0113-KDIPT1-3.4012.165.2022.1.OS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (pytania oznaczone we wniosku nr 1-4)

- podlegania opodatkowaniu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (pytania oznaczone we wniosku nr 5-8).

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Powiat (dalej: "Powiat" lub "Wnioskodawca") jest jednostką samorządu terytorialnego.

Stosownie do ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020.920 t.j. z dnia 2020.05.25) Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat ma osobowość prawną. Powiat posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Zadania Powiatu zostały uregulowane w przepisach prawa. Jednym z zadań Powiatu są sprawy w zakresie gospodarki nieruchomościami. Realizacja tych spraw przez Powiat następuje z uwzględnieniem przede wszystkim przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021.1899 t.j. z dnia 2921.10.21) (dalej: "ugn").

Powiat gospodaruje nieruchomościami stanowiącymi jego własność i w tym zakresie transakcje dotyczące nieruchomości (np. sprzedaż, zamiana, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste) rozliczane są przez Powiat na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Powiat jest zasadniczo podatnikiem VAT w odniesieniu do transakcji dotyczących nieruchomości będących jego własnością. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021.685 t.j. z dnia 2021.04.14 z późn. zm.) (dalej: "uptu").

Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 1 ugn starosta (będący przewodniczącym Zarządu Powiatu, który jest organem wykonawczym Powiatu) jest organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami (z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów ugn oraz stosownych odrębnych ustaw). Potwierdza to dodatkowo art. 23 ust. 1 ugn, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują - z zastrzeżeniem stosownych przepisów ugn - starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Transakcje dotyczące gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa (np. sprzedaż, zamiana) - w przypadku których Skarb Państwa reprezentuje starosta Powiatu - również są rozliczane przez Powiat w zakresie VAT. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 uptu.

Rozliczenie Powiatu w zakresie VAT może zatem obejmować zarówno sprawy gospodarowania przez Powiat nieruchomościami stanowiących jego własność, jak również sprawy gospodarowania przez starostę zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Niniejszy wniosek dotyczy obu ww. zakresów spraw związanych z gospodarowaniem nieruchomościami.

Wśród spraw dotyczących gospodarowania nieruchomościami wykonywanymi przez Powiat są m.in. sprawy dotyczące użytkowania wieczystego. W tym zakresie w Powiecie mogą zachodzić m.in. następujące transakcje (wskazane i opisane poniżej w pkt 1 i 2):

1. Na podstawie art. 32 ugn Powiat może dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego (dalej jako: "Sprzedaż UW").

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ugn nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem art. 32 ust. 1a i ust. 3 ugn. Przepis art. 32 ust. 1a ugn stanowi, że nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 ugn i art. 57 ust. 1 ugn.

Według art. 32 ust. 2 ugn, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się. Natomiast stosownie do art. 32 ust. 3 ugn w odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W przypadku dokonywania Sprzedaży UW nabywca (użytkownik wieczysty nieruchomości, który ma się stać właścicielem) uiszcza na rzecz sprzedawcy (np. Powiatu) stosowną kwotę pieniężną tytułem ceny. W myśl art. 69 ugn na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

2. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019.1314 tj. z dnia 2019 07. 151 (dalej jako: "Przekształcenie-2005").

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (dalej jako: "UstP2005") osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. Przez nieruchomość rolną rozumie się nieruchomość rolną w rozumieniu Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem nieruchomości przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na cele inne niż rolne.

Według art. 3 ust. 1 UstP2005 decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

Na podstawie art. 3 ust. 2 UstP2005 prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja, o której mowa w art. 3 ust. 1 UstP2005, stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej. Stosownie do art. 4 ust. 1 UstP2005 osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5 UstP2005.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 UstP2005 w decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1 UstP2005, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270. 492 i 801).

W odniesieniu do przedstawionych rodzajów transakcji dotyczących użytkowania wieczystego - a więc Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 Wnioskodawca dodatkowo informuje, że mogą one dotyczyć zarówno nieruchomości będących własnością Powiatu, jak i nieruchomości Skarbu Państwa, którymi gospodaruje starosta Powiatu.

Powiat informuje również, że użytkowania wieczyste - których dotyczą lub mogą dotyczyć transakcje Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 - zostały ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak również po 30 kwietnia 2004 r.

