0113-KDIPT1-2.4012.693.2019.2.KW - Uznanie niezwróconych palet za dostawę towarów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 14 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2020 r. (według daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania niezwróconych przez Wnioskodawcę palet za dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania niezwróconych przez Wnioskodawcę palet za dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, ustalenia kursu przeliczenia waluty obcej oraz dokonania korekty ww. dostawy po otrzymaniu korekty rachunku.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 lutego 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy i o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka cywilna prowadząca działalność pod firmą "...", zwana dalej Spółka lub Wnioskodawcą, prowadzi działalność w zakresie transportu drogowego towarów. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne. Wnioskodawca rozlicza się z wykorzystaniem liniowej formy opodatkowania, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz jest podatnikiem VAT czynnym zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych w zakresie podatku od towarów i usług.

Firma Wnioskodawcy świadczy usługi przewozu towarów po krajach Unii Europejskiej, najczęściej na trasach Niemcy - Niemcy, Niemcy - inny kraj UE (w tym również Polska). Niektóre z tych przewozów odbywają się z opcją wymiany palet, tj. na miejscu załadunku kierowca oddaje puste palety, które ma na stanie w zamian za załadowane, a na miejscu rozładunku dostaje z powrotem taką samą ilość pustych palet, które oddał na miejscu załadunku.

Spółka miała wątpliwości jak rozliczać rachunki od zagranicznych kontrahentów (wystawione bez podatku VAT) za niewymienione palety, dlatego dnia 30 stycznia 2019 r. wystosowała wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie. W otrzymanej interpretacji nr 0113-KDIPT1-2.4012.56.2019.2.KW z dnia 29 kwietnia 2019 r. otrzymała odpowiedź, że rachunki takie mają charakter odszkodowawczy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w przypadku gdy kierowca nie miał odpowiedniej ilości palet i ich nie oddał na miejscu załadunku ani też nie zabrał pustych na miejscu rozładunku, co jest równoznaczne temu, że Spółka nie dysponowała faktycznie tymi paletami.

Spółka ma jednak dalej wątpliwości jak rozliczyć takie rachunki w przypadku, gdy doszło do częściowej wymiany palet. Chodzi o sytuację, kiedy Spółka zawiera umowę zlecenia transportowego z zagranicznym kontrahentem, który nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Zlecenie dotyczy wykonania transportu na trasie: Niemcy - Niemcy, Niemcy - inny kraj UE (w tym także Polska). W zleceniu transportowym zawarta jest informacja, że przewóz odbywa się z opcją wymiany palet, tj. na miejscu załadunku kierowca oddaje puste palety, które ma na stanie w zamian za załadowane, a na miejscu rozładunku dostaje z powrotem taką samą ilość pustych palet, które oddał na miejscu załadunku. Ponadto w przypadku, gdy kierowca nie ma odpowiedniej ilości pustych palet w momencie załadunku, to może je oddać w terminie późniejszym, który często jest określony na zleceniu transportowym. W przeciwnym wypadku, po tym ustalonym terminie, Spółka otrzymuje rachunek za niewymienione palety. I faktycznie zdarza się sytuacja, że kierowca w momencie załadunku nie ma odpowiedniej ilości pustych palet, dlatego nie dokonuje wymiany palet natomiast w miejscu rozładunku otrzymuje puste palety, które ma zamiar odwieźć na miejsce załadunku, by wymiana palet odbyła się w sposób prawidłowy. Warto tutaj zaznaczyć, że puste palety służą jedynie do przewozu towarów.

Zanim palety zostaną oddane, kierowca wykonuje inne usługi transportowe. Niestety czasami okazuje się, że nie udaje się Wnioskodawcy dostarczyć tych pustych palet na miejsce załadunku w ustalonym terminie. Może to wynikać z faktu, że miejsce załadunku znajduje się za daleko i koszty dojazdu byłyby znacznie większe niż koszt tych pustych palet. Wtedy zagraniczny kontrahent wystawia Wnioskodawcy rachunek za niewymienione / nieoddane palety. Czasami dodatkowo naliczona zostaje opłata administracyjna. Po otrzymaniu takiego rachunku, Zainteresowany decyduje się wykorzystywać palety do dalszego obrotu przy transportach z opcją wymiany palet. Miejsce rozładunku zawsze znajduje się na terenie UE.

Zdarza się również sytuacja, że po tym ustalonym czasie Wnioskodawca oddaje puste palety na miejsce załadunku i wtedy kontrahent zagraniczny wystawia korektę do wcześniej wystawionego rachunku.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że miejsce rozładunku, gdzie kierowca otrzymuje puste palety, najczęściej znajduje się na terytorium Niemiec bądź też w innym kraju Unii Europejskiej. Spółka po załadunku pustych palet teoretycznie mogłaby od razu rozporządzać tymi paletami i wykorzystywać je przy innych transportach z opcją wymiany palet, pamiętając przy tym, że ustaloną ilość pustych palet Spółka musi dalej oddać w ustalonym miejscu. Z reguły jednak kierowca stara się odłożyć te palety i dokładnie te same oddać zgodnie z umową na miejsce załadunku, chociaż dla kontrahenta raczej nie jest ważne, czy są to dokładnie te same palety, które kierowca odebrał na miejscu rozładunku. Ważne jest, by zgadzała się ilość pustych palet. Jednak według Wnioskodawcy, firma może nimi swobodnie rozporządzać i decydować jak właściciel, dopiero kiedy otrzyma od zagranicznego kontrahenta rachunek za te palety, ponieważ to w tym momencie jest zobowiązana do zapłaty należności za palety i nie musi ich już oddawać na miejsce załadunku.

