0113-KDIPT1-2.4012.691.2023.1.KW - Przesłanki utworzenia grupy VAT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy spełnienia przesłanek wymaganych dla utworzenia grupy VAT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

C

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A (dalej także: "Wnioskodawca" lub "A") jest spółdzielnią działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia... (Dz. U. ..), prowadzącą działalność w zakresie świadczenia usług finansowych na rzecz swoich członków. Siedziba A znajduje się na terytorium Polski.

Wnioskodawca realizuje na rzecz swoich członków świadczenia usług finansowych określonych w ustawie o..., w szczególności w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych członków..., udzielania im kredytów i pożyczek pieniężnych, realizacji zleceń przelewów i innych dyspozycji finansowych, pośrednictwa ubezpieczeniowego w oferowaniu członkom...produktów ubezpieczeniowych innych podmiotów. Działalność Wnioskodawcy podlega publicznemu nadzorowi ze strony Komisji Nadzoru Finansowego oraz... w zakresie i na zasadach określonych odrębnymi przepisami prawa. Wnioskodawca w toku prowadzonej działalności zobowiązany jest do zapewnienia zgodności tej działalności z wymogami regulacyjnymi prawa krajowego i międzynarodowego, raportowania określonych zdarzeń gospodarczych oraz zachowania określonych parametrów finansowych prowadzonej działalności.

A jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny, w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawa o VAT"). Działalność A z tytułu świadczenia usług finansowych spełnia przesłanki działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

A jest większościowym akcjonariuszem w B (97,51% akcji). A świadczy na rzecz B następujące usługi:

̶ usługi najmu (plus odsprzedaż usług związanych z najmem);

̶ usługi udostępniania rynku;

̶ usługi reklamy, usługi kurierskie (odsprzedaż).

A ściśle współpracuje z B z uwagi na fakt, że jej działalność jest realizowana w placówkach sprzedażowych B.

A jest większościowym akcjonariuszem C (91,6% akcji). Wnioskodawca dokonywał na rzecz C sprzedaży energii elektrycznej (refaktura kosztów), lecz wartość tej sprzedaży jest pomijalna z perspektywy całego obrotu realizowanego przez A.

Charakterystyka Zainteresowanego 1

B (dalej także jako "B") jest spółką akcyjną, która prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług pośrednictwa finansowego. B jest podatnikiem VAT czynnym, mającym siedzibę na terytorium Polski. B ściśle współpracuje z Wnioskodawcą wykonując na rzecz A usługi pośrednictwa finansowego. Co do zasady bowiem Wnioskodawca nie posiada własnych placówek sprzedażowych, w związku z tym sprzedaż i realizacja usług, których przedmiotem są produkty finansowe A, jest wykonywana przez B z wykorzystaniem jej placówek sprzedażowych. Jednocześnie Wnioskodawca jest kluczowym partnerem biznesowym B, we współpracy z którym osiągane przychody stanowią najistotniejszą część przychodów B. Niemniej, wartość przychodów osiąganych przez B ze współpracy z Wnioskodawcą nie przekracza 50% całości jej przychodów.

Ponadto, w mniejszym zakresie są również realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz B usługi najmu (podnajem miejsc pod bankomaty). B świadczy także usługi najmu na rzecz Zainteresowanego 2 - C. Niemniej, jest to sprzedaż o charakterze marginalnym pod względem wartości sprzedaży w ramach działalności spółki.

Charakterystyka Zainteresowanego 2

Zainteresowany 2, czyli C (dalej także jako "C") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług najmu oraz leasingu środków trwałych, w tym budynków, lokali, środków transportu, sprzętu i wyposażenia biurowego. Spółka ta jest czynnym podatnikiem VAT, mającym siedzibę na terytorium Polski.

C świadczy na rzecz A oraz B usługi w zakresie m.in. leasingu operacyjnego, najmu, obsługi floty samochodowej, udzielenia licencji na korzystanie ze znaku towarowego; udzielania licencji na korzystanie z oprogramowania, usługi administrowania i zarządzania obiektami lub procesami (np. systemami motywacyjnymi) oraz środkami trwałymi, usługi wysyłki korespondencji i archiwizacji dokumentów, usługi obsługi prawnej (prowadzenia spraw karnych), obsługi administracyjnej, obsługi kadrowo-płacowej, usługi dostępu do danych oraz inne usługi tzw. back office.