Pytania

I. Pytania w odniesieniu do Sprzedaży UW:

1. Czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW - gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW)?

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1: czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

3. Czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW - gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW)?

4. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3: czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)? (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

II. Pytania w odniesieniu do Przekształcenia-2005:

5. Czy w przypadku Przekształcenia-2005 - gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005)?

6. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 5: czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

7. Czy w przypadku Przekształcenia-2005 - gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005)?

8. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 7: czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1) W przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW - gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW.

Ad 2) W ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie 1 powinna być negatywna, w związku z czym pytanie 2 powinno być bezprzedmiotowe. Jednak w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1. Powiat stoi na stanowisku, że: dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ad 3) W przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW - gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu zachodzi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW.

Ad 4) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3, dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu. (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Ad 5) W przypadku Przekształcenia-2005 - gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami....) nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia w takim przypadku VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

Ad 6) W ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie 5 powinna być negatywna, w związku z czym pytanie 6 powinno być bezprzedmiotowe. Jednak w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 5, Powiat stoi na stanowisku, że: dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ad 7) W przypadku Przeksztalcenia-2005 - gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu zachodzi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

Ad 8) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 7, dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 uptu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 uptu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl art. 2 pkt 6 uptu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 uptu, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 uptu.

Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 uptu, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności".

Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 uptu. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również "przenieść władztwo na inny podmiot" w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu VAT, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zatem Sprzedaż UW oraz Przekształcenie-2005 - w odniesieniu do nieruchomości, co do których ustanowienie użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r. - nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostaje spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 uptu. Oznacza to zatem, że Sprzedaż UW oraz Przekształcenie-2005 w zakresie użytkowań wieczystych ustanowionych przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu VAT, a więc po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT-u należnego od kwot uzyskanych w związku ze Sprzedażą UW i/lub Przekształceniem- 2005.

Inaczej będzie sprawa wyglądać w przypadku Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 dotyczących użytkowania wieczystego, które zostało ustanowione od 1 maja 2004 r. włącznie (a więc po 30 kwietnia 2004 r.). W takich przypadkach uzyskiwana przez Powiat kwota w związku ze Sprzedażą UW lub Przekształceniem-2005 powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale nie jako nowa (odrębna) dostawa towarów, tylko jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego. W tym zakresie, po stronie Powiatu będzie zachodzić obowiązek odprowadzenia VAT- u należnego (uznaje się wówczas, że otrzymywana kwota stanowi pozostające wynagrodzenie powiązane z pierwotnym ustanowieniem użytkowania wieczystego).

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 września 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.233.2021.1.MS oraz z 22 września 2021 r. o sygn. 0111-KD1B3-2.4012.215.2021.1.ASZ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności".

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel" ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.). W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Na podstawie art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Stosownie do treści art. 235 § 2Kodeksu cywilnego:

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z powyższych przepisów wnioskować należy, że w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego:

Osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

W myśl art. 34 Kodeksu cywilnego:

Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.

Wyjaśnić należy, że Skarb Państwa stanowi osobę prawną "sui generis" (uważany jest). Do niego odnosi się zasada specjalnej zdolności prawnej (Kodeks cywilny. Księga Pierwsza. Część ogólna. K. Piasecki. Komentarz, Wydawnictwo Zakamycze 2003, Komentarz do art. 34). W obrocie Skarb Państwa (fiskus) bierze udział przez tzw. stationes fisci, będące określonymi jednostkami organizacyjnymi. Ponadto Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nie należącego do innych osób prawnych, zatem każda czynność cywilnoprawna państwowej jednostki organizacyjnej jest de iure civili czynnością Skarbu Państwa. Jednostki te działają na rachunek Skarbu Państwa, a przysporzenie majątkowe może nastąpić tylko na rzecz Skarbu Państwa. Jednostka organizacyjna Skarbu Państwa ma jedynie zdolność cząstkową, jej funkcją jest reprezentowanie interesów Skarbu Państwa i podejmowanie za niego czynności (K. Piasecki. Komentarz).

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 528, z późn. zm.):

Powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym:

Powiat ma osobowość prawną.

Stosownie do treści art. 4 ust. 3 ustawy o samorządzie powiatowym:

Ustawy mogą określać inne zadania powiatu.

Stosownie do treści art. 4 ust. 4j ustawy o samorządzie powiatowym:

Ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym:

Organami powiatu są rada powiatu i zarząd.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 niniejszej ustawy:

Zarząd jest organem wykonawczym powiatu.

Na mocy art. 26 ust. 2 tej ustawy:

W skład zarządu powiatu wchodzą starosta jako jego przewodniczący, wicestarosta i pozostali członkowie.

