0113-KDIPT1-3.4012.129.2018.3.JM

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 2 maja 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zwolnienia od podatku sprzedaży mieszkań - jest nieprawidłowe;

* możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku przy kolejnych czynnościach sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży mieszkań i możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku przy kolejnych czynnościach sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 2 maja 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniach wniosku).

1. Jako osoba fizyczna Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, w zakresie handlu nieruchomościami - mieszkaniami, domami jednorodzinnymi. Mieszkania będą kupowane na rynku wtórnym od osób fizycznych bez podatku VAT, bądź na licytacjach komorniczych. Następnie, w zakresie zakupionych nieruchomości przeprowadzane będą drobne remonty, polegające na malowaniu, wymianie sanitariatów, skrzydeł drzwiowych, czy stolarki okiennej itp. Zamiarem Wnioskodawczyni jest by koszt remontów nie przekraczał 30% wartości początkowej zakupionej nieruchomości (mieszkania, domu). Przy dostawie mieszkań, domów, w odniesieniu do każdego z nich odrębnie, nie będzie miała miejsca czynność pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawczyni nie będzie odliczała podatku VAT od czynności związanych z pracami remontowymi poszczególnych nieruchomości.

Nieruchomości nie będą przedmiotem najmu, a jedynie przedmiotem sprzedaży.

Uzupełniając ww. stan faktyczny, w związku z pismem Dyrektora KIS z dn. 5 kwietnia 2018 r. - znak 0113-KDIPT1-3.4012.129.2018.1.JM, Wnioskodawczyni dodatkowo podaje: w odpowiedzi na pyt. 1 - czy Wnioskodawczyni będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT Wnioskodawczyni wskazuje, iż nie zamierza być czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT; w odpowiedzi na pyt. 2 - czy Wnioskodawczyni będzie nabywała nieruchomości /domy mieszkalne domy jednorodzinne wyłącznie od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez podatku VAT naliczonego, Wnioskodawczyni podaje że zamierza nabywać ww. nieruchomości wyłącznie od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez podatku VAT naliczonego. Wnioskodawczyni przewiduje również możliwość nabywania ww. nieruchomości od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez podatku VAT naliczonego, na drodze licytacji komorniczej.

Uzupełniając ww. stan faktyczny, w związku z pismem Dyrektora KIS z dn. 24 kwietnia 2018 r. - znak: 0113-KDIPTl-3.4012.129.2018 2.JM, Wnioskodawczyni dodatkowo podaje: w odpowiedzi na pyt. 1 i 2. Czy będzie miało miejsce pierwsze zasiedlenie mieszkań/domów jednorodzinnych w roz. art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, oraz w ramach jakich czynności nastąpi pierwsze zasiedlenie? Wnioskodawczyni wskazuje, iż zamiarem Wnioskodawczyni jest by dostawa/sprzedaż/nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim-w roz. art. 2 pkt 14 cyt. ustawy; w odpowiedzi na pyt. 3 jeśli będzie miało miejsce pierwsze zasiedlenie domu/mieszkania to czy między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? odpowiedź: nie będzie miało miejsce pierwsze zasiedlenie domu/mieszkania.

W odpowiedzi na pyt 4. czy mieszkania/domy jednorodzinne były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli? jeżeli tak, to w jaki sposób? Odpowiedź: mieszkania/domy jednorodzinne nabywane przez Wnioskodawczynię, będą cechowały się wykorzystywaniem ich uprzednio przez poprzednich właścicieli zgodnie z ich przeznaczeniem tj. w celach mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż nieruchomości - mieszkań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT? Czy w przypadku dokonania sprzedaży mieszkania opodatkowanej podatkiem VAT bez możliwości przedmiotowego zwolnienia (a więc niespełnienia żadnego z warunków podmiotowego i przedmiotowego zwolnienia od podatku wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a), kolejne czynności sprzedaży innych nieruchomości będą pociągały za sobą brak możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT, pomimo spełnienia warunków zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, czy też z przedmiotowego zwolnienia Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, sprzedaż nieruchomości - mieszkań, domków jednorodzinnych, w sytuacjach przez Wnioskodawczynię podanych, będzie zwolniona z obowiązku uiszczenia podatku VAT, ponieważ zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub gdy, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłynął czas krótszy niż 2 lata. Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich 1 - wybudowaniu 2 - ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, budowli lub ich części. Dodatkowo, w świetle art. 43 ust. 10a lit. a i b, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 przepisu pod warunkiem, że: a - w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b - dokonujący ich dostawy, nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Również w zakresie drugiego przedstawionego problemu, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku dokonania czynności sprzedaży nieruchomości lokalowej, w związku z którą powstał obowiązek uiszczenia podatku VAT z uwagi na niespełnienie żadnego z warunków przedmiotowego zwolnienia wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, nie będzie to skutkowało pozbawieniem Wnioskodawczyni możliwości skorzystania z ww. zwolnienia na podstawie tychże przepisów, przy kolejnych czynnościach sprzedaży innych nieruchomości, jeżeli warunki przedmiotowego zwolnienia będą spełnione.

