0113-KDIPT1-3.4012.10.2017.3.MJ - Zwolnienie z VAT sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z budynkami.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2017 r. (data wpływu 6 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2017 r. (data wpływu 17 maja 2017 r.) oraz pismem z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budynkami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budynkami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 maja 2017 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, własnego stanowiska oraz adresu ePUAP oraz pismem z dnia 29 maja 2017 r. w zakresie pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Skarb Państwa jest właścicielem zabudowanej nieruchomości Skarbu Państwa położonej w obrębie..., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka Nr 2502 o pow. 0,0400 ha. Dla nieruchomości tej prowadzona jest w IV Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w... księga wieczysta o nr.... Nieruchomość ta jest zabudowana dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem administracyjno-mieszkalnym oraz murowanym budynkiem gospodarczym. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy zatwierdzonego uchwałą Nr.. Rady Gminy w... z dnia 25 lutego 2000 r., działka nr 2502 w... stanowi: "tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej o charakterze małomiasteczkowym". Skarb Państwa nabył pierwotnie tę nieruchomość w dn. 3 marca 1965 r. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr... od... z przeznaczeniem pod budowę budynku biurowo-mieszkalnego dla Posterunku Milicji Obywatelskiej. Nieruchomość ta została nabyta przez ówczesną Komendę Wojewódzką Milicji Obywatelskiej na rzecz Skarbu Państwa. Budynek administracyjno-mieszkalny został wybudowany prawdopodobnie w 1966 r. z funduszy MSW, a w latach późniejszych wybudowano budynek gospodarczy. W wyniku reformy administracyjnej państwa w 1975 r. nieruchomość ta została przekazana ówczesnej Wojewódzkiej Komendzie Policji w... a następnie po wprowadzeniu reformy administracyjnej w 1999 r. ponownie została przekazana w trwały zarząd Komendy Wojewódzkiej w.... Komisariat Policji w... został zlikwidowany z dniem 1 listopada 1999 r. Ponieważ ostatni lokator opuścił zajmowany lokal w tym budynku dopiero 19 września 2002 r., trwały zarząd został wygaszony na wniosek Komendy Wojewódzkiej Policji decyzją Starosty. Znak:. z dnia 30 września 2002 r. Następnie 26 maja 2003 r. została zawarta umowa użyczenia przedmiotowej nieruchomości na rzecz Związku Harcerstwa Polskiego. Umowa ta obowiązywała do dnia 30 października 2010 r. Biorący w użyczenie udostępnił za zgodą właściciela część budynku mieszkalnego o pow. 100 m² z przeznaczeniem na Gminną Bibliotekę Środowiskową. Skarb Państwa nie ma wiedzy na temat ewentualnych nakładów ani działań adaptacyjnych. Na pewno budynek był nieremontowany, gdyż prace takie wymagałyby zgody właściciela. Ponadto stan w jakim znajduje się dzisiaj budynek świadczy o niepodejmowaniu działań remontowych. Aktem notarialnym Rep. A nr. Skarb Państwa przekazał tę nieruchomość Gminie... z przeznaczeniem na cel publiczny, tj. zaspokojenie potrzeb lokalowych nowo tworzonej jednostki komunalnej wykonującej zadania własne Gminy... w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizację a także usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (Zarządzenie Wojewody. Nr.. z dnia 28 lipca 2011 r.). Ponieważ Gmina... od otrzymania darowizny nie gospodarowała tą nieruchomością w sposób zgodny z zasadami prawidłowej gospodarki i nie przeznaczyła jej na realizację celu publicznego określonego w umowie darowizny Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę... na podstawie art. 900 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) oraz art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774 z późn. zm.) w dn. 17 kwietnia 2015 r., odwołał darowiznę przedmiotowej nieruchomości. Jednostka samorządu terytorialnego nie poczyniła na tej nieruchomości żadnych nakładów, nie przeprowadziła żadnych napraw, konserwacji znajdujących się tam urządzeń, nie remontowała budynków znajdujących się na działce Nr 2502.