W myśl art. 33 ww. ustawy o samorządzie powiatowym:

Zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy.

Przepis art. 34 ust. 1 wskazanej ustawy o samorządzie powiatowym stanowi, że:

Starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna - jaką jest powiat - jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899, z późn. zm.).

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

W świetle art. 11a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Przepis art. 11 ust. 1 stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 21 powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Z przepisu art. 23 ust. 1 tej ustawy wynika, że:

Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. 1e, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej (...).

Skarb Państwa w transakcjach dotyczących gospodarki nieruchomościami nie występuje jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W każdym takim przypadku, podmiotami, które to czynią są jednostki organizacyjne, na ogół wyodrębnione w tym celu. Organem reprezentującym Skarb Państwa w związku z gospodarowaniem nieruchomościami jest Starosta. Wynika to z powołanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Rozwinięciem tej ogólnej zasady jest unormowanie zawarte w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują (z zastrzeżeniami, które - ze względu na rozpatrywaną sprawę - można pominąć) starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Treść przywołanych wyżej przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, kto reprezentuje Skarb Państwa w związku z czynnościami dotyczącymi obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu, nie rozstrzyga jednak o tym, kto jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania tych czynności. O tym bowiem przesądzają przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że podatnikiem podatku od towarów i usług nie może być starosta, przede wszystkim z tego względu, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Starosta nie działa bowiem na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, chociażby z tego powodu, że nie jest - ze względu na brak wyodrębnienia - jednostką organizacyjną.

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w przypadku wykonywania czynności z zakresu zadań zleconych nałożonych na Starostę ustawą o gospodarce nieruchomościami z tytułu najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa, wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, to Powiat posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Wynika to bowiem z faktu, że Skarb Państwa - jako osoba prawna niemająca własnych organów - opisane działania zleca jako zadanie z zakresu administracji rządowej staroście. Taka procedura ustanowiona została w powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez dosłowne wskazanie podmiotu reprezentującego Skarb Państwa przy realizacji zadań w zakresie gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa.

Wobec powyższego, Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę w związku z gospodarowaniem własnością Skarbu Państwa, nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem obowiązki wynikające z czynności cywilnoprawnej, spoczywają na podmiocie ustawowo zobowiązanym do realizacji tego zadania - gospodarowania nieruchomościami - tj. na Staroście. Uwzględniając jednakże zapisy ustawy o samorządzie powiatowym oraz ustawy o podatku od towarów i usług, rolę podatnika w związku z gospodarowaniem nieruchomościami będącymi własnością Skarbu Państwa pełni Powiat.

Jednocześnie wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości została wymieniona w art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako przykładowa forma obrotu nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Na mocy art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według ust. 2 tego artykułu:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Stosownie do art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314, z późn. zm.):

Osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. (...)

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, w prawo własności nieruchomości, mogą również wystąpić:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

W decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

Jak stanowi art. 67 ust. 3a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jeżeli nieruchomość jest sprzedawana w drodze bezprzetargowej w celu realizacji roszczeń przysługujących na mocy niniejszej ustawy lub odrębnych przepisów, cenę nieruchomości ustala się w wysokości równej jej wartości.

W świetle art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, a nie przekazanie środków pieniężnych (opłaty).

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego. Stosownie do ustawy o samorządzie powiatowym Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat ma osobowość prawną. Powiat posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Zadania Powiatu zostały uregulowane w przepisach prawa. Jednym z zadań Powiatu są sprawy w zakresie gospodarki nieruchomościami. Realizacja tych spraw przez Powiat następuje z uwzględnieniem przede wszystkim przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powiat gospodaruje nieruchomościami stanowiącymi jego własność i w tym zakresie transakcje dotyczące nieruchomości (np. sprzedaż, zamiana, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste) rozliczane są przez Powiat na gruncie podatku od towarów i usług. Powiat jest zasadniczo podatnikiem VAT w odniesieniu do transakcji dotyczących nieruchomości będących jego własnością. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto transakcje dotyczące gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa (np. sprzedaż, zamiana) - w przypadku których Skarb Państwa reprezentuje starosta Powiatu - również są rozliczane przez Powiat w zakresie VAT. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy.

Rozliczenie Powiatu w zakresie VAT może zatem obejmować zarówno sprawy gospodarowania przez Powiat nieruchomościami stanowiącymi jego własność, jak również sprawy gospodarowania przez starostę zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Złożony wniosek dotyczy obu ww. zakresów spraw związanych z gospodarowaniem nieruchomościami.

