0113-KDIPT1-2.4012.601.2017.1.JS - Sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną - opodatkowanie podatkiem VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Zbywcy działek za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Zbywcy działek za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

... (dalej "Wnioskodawca" lub "Zbywca") jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej. Zbywca nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług (dalej również "VAT"), nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1948; dalej "ustawa o VAT"), nie dokonywał sprzedaży produktów rolnych.

... (dalej "Nabywca") jest osobą fizyczną. Zbywca i Nabywca mają zamiar zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości.

Zbywca jest właścicielem położonej w... nieruchomości składającej się z następujących działek (dalej "Nieruchomość"):

Działki nr 160/4 i 160/5 powstały z podziału działki nr 160/3 dokonanego na wniosek Zbywcy.

Do działki 160/4 doprowadzony został wodociąg (przed datą nabycia Nieruchomości przez Zbywcę), pozostałe działki są nieuzbrojone.

Na Nieruchomości nie są posadowione budynki ani budowle, jest to grunt niezabudowany.

Zbywca nabył udział we współwłasności Nieruchomości na podstawie umowy darowizny, w ramach której ojciec Zbywcy przeniósł na Zbywcę własność 1/2 gospodarstwa rolnego. Postanowieniem Sądu Rejonowego dla... o podziale majątku wspólnego, dziale spadku i zniesieniu współwłasności z 16 marca 2012 r., sygn...., zniesiono współwłasność Nieruchomości, skutkiem czego Zbywca został jedynym Właścicielem Nieruchomości.

Zbywca nigdy nie udostępniał Nieruchomości odpłatnie osobom trzecim, w ostatnich latach Nieruchomość była udostępniana nieodpłatnie osobie trzeciej na cele uprawy ziemi.

Zbywca nie dokonywał uprzednio sprzedaży innych nieruchomości, nie jest też właścicielem innych nieruchomości.

Zbywca nie prowadził działań marketingowych zmierzających do zbycia Nieruchomości, takich jak zamieszczanie ogłoszeń w prasie czy w internecie. Ograniczył się jedynie do wywieszenia na płocie napisu z informacją o treści: "sprzedam działkę" oraz z numerem telefonu. Od sąsiada dowiedział się, że ktoś zamierza nabyć należącą do niego (tj. do sąsiada) działkę, w związku z czym skontaktował się z potencjalnym kupcem, który okazał się zainteresowany również działką Zbywcy.

Zbywca nie podejmował działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności działki czy zwiększenia jej wartości takich jak wydzielanie dróg wewnętrznych, uzbrojenie czy ogrodzenie terenu.

W dniu 20 marca 2017 r. Zbywca i Nabywca zawarli przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej "Umowa przedwstępna") określającą zasady i warunki przyszłej transakcji sprzedaży działek przez Zbywcę na rzecz Nabywcy.

W Umowie przedwstępnej Zbywca zobowiązał się do wydzielenia geodezyjnego z działki nr 160/5, działki o obszarze ok. 0,3635 ha (dalej "Działka Wydzielona A"), a następnie do sprzedaży za oznaczoną cenę tak powstałej Działki Wydzielonej A na rzecz Nabywcy, pod warunkiem ziszczenia się przed określoną datą następujących warunków:

* Działka Wydzielona A straci charakter nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego,

* dla Działki Wydzielonej A zostanie wydana ostateczna decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Ponadto, w Umowie przedwstępnej Zbywca zobowiązał się do wydzielenia geodezyjnego z działki nr 160/5, dwóch kolejnych działek o łącznym obszarze ok. 0,6901 ha (dalej łącznie "Działki Wydzielone B i C"), a następnie do sprzedaży za oznaczoną cenę tak powstałych Działek Wydzielonych B i C oraz działki 160/4 na rzecz Nabywcy, pod warunkiem ziszczenia się przed określoną datą następujących warunków:

* Działki Wydzielone B i C stracą charakter nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego,

* dla Działek Wydzielonych B i C zostanie wydana ostateczna decyzja lub decyzje o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Zgodnie z Umową warunkową koszty wydzielenia geodezyjnego działek oraz przekształcenia działek na grunt nieposiadający charakteru nieruchomości rolnej poniesie Nabywca.

Nabywca planuje nabycie wskazanych wyżej Nieruchomości w celu wybudowania na nich domów jednorodzinnych oraz ich dalszej sprzedaży.

W umowie przedwstępnej Zbywca udziela Nabywcy oraz innej osobie fizycznej, działającej na polecenie Nabywcy i we współpracy z nim, pełnomocnictwa do reprezentowania Zbywcy przed wszelkimi organami administracji publicznej w sprawach dotyczących działek 160/2, 160/4 oraz 160/5, w tym w szczególności we wszelkich postępowaniach prowadzonych w celu uzyskania ostatecznych decyzji o warunkach zabudowy, ustalających warunki zabudowy dla inwestycji, polegającej na budowie na Nieruchomości budynku lub zespół budynków mieszkalnych jednorodzinnych, wydanej przez właściwy organ administracyjny, oraz stosownej decyzji zawierającej pozwolenie na budowę, a także w sprawach dotyczących podziału geodezyjnego tych działek, w tym uzyskania decyzji zatwierdzającej podział Nieruchomości, a także w sprawach zmiany klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów oraz dokonywania wszelkich czynności prawnych i faktycznych dotyczących powyższego.