Zarządzeniem Nr.. z dnia 29 stycznia 2016 r. Wojewoda... wyraził zgodę na nabycie do zasobu Skarbu Państwa nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 2502. Umowa przeniesienia własności została podpisana w dniu 31 marca 2016 r. aktem notarialnym Rep. A... r. Ponieważ nieruchomość ta znajduje się w bardzo złym stanie technicznym, wymaga kapitalnego remontu, a co za tym idzie znacznych nakładów Skarbu Państwa. Wojewoda. Zarządzeniem Nr 87/2016 z dnia 29 czerwca 2016 r. wyraził zgodę na jej sprzedaż w drodze przetargu. Sprzedaż ta nastąpi w trybie przetargu nieograniczonego zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774 z późn. zm.). Sprzedaży dokona w imieniu Skarbu Państwa Starosta... wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. Mimo, że czynność dotycząca własności Skarbu Państwa jest wykonywana przez Starostę jako reprezentanta wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej w myśl przepisów cytowanej ww. ustawy to podatnikiem podatku od towarów i usług jest Powiat..., który dokonuje rozliczeń w podatku od towarów i usług.

Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT i od 1 stycznia 2017 r. rozlicza podatek VAT wspólnie z podległymi jednostkami organizacyjnymi.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie "Czy miało miejsce pierwsze zajecie (używanie) całości budynku administracyjno-mieszkalnego?" Wnioskodawca udzielił odpowiedzi "Tak. Budynek był zajęty na posterunek i na mieszkania służbowe dla funkcjonariuszy milicji. Od przekazania nieruchomości w darowiźnie Gminie..., oraz od odwołania darowizny i przeniesienia własności na Skarb Państwa nikt nie używa tego budynku.

Na pytanie "W jakich latach był budowany budynek gospodarczy?" Wnioskodawca wskazał " Nie dysponujemy tzw. datą pewną, informację, że został on wybudowany kilka lat po wybudowaniu budynku administracyjno-mieszkalnego, tj. po 1966 r. została podana Staroście... przez ówczesnego Komendanta Wojewódzkiej Policji w... w piśmie z dn. 21 września 2001 r....

Na pytanie "Kiedy został oddany do użytkowania budynek gospodarczy? Należy wskazać dzień, miesiąc, rok." Wnioskodawca wskazał "Starosta... nie posiada takiej wiedzy."

Na pytanie "Czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) całości budynku gospodarczego?" Wnioskodawca odpowiedział "Tak."

Na pytanie "Czy budynki administracyjno-mieszkalny i gospodarczy znajdujące się na przedmiotowej działce są trwałe związane z gruntem?" Wnioskodawca odpowiedział "Tak, budynki te są trwale związane z gruntem."

Na pytanie "Czy przedmiotowe budynki objęte zakresem pytania były/są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarowa, i usług? Należy wskazać odrębnie dla każdego z budynków." wskazano, iż "Wnioskodawca czyli Powiat... nie wykorzystywał ani nie wykorzystuje tych budynków do żadnej działalności gdyż nieruchomość ta stanowi własność Skarbu Państwa i należy do zasobu Skarbu Państwa, którym na podstawie art. 23 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 z późn. zm.) gospodarują, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w tej ustawie starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, w tym m.in. zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu. Powyższe oznacza, że Starosta Powiatu... swoje uprawnienia wykonuje w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa. Wnioskodawcą jest Powiat... - gdyż on jest podatnikiem VAT w imieniu Skarbu Państwa (vide: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. I FSK 1648/12)."

Na pytanie " (...) czy między pierwszym zajęciem/używaniem a dostawą budynku administracyjno-mieszkalnego oraz budynku gospodarczego upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Należy wskazać odrębnie dla każdego z budynków." Wnioskodawca wskazał, że "Między pierwszym zajęciem/używaniem a dostawą budynku administracyjno-mieszkalnego oraz budynku gospodarczego upłynie okres dłuższy niż 2 lata."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż opisanej nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Analizując przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, Wnioskodawca uważa, że w odniesieniu do dostawy zabudowanej nieruchomości o Nr 2502 położonej w miejscowości..., może wystąpić podstawa do zastosowania zwolnienia od tego podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ewentualnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Skarb Państwa, w imieniu którego działa Starosta... jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości..., oznaczonej według ewidencji gruntów jako działka nr 2502 o powierzchni 0,0400 ha. Na działce w 1966 r. został wybudowany budynek administracyjno-mieszkalny z przeznaczeniem na siedzibę Posterunku Milicji Obywatelskiej, a w latach późniejszych budynek gospodarczy. W budynku administracyjno-mieszkalnym usytuowane były lokale mieszkalne. Ostatni lokator opuścił zajmowany lokal mieszkalny w dn. 19 września 2002 r.