Istotna część sprzedaży Zainteresowanego 2 jest związana ze sprzedażą ww. usług na rzecz Wnioskodawcy oraz B, ale aktualnie nie przekracza poziomu 50% wartości obrotu realizowanego przez Zainteresowanego 2 (w 2021 r. wartość ta wyniosła 44,3%). Należy spodziewać się, że poziom sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy lub B w przyszłości nie ulegnie zasadniczym zmianom, tj. Wnioskodawca oraz B są i pozostaną największymi jednostkowymi odbiorcami usług Zainteresowanego 2, ale wartość sprzedaży realizowana na ich rzecz nie przekroczy poziomu 50% całej sprzedaży realizowanej przez B.

Powiązania pomiędzy Stronami

Wnioskodawca jest większościowym akcjonariuszem Zainteresowanego 1 (95,24% akcji) oraz Zainteresowanego 2 (97,51% akcji). C jest akcjonariuszem B i posiada aktualnie 3,6% akcji spółki.

Pomiędzy powyższymi podmiotami istnieją także określone powiązania osobowe. Aktualnie powiązania te są następujące:

̶ W radzie nadzorczej każdego z ww. podmiotów znajdują się Panowie...,...,...;

̶ Członkowie zarządu Wnioskodawcy -...,... oraz... - są jednocześnie, odpowiednio, członkami rady nadzorczej lub członkami zarządu B oraz członkami rady nadzorczej C;

̶ Pani Wiceprezes zarządu B,..., jest jednocześnie prokurentem C.

Istnienie konkretnych powiązań osobowych może w przyszłości ulegać zmianie, niemniej założenia biznesowe Wnioskodawcy zakładają schemat współpracy, koordynacji i nadzoru nad działalnością podmiotów powiązanych kapitałowo m.in. poprzez wyznaczanie osób pełniących w A funkcje zarządcze lub nadzorcze do pełnienia określonych funkcji nadzorczych lub zarządczych w tych podmiotach powiązanych.

Ponadto, Strony zawarły porozumienie, mające na celu określenie i sformalizowanie zasad współpracy w zakresie inicjowania i realizacji strategii rozwoju określania priorytetów oraz celów długookresowych stron porozumienia. Wnioskodawca, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 przyjmują bowiem jako cel nadrzędny współpracy osiąganie efektywnej sprzedaży usług i produktów A poprzez B, który świadczy dla A usługę front office oraz adekwatne wspomaganie podstawowej działalności A poprzez C, który świadczy usługi komplementarne w stosunku do usługi front office (back office).

W celu osiągnięcia przyjętego założenia, Strony przyjmują w ramach porozumienia, że A będzie przysługiwało w szczególności prawo decydowania w kwestii:

̶ sieci sprzedaży (zasięgu, liczby i lokalizacji punktów sprzedaży, uruchamianiu kanałów zdalnych),

̶ sieci bankomatowej (liczby i rozmieszczenia),

̶ określania standardów wizualizacji punktów sprzedaży,

̶ określania standardów obsługi klienckiej,

̶ standaryzacji szkoleń i przekazów marketingowych,

̶ wyznaczania kierunków rozwoju technologii.

Ponadto, Strony zobowiązują się do współpracy w zakresie wzajemnego udostępniania i rozwoju oprogramowania koniecznego dla poprawy efektywności biznesowej Stron. Strony porozumienia zobowiązują się do wymiany informacji i doświadczeń, w szczególności w zakresie i w obszarach wzajemnie świadczonych usług, naturalnie z wyłączeniem sytuacji potencjalnego konfliktu interesów. W związku z tym Strony planują organizację cyklicznych, okresowych spotkań uzgodnieniowych i konsultacyjnych, w celu oceny dotychczasowych wspólnych przedsięwzięć oraz wniosków dla działalności na przyszłość. Treść uzgodnień w tym względzie będzie przyjmowała formę pisemną, potwierdzoną przez wszystkie zainteresowane strony.

W tym momencie żaden z powyższych podmiotów nie jest członkiem innej grupy VAT, niemniej rozważają one wspólne utworzenie podatnika grupowego. W związku z tym zasadne jest potwierdzenie, że spełniają one merytorycznie przesłanki utworzenia grupy VAT.

Pytanie

Czy Wnioskodawca, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 spełniają przesłanki wymagane dla utworzenia przez nie grupy VAT, w szczególności przesłanki powiązań finansowych, ekonomicznych oraz organizacyjnych w rozumieniu art. 15a ust. 3-5 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawców:

Wnioskodawca, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2, stanowią grupę podmiotów spełniających przesłanki konieczne do utworzenia grupy VAT, w szczególności z uwagi na istnienie pomiędzy nimi powiązanych finansowych, ekonomicznych oraz organizacyjnych, w rozumieniu art. 15a ust. 3-5 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o VAT, podatnikiem o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

Utworzenie grupowego podatnika jest możliwe, jeżeli podmioty spełniające warunki materialne dopełnią określonych wymogów formalnych (zawrą umowę w formie i trybie przewidzianymi w art. 15a ust. 10 ustawy o VAT). Do zasadniczych przesłanek materialnych, określających możliwość utworzenia przez daną grupę podmiotów należą:

̶ przesłanka powiązań finansowych,

̶ przesłanka powiązań ekonomicznych,

̶ przesłanka powiązań organizacyjnych.

