których jako nabywcę towarów/usług wskazywano Gminę..., scentralizowanego podatnika VAT. Zakupy takich środków trwałych będą także dokonywane w przyszłości.

Dodatkowo,... generuje określone koszty swojej bieżącej działalności, które również są dokumentowane stosownymi fakturami VAT, w których jako nabywca wskazana jest Gmina....

Dotychczas Gmina w swoich rozliczeniach z tytułu VAT nie obniżała podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z działalnością..... Obecnie jednak, po dokonaniu analizy stosownych regulacji Gmina rozważa możliwość dokonania takiego odliczenia przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT (dalej: preWSS), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wyliczonego w oparciu o § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. Z 2015 r. poz. 2193, dalej: Rozporządzenie). W oparciu o dane dotyczące 2019 r., wyliczony dla.... preWSS wynosi 24%.

Na pytania zawarte w wezwaniu o treści:

1. Do jakich czynności Wnioskodawca wykorzystuje/będzie wykorzystywał nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością....., tj. czy do czynności:

2. Czy Wnioskodawca za pośrednictwem.... wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością...... do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

3. W sytuacji, gdy Gmina za pośrednictwem.... wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością.....zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

4. Czy Wnioskodawca za pośrednictwem.... w ramach działalności gospodarczej wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością.... zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?

5. W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca za pośrednictwem..... wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością.... zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Wnioskodawca ma/będzie miał obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1. Wnioskodawca wykorzystuje i będzie wykorzystywał nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością..... (dalej:...) do następujących celów:

..... nie prowadzi natomiast działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

2. Jak wynika to z charakteru czynności opisanych w odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca za pośrednictwem.... wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością... do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w zakresie czynności opisanych w punkcie

3. W sytuacji, gdy Gmina za pośrednictwem.... wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością.... zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

4. oraz 5. Jak to zostało wyjaśnione w odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca za pośrednictwem.... w ramach działalności gospodarczej nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywać nabytych środków trwałych oraz towarów i usług związanych z bieżącą działalnością.... do czynności zwolnionych od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi związane ze środkami trwałymi służącymi działalności.... oraz związane z poniesionymi kosztami bieżącymi działalności...., które to towary i usługi są wykorzystywane przez... do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności poza VAT, Gminie, jako scentralizowanemu podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

2. Czy w zakresie w jakim nabyte w przyszłości towary i usługi związane ze środkami trwałymi służącymi działalności.... oraz związane z poniesionymi w przyszłości kosztami bieżącymi działalności...., które to towary i usługi będą wykorzystywane przez..... do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności poza VAT, Gminie, jako scentralizowanemu podatnikowi VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

3. Jeżeli odpowiedź na oba, lub którekolwiek z powyższych pytań jest pozytywna, to czy do wskazania zakresu tego odliczenia, a w konsekwencji do technicznego sposobu obliczenia tego zakresu, zastosowanie znajdzie § 3 pkt 3 Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W zakresie, w jakim nabyte towary i usługi związane ze środkami trwałymi służącymi działalności.... oraz związane z poniesionymi kosztami bieżącymi działalności...., które to towary i usługi są wykorzystywane przez.... do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności poza VAT, Gminie, jako scentralizowanemu podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

2. W zakresie w jakim nabyte w przyszłości towary i usługi związane ze środkami trwałymi służącymi działalności... oraz związane z poniesionymi w przyszłości kosztami bieżącymi działalności...., które to towary i usługi będą wykorzystywane przez.... do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności poza VAT, Gminie, jako scentralizowanemu podatnikowi VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

3. Do wskazania zakresu tego odliczenia, a w konsekwencji do technicznego sposobu obliczenia tego zakresu, zastosowanie znajdzie § 3 pkt 3 Rozporządzenia.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Ad. I i 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek VAT, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest zbadanie, czy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

* zostały nabyte przez podatnika VAT,

* pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady - nie zwolnionymi z tego podatku).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w świetle ust. 2 przywołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, a więc są realizowane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca pragnie poinformować, iż jakkolwiek działalność w opisanym w punkcie 1 zakresie prowadzona jest przez...., czyli gminną jednostkę budżetową, to zgodnie z obowiązującymi zasadami rozliczania VAT podatnikiem (scentralizowanym) jest wyłącznie Gmina, która na gruncie VAT realizuje wszelkie prawa i obowiązki jej jednostek organizacyjnych. Tym samym wszystkie czynności dokonywane przez.... na rzecz nabywców usług opisanych w punkcie 1 są rozliczane na gruncie VAT przez Gminę.

Jak wskazano powyżej, Gmina oraz.... stanowią jednego, scentralizowanego podatnika VAT, który dokonuje wspólnych rozliczeń z tytułu VAT. Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym.... świadczy usługi opisane w punkcie 1 na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to Gmina występuje jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a ww. czynność jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, po stronie Gminy istnieje prawo (w określonym zakresie) do odliczenia podatku z faktur opisanych w punkcie 1, jako że wydatki te są wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy istnieje bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami poniesionymi na nabycie środków trwałych oraz w związku z funkcjonowaniem... a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

W konsekwencji w opinii Wnioskodawcy spełnione są obie przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dla posiadanego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w określonym zakresie), tj. zarówno występowanie przez Gminę w charakterze podatnika VAT, jak i wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Mając powyższe na uwadze Gmina stoi na stanowisku, iż z uwagi na ponoszone przez Gminę wydatki na zakup środków trwałych oraz bieżące funkcjonowanie...., Gmina ma prawo do odliczania, w określonym zakresie, kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki.

