0113-KDIPT1-2.4012.767.2019.3.SM - Ustalenie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku gminnego ośrodka zdrowia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) oraz z 19 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia - jest nieprawidłowe;

* prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku komunalnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia oraz prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku komunalnym.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 23 stycznia 2020 r. oraz z 19 lutego 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: "Gmina") jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Gmina realizuje/będzie realizowała projekt partnerski pn. "Kompleksowa wymiana źródeł ciepła w obiektach użyteczności publicznej..." (dalej: "Projekt" lub "Inwestycja").

Głównym celem Projektu jest poprawa sprawności funkcjonowania źródeł ciepła w obiektach użyteczności publicznej położonych na terenie powiatu..., która ma się przyczynić do ograniczenia emisji zanieczyszczeń gazowych i pyłowych do atmosfery, a tym samym poprawy jakości życia mieszkańców powiatu.

Przedmiotem Projektu jest wymiana dotychczasowych źródeł ciepła (kotłów) na nowe o większej efektywności energetycznej i mniej uciążliwe dla środowiska naturalnego. W odniesieniu do udziału Gminy Inwestycja polega/będzie polegała na zakupie i montażu 2 kotłów na biomasę (dalej: "kotły") w następujących obiektach gminnych (stanowiących własność Gminy), tj.:

* budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia w... (dalej: "GOZ"),

* budynku komunalnym w... (dalej: "budynek komunalny").

Budynek GOZ składa się z dwóch odrębnych części. W części budynku, w której zostanie zainstalowany kocioł, znajdują się lokale mieszkalne wynajmowane przez Gminę na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych na cele mieszkalne najemców. Natomiast w pozostałej części budynku znajdują się pomieszczenia będące przedmiotem dzierżawy na potrzeby Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej (NZOZ) i gabinetów lekarskich. Przy czym Gmina podkreśla, że pomieszczenia przeznaczone dla NZOZ i na gabinety lekarskie będące przedmiotem dzierżawy są zasilane energią cieplną pochodzącą z innego źródła niż objęte Projektem. W budynku komunalnym znajdują się lokale mieszkalne będące przedmiotem najmu przez Gminę na cele mieszkalne najemców, jak również w tym obiekcie użycza się lokal na potrzeby Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej (dalej: "GOPS"), działającego jako jednostka budżetowa Gminy.

Gmina, uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS" z 28 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.13.2017.1.IK (dalej: "Interpretacja"), w której organ wskazał, że "w przypadku rozliczania mediów takich jak centralne ogrzewanie, gdy strony umowy postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za tzw. media na podstawie indywidulanego ich zużycia - jak to ma miejsce w niniejszej sprawie - wg wielkości powierzchni najmowanej nieruchomości, gdzie najemca jest obciążany kosztami ogrzewania w stosunku do wielkości lokalu, wówczas najem lokali mieszkalnych i związane z nimi tzw. media, należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia. Tym samym należy je opodatkować z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla danego towaru".

W związku z otrzymaną Interpretacją Gmina obciąża najemców lokali mieszkalnych znajdujących się w GOZ i budynku komunalnym za dostawę energii cieplnej opłatą opodatkowaną podatkiem VAT, natomiast dostawa ciepła do jednostki organizacyjnej Gminy - GOPS nie podlega opodatkowaniu VAT (jako wewnętrzna "sprzedaż" Gminy - w ramach 1 podatnika VAT).

Ponoszone przez Gminę w ramach Inwestycji wydatki na: opracowanie projektu wymiany kotłów, zakup kotłów i ich montażu (dalej: "wydatki na wymianę kotła") są/będą dokumentowane przez wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Gmina nie jest w stanie ustalić w jakim stopniu kocioł, który ma być zainstalowany w budynku komunalnym będzie wykorzystywany do ogrzania lokali mieszkalnych, a w jakim stopniu do ogrzania pomieszczeń w których znajduje się GOPS.