Do pozostałych przesłanek należą przesłanka statusu podatkowego każdej ze stron - jest ona spełniona, bowiem każdy ze wskazanych podmiotów jest podatnikiem VAT oraz przesłanka siedziby podmiotów tworzących grupę VAT, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - w omawianym przypadku również jest ona spełniona przez wszystkie wskazane w stanie faktycznym podmioty. Ponadto, Wnioskodawca, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 nie są członkami innej, już istniejącej grupy VAT, co byłoby przesłanką negatywną utworzenia grupy VAT zgodnie z art. 15a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z tym, ocena możliwości utworzenia przez Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 grupy VAT jest uzależniona od oceny istnienia pomiędzy nimi wymaganych przesłanek finansowych, organizacyjnych i ekonomicznych, zgodnie z art. 15a ust. 3-5 ustawy o VAT.

Ad. 1) Przesłanka powiązań finansowych

Nie ulega wątpliwości, że przesłanka powiązań finansowych jest spełniona. Zgodnie bowiem z treścią art. 15a ust. 3 ustawy o VAT podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników będących członkiem grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada ponad 50% akcji w kapitale zakładowym Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 (odpowiednio: 95,24% oraz 97,51% akcji) warunek przesłanki powiązań finansowych należy uznać za spełniony.

Ad. 2) Przesłanka powiązań ekonomicznych

Z art. 15a ust. 4 ustawy o VAT wynika, że podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach niniejszej sprawy, pomiędzy poszczególnymi podmiotami wskazanymi we wniosku spełniona jest co najmniej jedna z powyższych przesłanek w każdej z tych relacji. Z uwagi na fakt, że przesłanki wskazane w art. 15a ust. 4 ustawy o VAT mają charakter alternatywny, spełnienie jednej z nich jest wystarczające dla potwierdzenia istnienia powiązania ekonomicznego.

Nie ulega wątpliwości, że działalność Wnioskodawcy oraz B ma taki sam charakter, bowiem Wnioskodawca jako... świadczy określone usługi finansowe, których sprzedaż następuje za pośrednictwem B. Główny zakres działalności tych podmiotów jest więc ściśle powiązany i ma zbieżny charakter. Działalność C jest bardziej zróżnicowana, niemniej podmiot ten także świadczy usługi z szeroko pojętej branży finansowej, w tym usługi leasingu na rzecz Wnioskodawcy oraz B.

Działalność Wnioskodawcy oraz B i C ma również charakter uzupełniający i współzależny. W Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 października 2022 r. w zakresie grup VAT, opublikowanych przez Ministerstwo Finansów ("Objaśnienia podatkowe"), zwraca się uwagę że działalność podatników ma taki sam charakter jeżeli działalność poszczególnych podmiotów ma taki sam zespół cech. W konsekwencji, "dla spełnienie wskazanego warunku wystarczające jest, że poszczególne spółki prowadzą działalność w tym samych sektorze. Przykładem mogą być różne spółki operujące w sektorze finansowym - bank, bank hipoteczny, agent rozliczeniowy, (...) agent transferowy, spółka leasingowa, spółka faktoringowa, dom maklerski, itp. (Objaśnienia podatkowa, s. 7)".

Działalność w zakresie wykonywania usług finansowych Wnioskodawcy (m.in. prowadzenia rachunków pieniężnych, udzielania pożyczek, kredytów, dokonywania transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych) jest realizowana w ścisłej współpracy z B, która realizuje usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług na rzecz konsumentów. Jednocześnie, realizacja usług finansowych na rzecz konsumentów nie jest możliwa bez wsparcia C w zakresie tzw. obsługi back office. Obejmuje ona administrowanie i zarządzanie procesami w A oraz B, w tym m.in. obsługę korespondencji, obsługę prawną (np. prowadzenie spraw karnych), archiwizację dokumentów. Poprzez udzielenie licencji na korzystanie ze znaku towarowego, najem i leasing urządzeń i narzędzi koniecznych do świadczenia usług (w tym obsługi floty samochodowej) wsparcie C zapewnia możliwość realizacji usług finansowych przez Wnioskodawcę oraz B w ramach spójnych i profesjonalnie zorganizowanych działań.