Zdarza się czasami sytuacja, że puste palety są przemieszczane na terytorium Polski. Dzieje się tak w przypadku, gdy kierowca nie zdąży oddać pustych palet, a zbliża się czas jego powrotu do kraju. Warto jednak zaznaczyć, że palety te znajdują się cały czas na naczepie. Nie są wyjmowane ani sprzedawane na terytorium Polski. Przy kolejnym wyjeździe przemieszczane są z powrotem na terytorium Niemiec bądź innego kraju UE. Tam albo są oddawane w ustalonym miejscu zgodnie ze zleceniem transportowym, albo wykorzystywane są przy innych transportach z wymianą palet.

Zakończenie transportu palet znajduje się najczęściej na terenie Niemiec bądź też innych krajów Unii Europejskiej, tj. Holandia, Belgia, Francja, Luksemburg.

Zagraniczny kontrahent nie jest zarejestrowany jako podatnik w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy skoro Spółka faktycznie dysponuje paletami, to rachunek od zagranicznego kontrahenta za niewymienione/niezwrócone palety należy potraktować jako dostawę towaru, dla której podatnikiem jest nabywca towaru, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy?

2. Jeśli tak, to jaki kurs należy wziąć do przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej?

3. Czy korektę rachunku otrzymaną po dokonaniu zwrotu palet należy potraktować jako zwrot towaru i dokonać korekty uprzednio dokonanej dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca?

Zdaniem Wnioskodawcy, odbierając puste palety na miejscu rozładunku, Zainteresowany zobowiązuje się, że odda je na miejscu załadunku, by uniknąć dodatkowych opłat związanych z wykonaniem transportu. W tej sytuacji Spółka faktycznie dysponuje paletami i w momencie otrzymania rachunku od zagranicznego kontrahenta przechodzi na nią prawo do rozporządzania nimi jak właściciel. Czasami z uwagi na to, że koszty oddania palet na miejscu załadunku są większe niż sama wartość palet, Spółka decyduje się, że ich nie odda. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy mamy tu do czynienia z dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy palet objętych takim rachunkiem jest terytorium kraju, gdyż przedmiotowe palety w momencie dokonania ich dostawy nie były transportowane ani wysyłane.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, jest on zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostawy palet na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, gdyż kontrahent zagraniczny nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, a dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Kwoty wyrażone w walucie obcej według Spółki należy przeliczyć według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia takiego rachunku.

Zdaniem Spółki po dokonaniu zwrotu palet na miejsce załadunku i otrzymania od zagranicznego kontrahenta korekty rachunku, należy tę korektę potraktować jako zwrot towaru i dokonać korekty uprzednio dokonanej dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca (art. 29a ust. 10 pkt 2).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy zauważyć, że generalnie - poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać daną czynność za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie czynności powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczeniem a przekazanym wynagrodzeniem.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć związek bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy "dostawa" oznacza bowiem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 wyjaśnił, co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". W orzeczeniu tym wskazano, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów Trybunał posłużył się zatem terminem przeniesienia "własności" w sensie ekonomicznym, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Zatem "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

W tym miejscu należy zauważyć, że termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

I tak, z postanowień art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W myśl § 2 tego artykułu, w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, w przypadku gdy płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wtedy kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Według art. 17 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r. - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Natomiast w myśl ww. przepisu art. 17 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 listopada 2019 r. - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W świetle całokształtu okoliczności sprawy czynności, za które Wnioskodawca dokonuje płatności na podstawie wystawionych rachunków tytułem niewymienionych / nieoddanych palet, nie można uznać za dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika bowiem, że przedmiotowe palety służą wyłącznie do przewozu przez Wnioskodawcę towarów do innego kontrahenta. Jak wskazał Zainteresowany - przed wykonaniem transportu Spółka zawiera z zagranicznym kontrahentem zlecenie transportowe, w którym określono, iż po ustalonym na oddanie palet terminie zostanie obciążona za każdą niewymienioną paletę. Wypłacana przez Spółkę należność stanowi rekompensatę za poniesione przez kontrahenta zagranicznego straty, w postaci niedostarczenia przez Zainteresowanego palet na wymianę w ustalonym terminie.

W przedstawionych okolicznościach zatem nie można wypłacanych przez Wnioskodawcę kwot uznać za wynagrodzenie bezpośrednio związane z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Opłaty ponoszone przez Spółkę z tytułu niewymienionych / niezwróconych palet mają charakter odszkodowawczy. Tym samym pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, w opisanej sprawie nie zachodzą przesłanki do uznania przedmiotowej transakcji za dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 wniosku należało uznać je za nieprawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytania nr 2 i nr 3 wniosku z uwagi, iż zostały zawarte w sytuacji uznania niewymienionych palet za dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.