Gmina pozyskała na realizację Inwestycji dofinansowanie ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 do wysokości ok. 85% całkowitych kosztów kwalifikowalnych Projektu. Gmina w złożonym wniosku wskazała, że podatek VAT od wydatków Gminy na kotły stanowi koszt niekwalifikowalny, tj. podatek VAT naliczony od wydatków na Inwestycję został objęty dofinansowaniem.

W piśmie z dnia 23 stycznia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Gmina wskazała, że:

Ad 1. i 2.

W części budynku GOZ, w której zostanie zamontowany kocioł na biomasę Gmina świadczy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych usługi w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkalne - czynności zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Dodatkowo Gmina obciąża najemców tych lokali mieszkalnych znajdujących się w GOZ za dostawę przez Gminę do lokali energii cieplnej, które to czynności zgodnie z otrzymaną przez Gminę interpretacją z 28 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.13.2017.1.IK (dalej: "Interpretacja"), podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki Gminy na wymianę kotła w budynku GOZ są/będą zatem zdaniem Gminy bezpośrednio i wyłącznie związane ze świadczoną przez Gminę dostawą ciepła do lokali mieszkalnych w budynku GOZ (działalnością opodatkowaną VAT według Interpretacji).

Ad 3. i 4.

W budynku komunalnym, w którym zostanie zamontowany kocioł na biomasę Gmina świadczy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych usługi w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkalne - czynności zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku z otrzymaną Interpretacją Gmina (po zamontowaniu kotła w ramach Projektu) będzie obciążała najemców lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku komunalnym za dostawę przez Gminę do lokali energii cieplnej, które to czynności będą podlegały opodatkowaniu VAT, natomiast dostawa przez Gminę ciepła do jednostki organizacyjnej Gminy - Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej (dalej: "GOPS"), który także wykorzystuje pomieszczenia w budynku komunalnym, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT (jako wewnętrzna "sprzedaż" Gminy - w ramach tego samego podatnika VAT). Gmina nie jest/nie będzie w stanie wyodrębnić wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym do określonego rodzaju działalności - opodatkowanej VAT lub niepodlegającej VAT. Wydatki na wymianę kotła w budynku komunalnym będą zatem zdaniem Gminy związane zarówno z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Gminy - czynnościami opodatkowanymi VAT (dostawa ciepła do lokali mieszkalnych), jak również z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza - realizowanymi w ramach wykonywania zadań własnych Gminy (dostawa ciepła do GOPS).

Ad 5. i 6.

Budynek GOZ i budynek komunalny są własnością Gminy i są zarządzane bezpośrednio przez Gminę - za pośrednictwem jej jednostki centralnej: Urzędu Gminy w.

Ad 7.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.; dalej: "ustawa o samorządzie gminnym"), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Gmina realizując Projekt wypełnia swoje zadania w zakresie ochrony środowiska wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy.

Niemniej jednak realizując wymianę kotłów w budynku GOZ i budynku komunalnym Gmina działa także w charakterze podatnika VAT. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Gminy realizując wymianę kotłów ciepła w budynku GOZ i budynku komunalnym w związku z wykonywaną/planowaną przez Gminę dostawą ciepła do lokali mieszkalnych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Ad 8.

Usługi w zakresie wynajmu przez Gminę lokali mieszkalnych zarówno w budynku GOZ, jak i w budynku komunalnym korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Niemniej Gmina podkreśla ponownie, że kocioł na biomasę zainstalowany w budynku GOZ służy/będzie służył jej zdaniem jedynie czynnościom opodatkowanym VAT (zgodnie z otrzymaną Interpretacją) w zakresie dostawy ciepła do lokali mieszkalnych, natomiast kocioł, który będzie zainstalowany w budynku komunalnym będzie służył zarówno czynnościom opodatkowanym VAT (dostawa ciepła do lokali mieszkalnych, zgodnie z Interpretacją), jak również czynnościom niepodlegającym VAT z tytułu dostawy ciepła do pomieszczeń GOPS.

Ad 9.