W cytowanych uprzednio Objaśnieniach podatkowych Ministerstwo Finansów zwraca uwagę, że działalność ma charakter uzupełniający i współzależny, jeżeli działania podejmowane są przez różne podmioty w sposób powodujący, że działalność ta staje się kompletna, pozostająca we wzajemnej zależności. W ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, że ma taki charakter świadczenie usługi finansowej we współpracy z podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa finansowego i podmiotem realizującym usługi "back office" względem usługi finansowej. Wspólne realizowanie usług front office i back office przez kontrahentów umożliwia więc skuteczny rozwój działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Nie ulega także wątpliwości, że działalność B oraz C ma na celu zapewnienie możliwości pełnego, spójnego i profesjonalnego świadczenia i sprzedaży usług finansowych przez Wnioskodawcę. Tym samym spełniona jest także przesłanka wskazana w art. 15a ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, która wskazuje że przesłanka powiązań ekonomicznych jest również spełniona wówczas, gdy członek grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie grupy VAT. Warto zwrócić uwagę, że ustawa o VAT posługując się pojęciem "w dużej mierze" nie precyzuje jak należy je rozumieć, przez co pojęcie to należy interpretować w sposób przyjęty w języku potocznym. Innymi słowy, przepisy wymagają pomiędzy danymi podmiotami współpracy, której zakres jest istotny. Według Wielkiego Słownika Języka Polskiego (Wersja elektroniczna na www.wsjp.pl) opracowanego przez Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk synonimem pojęcia "w dużej mierze" jest przysłówek "poważnie" odczytywany w kontekście jakości lub intensywności czegoś. Sformułowanie "w dużej mierze" oznacza więc "w istotnym zakresie", lecz bez wymogu dominowania lub bezwzględnego przeważania w porównaniu do zakresu świadczeń na rzecz innych podmiotów. Nie jest więc pojęcie "w dużej mierze" tożsame z pojęciem "w większości".

Treść ustawy o VAT nie wskazuje także w jaki sposób i za pomocą jakich okoliczności możliwe jest zweryfikowanie spełnienia przesłanki świadczeń, z których "w dużej mierze" korzystają inni członkowie grupy VAT. W ocenie Wnioskodawcy możliwe jest więc odniesienie się do wszelkich okoliczności i przesłanek, które w obiektywny sposób pozwolą ocenić ten zakres. Możliwe jest więc ujęcie ilościowe lub wartościowe lub o innym charakterze, jeżeli są one reprezentatywne dla oceny charakteru współpracy pomiędzy stronami. Istotą oceny przesłanek wymaganych dla utworzenia grupy VAT jest bowiem wykazanie istnienia ścisłych powiązań pomiędzy poszczególnymi podmiotami mającymi utworzyć tę grupę.

Jak wskazano wcześniej, współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a B jest na tyle ścisła, że omawiany warunek pomiędzy tymi podmiotami z pewnością jest spełniony. Wnioskodawca jest najistotniejszym kontrahentem B i nabywcą usług pośrednictwa finansowego, realizowanych przez B, mimo, że wartość sprzedaży z działalności B na rzecz A nie przekracza 50% wartości całego przychodu B w danym roku. Podobnie relacja pomiędzy C a kontrahentami wskazuje, że istnieje w tym względzie powiązanie o charakterze ekonomicznym. Wnioskodawca jest głównym odbiorcą usług oferowanych przez C, odpowiadającym za przeszło 30% przychodów Zainteresowanego 2. Istotnym kontrahentem C pozostaje także B, z którym współpraca generuje kolejne kilkanaście procent obrotu Zainteresowanego 2. Łącznie świadczenia C na rzecz Wnioskodawcy oraz B stanowią istotną część działalności gospodarczej Zainteresowanego 2, nie przekraczają one jednak wartościowo 50% przychodu osiąganego w danym roku przez Spółkę. Nie jest to jednak okoliczność wykluczająca istnienie powiązania o charakterze ekonomicznym. Jak wskazują bowiem Objaśnienia podatkowe " (...) powiązanie ekonomiczne występuje, jeżeli z działalności danego członka GV korzystają w dużym stopniu inni członkowie tej grupy. Stopień ten można ustalić na podstawie np. skali przychodów generowanych z tytułu świadczenia usług na rzecz innych członków grupy VAT w stosunku do przychodów generowanych przez inne podmioty. Przy czym nie jest konieczne, aby istniała tutaj konieczność wystąpienia bezwzględnej większości tych przychodów (tj. aby np. ponad 50% przychodów pochodziło od członków GV). Wystarczające jest tutaj, aby z działalności danego pomiotu w znaczącym stopniu korzystali pozostali członkowie GV, np. aby przychody uzyskiwane od innych pomiotów tworzących grupę były wyższe od przychodów generowanych od innych pojedynczych podmiotów".