Budynki po zakończeniu budowy (ok. 1966 r.) oddane były do używania częściowo na cele mieszkalne do dnia 19 września 2002 r.

W okresie od 26 maja 2003 r. do 30 października 2010 r. budynek częściowo zajmowany był przez Związek Harcerstwa Polskiego w ramach umowy użyczenia oraz przez Gminną Bibliotekę Środowiskową.

Dostawa budynków, budowli lub ich części jest zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dostawa nieruchomości nr 2502 w miejscowości... zabudowanej dwoma budynkami nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jeden z budynków został oddany do użytkowania w 1966 r., a drugi niezwłocznie po nim. Znajdujące się w budynku lokale mieszkalne były wynajmowane. Tym samym doszło do pierwszego zasiedlenia ww. budynków.

Spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie ww. budynków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynków i budowli minął okres dłuższy niż 2 lata.

Pod uwagę należy również wziąć art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sytuacji Skarbowi Państwa nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż podatek VAT został wprowadzony w Polsce dopiero w 1993 r., a nakłady ponoszono w latach sześćdziesiątych XX wieku. Właściciel (Skarb Państwa) nie ponosił żadnych kosztów na ulepszenie budynków, nie dokonywano żadnych remontów ani napraw, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Konsekwentnie sprzedaż gruntu, z którym związane są ww. budynki - stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystać ze zwolnienia analogicznie jak sprzedaż przedmiotowych budynków.

Zatem dostawa nieruchomości nr 2502 w miejscowości... zabudowanej budynkami może skorzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Przedstawiając powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska bądź o wskazanie prawidłowego postępowania w przedstawionej sprawie.

W związku z tym, że zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własne stanowisko nie stanowiło jednoznacznej odpowiedzi na postawione pytanie, tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego skorelowanego z opisem sprawy, jej uzupełnieniem i pytaniem oraz stanowiącego jednoznaczną odpowiedź na postawione pytanie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że analizując przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, uważa, że w odniesieniu do dostawy zabudowanej nieruchomości o Nr 2502 położonej w miejscowości... może wystąpić podstawa do zastosowania zwolnienia od tego podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W stosunku do obiektów objętych wnioskiem nie przysługiwało Staroście prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie budynków, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "(...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

Jak wynika z powyższego "pierwsze zasiedlenie" budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W świetle art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia czy dla ww. nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem przedmiotowych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE - należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie (zajęcie) budynku administracyjno-mieszkalnego oraz budynku gospodarczego. Jak wynika z opisu sprawy Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 3 marca 1965 r. z przeznaczeniem pod budowę budynku biurowo-mieszkalnego dla Posterunku Milicji Obywatelskiej. Budynek administracyjno-mieszkalny został wybudowany prawdopodobnie w 1966 r. Budynek gospodarczy został wybudowany kilka lat po wybudowaniu budynku administracyjno-mieszkalnego, tj. po 1966 r. Nieruchomość ta została przekazana ówczesnej Wojewódzkiej Komendzie Policji. Jak wskazał Wnioskodawca, miało miejsce pierwsze zajecie (używanie) całości budynku administracyjno-mieszkalnego oraz budynku gospodarczego. Wobec powyższego należy uznać, iż ww. budynki zostały po raz pierwszy zasiedlone (zajęte, używane). Jednocześnie z uwagi na fakt, że budynki - jak wynika z okoliczności sprawy - nigdy nie były remontowane ani modernizowane, Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynku, a ponadto od ich pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, dostawa przedmiotowych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Należy wskazać, że grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, jeżeli strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, wówczas dostawa przedmiotowych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji również dostawa gruntu, na której znajduję się ww. budynek, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, dostawa działki, na której posadowiony jest budynek administracyjno-biurowy oraz budynek gospodarczy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Należy wskazać, że Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawnopodatkowy odnośnie przedmiotowej działki, jednakże oparty na innej podstawie prawnej niż to wskazano w uzasadnieniu interpretacji. Prawo do zwolnienia od podatku VAT dostawy działki przysługuje Zainteresowanemu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a nie jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tak więc oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.