Jak zostało wskazane wyżej (odpowiedzi na pytania nr 1, 2 i 8), wydatki poniesione w ramach Projektu w budynku GOZ są/będą wykorzystywane przez Gminę jej zdaniem wyłącznie do świadczenia odpłatnych (opodatkowanych VAT) usług dostawy ciepła do lokali mieszkalnych najemców (zgodnie z uzyskaną przez Gminę Interpretacją).

Ad 10.

Jak zostało wskazane wyżej (odpowiedzi na pytania nr 3, 4 i 8), wydatki poniesione w ramach Projektu w budynku komunalnym są/będą wykorzystywane przez Gminę jej zdaniem do świadczenia odpłatnych (opodatkowanych VAT) usług dostawy ciepła do lokali mieszkalnych najemców (zgodnie z Interpretacją) i jednocześnie realizacji zadań własnych Gminy w zakresie dostawy ciepła do pomieszczeń GOPS - czynności niepodlegające VAT.

Ponadto, Wnioskodawca podał, że mając na uwadze powyższe (a także informacje zawarte już wcześniej we Wniosku), w ocenie Gminy, wnikliwie wyjaśnione zostały wszystkie wątpliwości Organu co do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i Gmina odpowiedziała na wszystkie pytania Organu w sprawie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz oceny prawnej w tym zakresie, a także odnośnie sformułowanych we Wniosku pytań, a w konsekwencji przedstawione we Wniosku stanowisko Gminy jest kompletne i spełnia przesłanki, o których mowa w art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.).

Nadto, w piśmie z dnia 19 lutego 2020 r. wskazano, że lokal udostępniony przez Gminę nieodpłatnie jednostce budżetowej - GOPS w budynku komunalnym w... jest wykorzystywany przez GOPS jako magazyn do składowania rzeczy przekazanych nieodpłatnie przez mieszkańców Gminy dla podopiecznych GOPS. Następnie GOPS przekazuje nieodpłatnie rzeczy znajdujące się w magazynie osobom potrzebującym (w ramach swoich zadań statutowych), zatem Gmina poprzez GOPS realizuje w budynku komunalnym w... zadania własne z zakresu pomocy społecznej, niepodlegające - zdaniem Gminy - opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na wymianę kotła w budynku GOZ w pełnej wysokości?

2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym przy zastosowaniu proporcji właściwej dla Urzędu Gminy, tj. tzw. pre-współczynnika VAT, o którym mowa w Rozporządzeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na wymianę kotła w budynku GOZ w pełnej wysokości.

2. Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym przy zastosowaniu proporcji właściwej dla Urzędu Gminy, tj. tzw. pre-współczynnika VAT, o którym mowa w Rozporządzeniu.

UZASADNIENIE stanowiska Gminy

Ad 1. i 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa/będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dokonywane przez Gminę czynności dostawy ciepła do lokali mieszkalnych położonych w GOZ powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa/będzie działała jako podatnik VAT stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a usługi te nie podlegają zwolnieniu z VAT (zgodnie z otrzymaną Interpretacją).

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jak podkreślono w opisie sprawy wydatki Gminy na wymianę kotła w budynku GOZ są/będą bezpośrednio związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowana VAT dostawa ciepła do lokali mieszkalnych). W świetle powyższego w opinii Gminy przysługuje/będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków ponoszonych na wymianę kotła w budynku GOZ, które są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do świadczenia odpłatnych (opodatkowanych VAT) usług dostawy ciepła dla najemców.

Natomiast odnośnie wymiany kotła w budynku komunalnym, z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę wydatki będą miały niewątpliwie w części również związek z czynnościami opodatkowanymi VAT (dostawą ciepła do lokali mieszkalnych), zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków związanych wymianą kotła w tym obiekcie. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę możliwy do odliczenia.

W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe zasadniczo w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z działalnością dającą prawo do odliczenia VAT.

Kwestię odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji reguluje art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powyższy przepis określa zatem zasady odliczania VAT naliczonego w sytuacji, gdy Gmina nie jest/nie będzie w stanie przyporządkować poniesionych wydatków do czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i poza nią.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki na wymianę kotła w budynku komunalnym mają/będą miały w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą (opodatkowaną VAT).