W omawianej sytuacji przesłanka powiązań ekonomicznych jest spełniona w przedstawionym zakresie. Świadczenia realizowane przez C na rzecz A oraz B są łącznie najbardziej istotną wartościowo częścią przychodów osiąganych przez Zainteresowanego 2. Pomimo, że łączna ich wartość nie przekracza 50% całej wartości przychodów C w danym roku, zakres i waga relacji gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami pozwala na stwierdzenie, że pomiędzy Wnioskodawcą, B oraz C spełnione są przesłanki powiązań ekonomicznych przewidziane w art. 15a ust. 4 Ustawy o VAT.

Ad. 3) Przesłanka powiązań organizacyjnych

Z treści art. 15a ust. 5 ustawy o VAT wynika, że podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli:

Powyższe okoliczności są oceniane jako alternatywa, a więc spełnienie minimum jednej z nich oznacza, że wypełniona została definicja przesłanki powiązań organizacyjnych.

Ustawa o VAT nie wskazuje jak należy rozumieć wspólne kierownictwo podmiotów tworzących grupę VAT, niemniej zastrzega że może ono występować w opcji pośredniej lub bezpośredniej. W tym względzie warto uwzględnić treść orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") w zakresie definicji wymogów utworzenia i funkcjonowania grupy VAT. Przepisy ustawy o VAT w tym zakresie opierają się bowiem na regulacjach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ("Dyrektywa VAT"), w szczególności 11 Dyrektywy VAT. Przepis ten przewiduje możliwość uznania przez Państwa Członkowskie za jednego podatnika VAT osoby mające swe przedsiębiorstwa na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Przesłanki te, które znajdują swoje powtórzenie w definicji podatnika grupowego w art. 15a ust. 1 ustawy o VAT, należy więc rozumieć zgodnie z wykładnią wspólnotową przepisów o VAT.

Z wyroku w sprawie C-141/20 Norddeutche Gesellschaft fur Diakonie wynika więc, że: "art. 4 ust. 4 akapit drugi szóstej dyrektywy (art. 11 Dyrektywy VAT) należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie uznało za "jednego podatnika" nie samą grupę podatkową VAT, lecz członka tej grupy, a konkretnie jej podmiot nadrzędny, jeżeli podmiot ten jest w stanie narzucić swą wolę innym podmiotom należącym do tej grupy i pod warunkiem że takie uznanie nie prowadzi do ryzyka powstania strat podatkowych." Jednocześnie TSUE sprzeciwił się takiemu rozumieniu przesłanek wskazanych w Dyrektywie VAT, które oprócz wymogu posiadania większości udziałów w danym podmiocie wymagają także większości praw głosu w tym podmiocie. Istotą współpracy organizacyjnej pomiędzy podatnikami tworzącymi grupę VAT jest wyznaczenie celu gospodarczego oraz strategii jego osiągnięcia przez określony podmiot. Możliwość realizacji tych działań następuje poprzez koordynację wzajemnych działań, których cel i zasadniczy kierunek jest wyznaczany przez lidera.

Wymogu powiązań organizacyjnych nie należy zaś interpretować jako konieczności istnienia jakiejś formy bezpośredniego sterowania działaniami innych podmiotów, tworzących grupę VAT. Należy bowiem podkreślić, że wszystkie podmioty tworzące grupę VAT powinny być formalnie niezależne, zaś wymóg posiadania przez nie statusu podatnika VAT w sensie materialnym oznacza, że ich działalność gospodarcza powinna być wykonywana w sposób samodzielny, zgodnie z definicją z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Istnienie takiej zależności, która dawałaby liderowi możliwość bezpośredniego sterowania działaniami pozostałych członków grupy VAT, podważałaby więc ich status jako samodzielnych podmiotów.

W Objaśnieniach podatkowych Ministerstwo Finansów zwraca uwagę na konieczność istnienia strategicznego przywództwa dla całej grupy. Realizacja tego przywództwa następuje za pomocą określonego uprawnienia do zarządzania i narzucania swojej woli innym członkom grupy. Zakres i forma tej współpracy może zostać sformalizowana w umowie. Organizacja działań wszystkich członków grupy powinna zaś uwzględniać określony wspólny cel gospodarczy (S. 9 - 10 Objaśnień podatkowych).