Wśród spraw dotyczących gospodarowania nieruchomościami wykonywanymi przez Powiat są m.in. sprawy dotyczące użytkowania wieczystego. W tym zakresie w Powiecie mogą zachodzić m.in. następujące transakcje:

- na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Powiat może dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego (Sprzedaż UW)

- Powiat dokonuje przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Przekształcenie-2005)

W odniesieniu do przedstawionych rodzajów transakcji dotyczących użytkowania wieczystego -Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 - mogą one dotyczyć zarówno nieruchomości będących własnością Powiatu, jak i nieruchomości Skarbu Państwa, którymi gospodaruje starosta Powiatu. Użytkowania wieczyste - których dotyczą lub mogą dotyczyć transakcje Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 - zostały ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak również po 30 kwietnia 2004 r.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po dniu 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W związku z powyższym - odnosząc się do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1 oraz nr 5, tj. dotyczących nieruchomości w stosunku do których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. - wskazać należy, że czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz użytkowników wieczystych na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami lub w trybie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływają na "władztwo do rzeczy", które użytkownik już uzyskał. Czynności te nie mogą być zatem traktowane jako ponowne dostawy tych samych nieruchomości, w związku z czym nie stanowią odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wpłacane opłaty z tytułu ww. przekształceń nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzam, że:

- w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - gdy Sprzedaż UW dotyczy nieruchomości dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, po stronie Powiatu brak jest/ brak będzie obowiązku odprowadzenia podatku VAT należnego w związku z otrzymaniem ww. kwoty.

- w przypadku Przekształcenia-2005 - gdy przedmiotem Przekształcenia-2005 są nieruchomości dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości) nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem po stronie Powiatu brak jest/ brak będzie obowiązku odprowadzenia podatku VAT należnego w związku z otrzymaniem ww. opłaty.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz nr 5 uznałem za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie, nie udzielam odpowiedzi na postawione warunkowo pytanie nr 2, na które oczekiwali Państwo odpowiedzi w przypadku uznania w zakresie pytania nr 1, że sprzedaż użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. (sprzedaży UW) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto nie udzielam odpowiedzi na postawione warunkowo pytanie nr 6, na które oczekiwali Państwo odpowiedzi w przypadku uznania w zakresie pytania nr 5, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności (Przekształcenie-2005) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości zawarte w pytaniach nr 3, 4, 7 i 8 odnoszą się do nieruchomości w stosunku do których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 30 kwietnia 2004 r.

Jak wskazano w ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Zatem, dla gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r., w chwili ustanowienia tego prawa doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel, tj. dostawy nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do przedmiotowego przepisu. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w drodze sprzedaży na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Sprzedaż UW) lub w trybie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Przekształcenie - 2005) nie wpływa na "władztwo do rzeczy", które użytkownik już uzyskał - będzie jedynie stanowiło zmianę tytułu prawnego do gruntu. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego gruntu, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Powiatu są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opłaty należne z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, dokonanego w drodze sprzedaży na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Sprzedaż UW) lub w trybie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Przekształcenie - 2005) - gdy czynności te dotyczą nieruchomości dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 30 kwietnia 2004 r. - będą podlegały opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od użytkownika wieczystego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy:

W przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla przedmiotowych czynności.

Ww. opłaty z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych - na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Sprzedaż UW) lub w trybie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Przekształcenie - 2005) - dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 30 kwietnia 2004 r., będą stanowić wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które należy opodatkować według właściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego stwierdzam, że:

- w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW na podstawie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - gdy Sprzedaż UW dotyczy nieruchomości dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny stanowi/stanowić będzie wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Po stronie Powiatu wystąpi zatem obowiązek odprowadzenia podatku VAT należnego w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej z tytułu ww. sprzedaży. Ponadto należy wskazać, że dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny otrzymanej w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) podlega/będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

- w przypadku Przekształcenia-2005 - gdy przedmiotem Przekształcenia-2005 są nieruchomości dla których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 30 kwietnia 2004 r. - uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości) stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Po stronie Powiatu wystąpi zatem obowiązek odprowadzenia podatku VAT należnego w związku z otrzymaniem opłaty z tytułu ww. Przekształcenia-2005. Dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) podlega/będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3, nr 4, nr 7 i nr 8, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).