Jak wskazano powyżej, w zakresie czynności opodatkowanych VAT Gmina jest/będzie działała jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie wskazane powyżej wydatki będą ponoszone w części również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT - realizacją zadań własnych Gminy w zakresie dostawy ciepła do GOPS.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje/będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na wymianę kotła w budynku komunalnym, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Metoda ustalona dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego została przewidziana w § 3 ust. 2 Rozporządzenia, zgodnie z którym za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100)/D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Gmina będzie wykorzystywała energię cieplną wytworzoną przy pomocy kotła zainstalowanego w budynku komunalnym zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do zdarzeń pozostających poza zakresem podatku VAT (dostawa ciepła do pomieszczeń GOPS). Gmina nie jest/nie będzie ponadto w stanie jednoznacznie przypisać wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym do konkretnego rodzaju działalności.

Zdaniem Gminy, w celu ustalenia kwoty podatku VAT możliwej do odliczenia od przedmiotowych wydatków, Gmina powinna wyodrębnić kwotę podatku VAT, która ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą poprzez zastosowanie tzw. pre-współczynnika VAT, obliczonego zgodnie z powyższym wzorem dla Urzędu Gminy.

Stanowisko Gminy zostało wielokrotnie potwierdzone w linii interpretacyjnej przedstawianej przez DKIS. Dla przykładu w interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.519.2017.1.IP, organ wskazał, że: "(...) wydatki mieszane typu III - związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zdarzeniami pozostającymi poza zakresem ustawy. Przy czym również w tym przypadku Gmina nie zna sposobu, który pozwoliłby jej na bezpośrednie i wyłączne przyporządkowanie tych wydatków do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do zdarzeń niepodlegających regulacjom ustawy. Należy zaznaczyć, że powołane wyżej przepisy art. 86 ust. 2a-2 h ustawy mają zastosowanie do sytuacji - jak to ma miejsce w niniejszej sprawie - w której ponoszone wydatki związane są zarówno z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem, Gminie - w odniesieniu od ponoszonych przez nią wydatków mieszanych typu III - przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego, w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.".

Podsumowując, skoro wydatki Gminy na wymianę kotła w budynku komunalnym będą związane zarówno z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Gminy - czynnościami opodatkowanymi VAT (dostawa ciepła do lokali mieszkalnych), jak również z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza - realizowanymi w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wyliczonej zgodnie z zasadami zawartymi w Rozporządzeniu dla Urzędu Gminy (tzw. pre-współczynnik VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej "ustawą", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE Rady", zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Natomiast, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organy władzy publicznej będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, gospodarki wodnej oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Podkreślić jeszcze raz należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć przy tym należy, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions).

W kontekście powyższego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Ad 1.

Jak wynika z okoliczności sprawy Gmina w części budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia, w której jest/będzie wymieniony kocioł, wynajmuje lokale na cele mieszkaniowe.

Natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Ponadto, w opisie sprawy Wnioskodawca podał, że obciąża najemców kosztami ogrzewania. Należy jednak wskazać, że przeniesienie przez Wnioskodawcę wydatków na dostarczenie "mediów" na użytkowników lokali mieszkalnych nie spowoduje zmiany przeznaczenia wykorzystania lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Należy również zauważyć, że obciążanie najemców kosztami ogrzewania dotyczy tylko faktu zużycia przez najemców energii cieplnej. W przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia na najemców kosztów wymiany kotła.

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że ponoszone wydatki na wymianę kotła w części budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia, są/będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zakup i montaż kotła na biomasę w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia w... jest/będzie elementem związanym z ww. budynkiem, który jest wynajmowany na cele mieszkaniowe, czyli wykorzystywanym przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Tym samym brak jest bezpośredniego związku z wymianą kotła w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Nie można również - wbrew twierdzeniom Gminy - uznać, że istnieje związek pośredni, który ma/miałby wpływ na powstanie prawa do odliczenia części podatku naliczonego, pomiędzy wymianą kotła w ww. budynku, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych na rzecz najemców lokali mieszkalnych (w związku z obciążaniem najemców kosztami ogrzewania).