Wnioskodawca podkreśla, że w okolicznościach przedstawionej sprawy przesłanka powiązań ekonomicznych powinna zostać uznana za spełnioną. Zakres i charakter współpracy pomiędzy wskazanymi podmiotami spełnia zarówno wymogi wprost wynikające z przepisów prawa, jak również z jego interpretacji w rozumieniu Objaśnień podatkowych lub orzecznictwa TSUE.

Podmiotem dominującym i wyznaczającym cele prowadzonej działalności jest Wnioskodawca. Jako podmiot posiadający zdecydowaną większość akcji w kapitale zakładowym zarówno B, jak i C, określa, nadzoruje i rozlicza realizację celów gospodarczych tych podmiotów. Wyznaczenie osób pełniących funkcje zarządcze i nadzorcze u Wnioskodawcy do pełnienia obowiązków zarządczych i nadzorczych w ramach obu Zainteresowanych spółek pozwala na koordynację i ścisłą współpracę wszystkich wskazanych podmiotów w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. W celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości co do istnienia powiązań pomiędzy Wnioskodawcą, B oraz C strony zawarły porozumienie precyzujące zasady wspólnej organizacji i realizacji podejmowanych działań.

Porozumienie to wskazuje, że strony przyjmują jako cel nadrzędny współpracy osiąganie efektywnej sprzedaży usług i produktów Wnioskodawcy poprzez B, który świadczy dla A usługę front office oraz adekwatne wspomaganie podstawowej działalności A poprzez C, który świadczy usługi komplementarne w stosunku do usługi front office (back office).

Wnioskodawca w istocie wyznacza kierunki i cele gospodarcze wspólnie podejmowanych przez wszystkie podmioty działań, bowiem A będzie przysługiwało prawo decydowania w kwestii:

̶ sieci sprzedaży (zasięgu, liczby i lokalizacji punktów sprzedaży, uruchamianiu kanałów zdalnych),

̶ sieci bankomatowej (liczby i rozmieszczenia),

̶ określania standardów wizualizacji punktów sprzedaży,

̶ określania standardów obsługi klienckiej,

̶ standaryzacji szkoleń i przekazów marketingowych,

̶ wyznaczania kierunków rozwoju technologii.

Strony porozumienia zobowiązują się do wymiany informacji i doświadczeń, w szczególności w zakresie i w obszarach wzajemnie świadczonych usług, naturalnie z wyłączeniem sytuacji potencjalnego konfliktu interesów. W związku z tym Strony planują organizację cyklicznych, okresowych spotkań uzgodnieniowych i konsultacyjnych, w celu oceny dotychczasowych wspólnych przedsięwzięć oraz wniosków dla działalności na przyszłość. Treść uzgodnień w tym względzie będzie przyjmowała formę pisemną, potwierdzoną przez wszystkie zainteresowane strony.

Mając na uwadze fakt istnienia powiązań osobowych oraz koordynację podejmowanych działań zgodnie z treścią planowanego porozumienia, także przesłankę powiązań organizacyjnych należy w tym względzie uznać za spełnioną.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie trzy przesłanki wskazane w art. 15a ust. 3-5 ustawy o VAT należy uznać za spełnione w okolicznościach niniejszej sprawy. Pozwala to Wnioskodawcy, Zainteresowanemu 1 oraz Zainteresowanemu 2 na utworzenie grupy VAT oraz funkcjonowanie w ramach grupy, jeżeli przesłanki utworzenia grupy będą utrzymane w czasie jej trwania.

Pogląd powyższy znajduje potwierdzenie w praktyce wykładni prawa, prezentowanej w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym:

̶ Interpretacja indywidualna z dnia 2 czerwca 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.216.2023.2.AJB

" (...) fakt, iż wszelkie istotne decyzje gospodarcze, finansowe oraz wizerunkowe są podejmowane w ścisłym porozumieniu z kierownictwem Gminy, świadczy o istnieniu powiązań organizacyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 5 ustawy o VAT. Prezydent Miasta ma realny i legalny wpływ na kierunek rozwoju spółek miejskich, narzuca im swoje wizje działalności, akceptuje bądź odrzuca koncepcje inwestycyjne, perswaduje zahamowanie wzrostu cen towarów i usług, legitymuje nierentowność tych przedsiębiorstw, wykorzystuje je w celach społecznych oraz politycznych";

̶ Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.84.2023.2.MM

"W przedmiotowej sprawie będą spełnione także przesłanki organizacyjne zgodnie z art. 15a ust. 5 ustawy, ponieważ jak wskazali Państwo, członkowie grupy VAT będą znajdować się bezpośrednio pod wspólnym kierownictwem zarówno prawnie, jak i faktycznie (w zarządzie Wnioskodawcy oraz w zarządzie Zainteresowanego zasiadają te same osoby, które są uprawnione do reprezentowania zarówno Wnioskodawcy, jak i Zainteresowanego) oraz będą wzajemnie koordynować swoje działania (członkowie zarządu obu podmiotów mają realny wpływ na organizację działalności tych podmiotów i tym samym działają w znacznym stopniu w porozumieniu)".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Na podstawie art. 2 pkt 47 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o grupie VAT - rozumie się przez to grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną jako podatnik podatku.