Ad. 3

Jak to zostało opisane w stanie faktycznym, dokonywane zakupy są wykorzystywane, obok działalności usługowej, także do aktywności...., która pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

Oznacza to, że Gmina zobowiązana jest do określenia zakresu, w jaki zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do poszczególnych rodzajów działalności i dokonania odliczenia jedynie w zakresie, w jakim zakupy służą działalności opodatkowanej VAT.

Powyższe zagadnienie, w tym techniczne aspekty stosowania preWSS reguluje art. 86 ust. 2a do 2 h ustawy o VAT, jednak na mocy delegacji ustawowej wynikającej z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał na sposób określania preWSS dla niektórych rodzajów podatników, w tym dla urzędów obsługujących gminy, oraz odrębnie dla gminnych jednostek budżetowych.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, taki sposób uregulowania przedmiotowej materii oznacza, że pomimo tego, że Gmina i.... stanowią jednego, scentralizowanego podatnika VAT, to dla potrzeb odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją Inwestycji odliczenie to następuje w oparciu o preWSS wyliczony w sposób wskazany w Rozporządzeniu dla jednostek budżetowych, jako że nabywane towary i usługi są/będą wykorzystywane przez.....

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Zgodnie art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy), przy czym podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

I tak, według art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193, z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników, w tym jednostek samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia - ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden "całościowy" sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia - jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

Przez dochody wykonane jednostki budżetowej - w myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

˗ powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu "oczyszczenie" kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią "cele inne niż związane z działalnością gospodarczą" znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowanie podatkiem VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast, przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast, w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. W ramach struktury organizacyjnej Gminy funkcjonuje m.in...... w........ jest jednostką budżetową Gminy..... rozpoczęło działalność z dniem. Aktywność.... może polegać na wykorzystywaniu środków trwałych oraz personelu.... do wykonywania określonych czynności w sposób, który po stronie.... nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów regulujących VAT. Po drugie,.... realizuje część opisanych w statucie zadań m.in. poprzez odpłatne świadczenie usług przy wykorzystaniu swojego personelu oraz powierzonych.... środków trwałych. Usługi te dotyczą m.in. cumowania, zimowania i obsługi jachtów w przystani żeglarskiej, usług parkingowych, rejsów statkiem wycieczkowym, wypożyczalni żaglówek oraz innego sprzętu wodnego, wypożyczalni rowerów, kursów na patenty żeglarskie i motorowodne, itp. Otrzymywane przez.... wynagrodzenie za świadczone usługi stanowi po stronie Gminy, jako scentralizowanego podatnika VAT, obrót podlegający opodatkowaniu VAT, który jest przez Gminę odpowiednio rozliczony w składanej przez Gminę deklaracji VAT. W związku z prowadzoną działalnością..., koniecznym było dokonanie zakupów towarów i usług, celem wyposażenia... w odpowiednią bazę środków trwałych, przy pomocy których taka działalność może być prowadzona. Zakupy te dokumentowane były stosownymi fakturami VAT, w treści których jako nabywcę towarów/usług wskazywano Gminę..., scentralizowanego podatnika VAT. Zakupy takich środków trwałych będą także dokonywane w przyszłości. Dodatkowo,... generuje określone koszty swojej bieżącej działalności, które również są dokumentowane stosownymi fakturami VAT, w których jako nabywca wskazana jest Gmina.... Wnioskodawca wykorzystuje i będzie wykorzystywał nabyte środki trwałe oraz towary i usługi związane z bieżącą działalnością.....do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz do działalności niepodlegającej VAT związanej z określonymi zadaniami statutowymi........ nie prowadzi natomiast działalności podlegającej zwolnieniu z VAT. W związku z wykorzystywaniem przez Gminę za pośrednictwem.... nabytych środków trwałych oraz towarów i usług związanych z bieżącą działalnością... zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy wskazać, że Wnioskodawcy przysługuje/przysługiwać będzie stosowne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na zakup środków trwałych oraz towarów i usług związanych z bieżącą działalnością..., z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przypadku wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe - Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem środków trwałych oraz towarów i usług związanych z bieżącą działalnością..., obliczoną zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów. Zatem, dla potrzeb odliczenia podatku naliczonego w związku z nabytymi środkami trwałymi oraz towarami i usługami związanymi z bieżącą działalnością..... zastosowanie znajdzie sposób określenia proporcji dla jednostek budżetowych, o którym mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia, tj. dla..... Jednocześnie wskazać należy, że z okoliczności sprawy wynika, iż Gmina nie wykorzystuje zakupionych środków trwałych oraz towarów i usług związanych z bieżącą działalnością.... do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec tego wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości. Prawo do odliczenia przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.