W konsekwencji, z uwagi na brak zarówno związku bezpośredniego jak i pośredniego pomiędzy realizacją przedmiotowej inwestycji, a czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych wydatków na wymianę kotła w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia w. Powyższe wynika z faktu, że w rozpatrywanym przypadku nie została spełniona - wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją ww. projektu w części dotyczącej wymiany kotła w budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia, nie są/nie będą w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż przedmiotowy budynek Wnioskodawca wykorzystuje wyłącznie do czynności zwolnionych.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad 2.

Nie można również podzielić stanowiska Gminy w odniesieniu do prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z wymianą kotła w budynku komunalnym w.

Zauważyć należy, że - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, ponoszone wydatki na wymianę kotła w budynku komunalnym w..., nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, w budynku komunalnym w..., w którym jest/będzie wymieniony kocioł, znajdują się lokale mieszkalne będące przedmiotem najmu przez Gminę na cele mieszkalne najemców, jak również w tym obiekcie użycza się lokal na potrzeby Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, działającego jako jednostka budżetowa Gminy. Ponadto, podano, że lokal udostępniony przez Gminę nieodpłatnie jednostce budżetowej - GOPS w budynku komunalnym w... jest wykorzystywany przez GOPS jako magazyn do składowania rzeczy przekazanych nieodpłatnie przez mieszkańców Gminy dla podopiecznych GOPS. Następnie GOPS przekazuje nieodpłatnie rzeczy znajdujące się w magazynie osobom potrzebującym (w ramach swoich zadań statutowych). Gmina poprzez GOPS realizuje w budynku komunalnym w... zadania własne z zakresu pomocy społecznej, niepodlegające - zdaniem Wnioskodawcy - opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina obciąża najemców kosztami ogrzewania.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji w uzasadnieniu do pytania nr 1, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę okoliczności niniejszej sprawy dotyczące wymiany kotła w budynku komunalnym w..., wskazać należy, że Wnioskodawca wykorzystuje/będzie wykorzystywał ww. budynek komunalny do wykonywania czynności zwolnionych - najem wyłącznie na cele mieszkaniowe, oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - realizacja przez Gminę poprzez GOPS zadań własnych z zakresu pomocy społecznej.

Tym samym brak jest bezpośredniego związku z wymianą kotła w budynku komunalnym z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Nie można również - wbrew twierdzeniom Gminy - uznać, że istnieje związek pośredni, który ma/miałby wpływ na powstanie prawa do odliczenia części podatku naliczonego, pomiędzy wymianą kotła w ww. budynku, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych na rzecz najemców lokali mieszkalnych (w związku z obciążaniem najemców kosztami ogrzewania). Przeniesienie przez Wnioskodawcę wydatków na dostarczenie "mediów" na użytkowników lokali mieszkalnych nie spowoduje zmiany przeznaczenia wykorzystania lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Należy również zauważyć, że obciążanie najemców kosztami ogrzewania dotyczy tylko faktu zużycia przez najemców energii cieplnej. W przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia na najemców kosztów wymiany kotła. Tym samym wymiana kotła również w budynku komunalnym nie ma/nie będzie miała wpływu na obrót uzyskiwany z tytułu świadczenia usług przez Gminę.

W konsekwencji, z uwagi na brak zarówno związku bezpośredniego jak i pośredniego pomiędzy realizacją przedmiotowej inwestycji, a czynnościami opodatkowanymi Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na wymianę kotła w budynku komunalnym w..., ponieważ przedmiotowy budynek komunalny, który Gmina wynajmuje na cele mieszkalne najemców oraz na realizację zadań własnych z zakresu pomocy społecznej poprzez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, działającego jako jednostka budżetowa Gminy, wykorzystuje/będzie wykorzystywała do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 również należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.