Stosownie do art. 2 pkt 48 ustawy obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o przedstawicielu grupy VAT rozumie się przez to podmiot reprezentujący grupę VAT w zakresie obowiązków tej grupy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na obowiązujący od 1 stycznia 2023 r. przepis art. 15a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

W świetle art. 15a ust. 2 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:

Powyższy przepis przewiduje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.), zgodnie z którym:

Po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej "Komitetem ds. VAT"), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do celów VAT.

Jak wynika z art. 15a ust. 1 ustawy, w celu założenia przez dwa lub więcej podmiotów grupy VAT, konieczne jest, aby podmioty te były powiązane finansowo, ekonomicznie, organizacyjnie oraz, aby zawarły umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunki utworzenia grupy VAT zostały szczegółowo wymienione w art. 15a ust. 3-5 ustawy. W przepisach tych wskazano jak należy interpretować wymagane powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne.

W myśl art. 15a ust. 3 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników będących członkiem grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.

Zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:

Przez powiązania o charakterze ekonomicznym należy rozumieć nie tylko taki sam charakter głównej działalności członków grupy, ale także uzupełnianie się i współzależność prowadzonej działalności czy też prowadzenie działalności w całości lub w dużej mierze wykorzystywanej przez członków grupy.

Powiązanie ekonomiczne należy uznać za istniejące, jeśli działalność członków grupy VAT jest tego samego rodzaju, nawet jeżeli ich działania są prowadzone w różnych sektorach gospodarki.

Komplementarna lub wzajemna działalność członków, może natomiast obejmować przypadki, gdy towary lub usługi wytwarzane przez członka grupy VAT są niezbędne do działania dla innych członków oraz przypadki, w których towary lub usługi są konsumowane wspólnie.

Natomiast działalność członków grupy VAT, którzy całkowicie lub częściowo działają na korzyść innych członków, może obejmować przypadki, w których podmiot bezpośrednio dostarcza towary lub usługi innemu członkowi, nawet jeśli działalność tego ostatniego nie jest koniecznie zależna od tych dostaw lub usług.

Natomiast stosownie do art. 15a ust. 5 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli:

Całkowicie lub częściowo dzielone struktury zarządzania skutkują podejmowaniem decyzji w grupie VAT przez jeden podmiot, który zapewnia strategiczne przywództwo dla całej grupy VAT będącej już w rozumieniu VAT pojedynczym podatnikiem. Obecność takiego podmiotu zarządzającego działającego poprzecznie w całej grupie VAT można ustalić na podstawie jego miejsca w hierarchii (np. dzielone kierownictwo najwyższego szczebla) lub rodzaju działań, o których ma prawo decydować (np. wspólnego zarządzania sprawami prawnymi lub zagadnieniami finansowymi). Podmiot taki powinien być w stanie narzucić swoją wolę innym członkom grupy VAT podlegającym jakiejś formie nadzoru i rozliczalności.

W myśl art. 15a ust. 6 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2023 r.:

Warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych pomiędzy członkami grupy VAT musi być spełniony nieprzerwanie przez okres, w jakim ta grupa posiada status podatnika.

Podczas całego okresu istnienia grupy VAT zachodzić muszą wszystkie trzy typy powiązań, o których mowa w art. 15a ust. 6 ustawy.

Kolejne warunki, które winna spełnić grupa VAT zostały określone w art. 15a ust. 7, ust. 8 oraz ust. 9 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Podmiot może być członkiem tylko jednej grupy VAT.

Grupa VAT nie może być członkiem innej grupy VAT.

Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków, ani pomniejszona o któregokolwiek

z członków wchodzących w jej skład.

Dodatkowo, zgodnie z art. 15a ust. 10 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Umowa o utworzeniu grupy VAT jest sporządzana na piśmie i zawiera co najmniej:

Grupa VAT traci status podatnika w przypadku, gdy przestanie spełniać warunki, od których uzależnione jest jej funkcjonowanie lub upłynie termin na jaki została utworzona.