Ponieważ obowiązek podatkowy dotyczy każdej czynności odrębnie - każdej dostawy budynków, budowli lub ich części, do każdej z dokonanych czynności zastosowanie mogą mieć przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* zwolnienia od podatku sprzedaży mieszkań - jest nieprawidłowe;

* możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku przy kolejnych czynnościach sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, nieruchomości spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży mieszkań, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę obiektów, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, w zakresie handlu nieruchomościami - mieszkaniami domami jednorodzinnymi. Mieszkania będą kupowane na rynku wtórnym. Wnioskodawczyni zamierza nabywać ww. nieruchomości wyłącznie od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez podatku VAT naliczonego. Wnioskodawczyni przewiduje również możliwość nabywania ww. nieruchomości od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez podatku VAT naliczonego, na drodze licytacji komorniczej. W zakresie zakupionych nieruchomości przeprowadzane będą drobne remonty. Zamiarem Wnioskodawczyni jest by koszt remontów nie przekraczał 30% wartości początkowej zakupionej nieruchomości (mieszkania, domu). Nieruchomości nie będą przedmiotem najmu, a jedynie przedmiotem sprzedaży. Mieszkania/domy jednorodzinne nabywane przez Wnioskodawczynię, będą cechowały się wykorzystywaniem ich uprzednio przez poprzednich właścicieli zgodnie z ich przeznaczeniem tj. w celach mieszkaniowych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż mieszkań będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem w odniesieniu do sprzedaży mieszkań, nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym w analizowanej sprawie należy zbadać, czy w powyższych okolicznościach wystąpią przesłanki do zastosowania zwolnienia dla sprzedaży mieszkań na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone tym przepisem łącznie.

Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem mieszkań. Zatem w przypadku dostawy przedmiotowych mieszkań zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż mieszkań będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z tym, że sprzedaż przedmiotowych mieszkań będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, to jednocześnie dostawa tych samych mieszkań nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, z którego wynika, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, sprzedaż nieruchomości - mieszkań, domków jednorodzinnych, w sytuacjach przez Wnioskodawczynię podanych, będzie zwolniona z obowiązku uiszczenia podatku VAT uznaje się za nieprawidłowe.

Odnosząc się do możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku przy kolejnych czynnościach sprzedaży nieruchomości lokalowej, należy zauważyć, że przedmiotem opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości lokalowej będzie każda z nieruchomości osobno. Tym samym w przedmiotowej sprawie zbycie nieruchomości lokalowych należy rozpatrywać oddzielnie dla dostawy każdej z ww. nieruchomości. Jak już wcześniej wskazano analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli sprzedaż nieruchomości lokalowej nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, to przy dostawie kolejnej nieruchomości lokalowej - o ile zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku - to Wnioskodawczyni będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia od podatku.

Jak już wyżej wskazano sprzedaż przedmiotowych mieszkań nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia jednocześnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, z którego wynika, że do każdej z dokonanych czynności zastosowanie mogą mieć przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy również zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16. W przypadku zastosowania przez Wnioskodawczynię wykładni prounijnej, należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nieruchomości lokalowe były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli, a więc nastąpiło pierwsze zasiedlenie tych budynków i ta dostawa, będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług".

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że "artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku "ulepszenia" istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie "ulepszenia" jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie "przebudowy" zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia".

TSUE wskazał, iż pojęcie "pierwszego zasiedlenia", jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. z 1977 r., L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium "pierwszego zasiedlenia" budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku ww. niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolnienia z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.