Jak już zostało wspomniane, grupę VAT będą mogły utworzyć podmioty spełniające jednocześnie warunki wszystkich trzech powiązań (finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych) pomiędzy sobą, które zostały wymienione w art. 15a ust. 3, ust. 4 i ust. 5 ustawy. Powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne muszą istnieć w trakcie zawiązywania grupy VAT oraz trwać nieprzerwanie przez okres na jaki grupa VAT została powołana. Co ważne, jeden podmiot może być członkiem tylko jednej grupy VAT. Z kolei, grupa VAT nie może być członkiem innej grupy VAT.

Pomiędzy podmiotami tworzącymi grupę VAT będą musiały istnieć łącznie następujące powiązania:

Jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku Zainteresowany będący stroną postępowania jest większościowym akcjonariuszem Zainteresowanego 1 (95,24% akcji) oraz Zainteresowanego 2 (97,51% akcji). Zainteresowany 2 jest akcjonariuszem Zainteresowanego 1 i posiada aktualnie 3,6% akcji spółki.

Pomiędzy podmiotami istnieją także określone powiązania osobowe. W radzie nadzorczej każdego z ww. podmiotów znajdują się Panowie..,...,.. Członkowie zarządu Zainteresowanego będącego stroną postępowania -...,... oraz... - są jednocześnie, odpowiednio, członkami rady nadzorczej lub członkami zarządu Zainteresowanego 1 oraz członkami rady nadzorczej Zainteresowanego 2. Pani Wiceprezes zarządu Zainteresowanego 1,..., jest jednocześnie prokurentem Zainteresowanego 2.

Wskazali Państwo, że założenia biznesowe Zainteresowanego będącego stroną postępowania zakładają schemat współpracy, koordynacji i nadzoru nad działalnością podmiotów powiązanych kapitałowo m.in. poprzez wyznaczanie osób pełniących u Zainteresowanego będącego stroną postępowania funkcje zarządcze lub nadzorcze do pełnienia określonych funkcji nadzorczych lub zarządczych w tych podmiotach powiązanych.

Strony zawarły porozumienie, mające na celu określenie i sformalizowanie zasad współpracy w zakresie inicjowania i realizacji strategii rozwoju określania priorytetów oraz celów długookresowych stron porozumienia. Zainteresowany będący stroną postępowania, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 przyjmują bowiem jako cel nadrzędny współpracy osiąganie efektywnej sprzedaży usług i produktów Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że w świetle powołanych przepisów w analizowanej sprawie będą zachodziły powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne pomiędzy podmiotami, które planują utworzyć grupę VAT.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Zainteresowany będący stroną postępowania jest większościowym akcjonariuszem Zainteresowanego 1 (95,24% akcji) oraz Zainteresowanego 2 (97,51% akcji). W związku z powyższym spełniony będzie warunek powiązań finansowych zgodnie z art. 15a ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym opisem, działalność Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanego 1 ma taki sam charakter. Główny zakres działalności tych podmiotów jest więc ściśle powiązany i ma zbieżny charakter. Działalność Zainteresowanego 2 jest bardziej zróżnicowana, niemniej podmiot ten także świadczy usługi z szeroko pojętej branży finansowej, w tym usługi leasingu na rzecz pozostałych dwóch podmiotów. Działalności Zainteresowanych mają charakter uzupełniający i współzależny. Wobec powyższego pomiędzy ww. podmiotami będą istniały powiązania ekonomiczne, o których mowa w art. 15a ust. 4 ustawy.

Ponadto z przedstawionych okoliczności wynika, że podmiotem dominującym i wyznaczającym cele prowadzonej działalności będzie Zainteresowany będący stroną postępowania. Jako podmiot posiadający zdecydowaną większość akcji w kapitale zakładowym zarówno Zainteresowanego 1, jak i Zainteresowanego 2 - będzie określał, nadzorował i rozliczał realizację celów gospodarczych tych podmiotów. Wyznaczenie osób pełniących funkcje zarządcze i nadzorcze u Zainteresowanego będącego stroną postępowania do pełnienia obowiązków zarządczych i nadzorczych w ramach obu Zainteresowanych spółek pozwala na koordynację i ścisłą współpracę wszystkich wskazanych podmiotów w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. W przedmiotowej sprawie będą zatem spełnione także przesłanki organizacyjne zgodnie z art. 15a ust. 5 ustawy.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzam, że pomiędzy podmiotami, tj. Zainteresowanym będącym stroną postępowania - A a Zainteresowanym 1 - B oraz Zainteresowanym 2 - C, będą istniały powiązania finansowe, ekonomicznie oraz organizacyjnie w rozumieniu przepisów art. 15a ustawy, wymagane do utworzenia grupy VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto podkreślam, że wydając interpretację przepisów prawa podatkowego Organ nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Stosownie do art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r. § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.),

albo * w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy - Ordynacja podatkowa.