Pełnomocnictwo takie zostało zamieszczone w Umowie Przedwstępnej, ponieważ to Nabywca (ewentualnie podmioty z nim współpracujące, inne niż Zbywca) będzie w rzeczywistości podejmował działania mające na celu dokonanie podziału działek oraz zmierzające do utraty przez działki charakteru nieruchomości rolnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując transakcji sprzedaży działek (tj. Działki Wydzielonej A oraz Działek Wydzielonych B i C), Zbywca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując transakcji sprzedaży działek (tj. Działki Wydzielonej A oraz Działek Wydzielonych B i C) Zbywca nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Skutkiem tego, transakcje te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Artykuł 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie odpłatnej dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie stwierdzono, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Nie ma wątpliwości co do togo, że grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Podkreślić jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Dla opodatkowania danej czynności niezbędne jest bowiem, żeby została ona wykonana przez podmiot, który działa jako podatnik tego podatku. Oceniając czy dana czynność podlega VAT, należy zatem każdorazowo przeanalizować nie tylko przedmiotowy, ale też podmiotowy aspekt takiej czynności.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Ponieważ przepisy polskiej ustawy o VAT implementują postanowienia prawa unijnego, należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej "Dyrektywa VAT"):

* "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności;

* "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Dla polskiej praktyki podatkowej istotne znaczenie przy ocenie statusu podmiotu dokonującego sprzedaży gruntu, ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - zdaniem TSUE - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie, zgodnie z orzeczeniem TSUE, nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wskazówki interpretacyjne zawarte w powyższym wyroku TSUE pozostają aktualne w kontekście obowiązującego brzmienia art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT (zob. wyrok NSA z 26 maja 2017 r., sygn. I FSK 1728/15).

Z utrwalonego orzecznictwa NSA wynika, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do danego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. np. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Także w aktualnej praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażany jest pogląd znajdujący poparcie w przywoływanym wyżej orzecznictwie, czego przykładem jest interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR, w której organ stwierdził, że "w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym."

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym brak jest przesłanek świadczących o jego aktywności w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, co oznacza że dokonując sprzedaży, nie będzie on działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Na niemożność uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT wskazuje przede wszystkim analiza obszarów aktywności wskazanych w orzecznictwie TSUE jako mogących świadczyć o profesjonalnym charakterze działalności, tj. uzbrojenie terenu oraz działania marketingowe. Zbywca nie uzbroił bowiem, ani nie zamierza uzbroić działek składających się na Nieruchomość. Ponadto, do znalezienia nabywcy nie doprowadziła zakrojona na szeroką skalę, charakterystyczna dla podmiotów działających w branży nieruchomości kampania marketingowa prowadzona w internecie, mediach lokalnych czy na bilbordach. To Nabywca poszukiwał działek w okolicy położenia Nieruchomości, a Zbywca dowiedziawszy się o tym w toku rozmów z sąsiadami postanowił dowiedzieć się, czy Nabywca nie jest zainteresowany także Nieruchomością. Okoliczności znalezienia podmiotu chętnego do zakupu Nieruchomości nie były zatem charakterystyczne dla działań podmiotów profesjonalnych.

Ponadto Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym bardziej nie wykorzystywał Nieruchomości w żadnego rodzaju działalności gospodarczej, nie wykorzystywał też jej w żaden inny sposób do czerpania korzyści majątkowych w okresie władania Nieruchomością. Z samych okoliczności nabycia Nieruchomości wynika, że nie została ona kupiona w celu odsprzedaży czy prowadzenia na niej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie posiada też innych nieruchomości, ani nie planuje nabywania ich w celu dalszej sprzedaży, co wskazuje w sposób oczywisty na incydentalny jedynie charakter sprzedaży przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego.

Podkreślić przy tym należy w odniesieniu do czynności zmierzających do przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego wydzielenia działek z Nieruchomości, zmiany charakteru Nieruchomości (utrata charakteru nieruchomości rolnej), uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, że podjęte one zostaną w rzeczywistości przez Nabywcę (lub podmioty działające na jego zlecenie) na mocy udzielonego pełnomocnictwa, będą w rzeczywistości podjęte w jego interesie, zamiar ich podjęcia powstał już po wyrażeniu przez Nabywcę chęci zakupu i jest związany z warunkami umowy przedwstępnej, a same te czynności zostaną w rzeczywistości podjęte na koszt Nabywcy. Nie są to czynności, które Zbywca zdecydował się podjąć w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości wobec potencjalnych nabywców na etapie poszukiwania kupca, a zamieszczenie dotyczących ich postanowień (przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego) w Umowie Przedwstępnej warunkowało chęć przystąpienia przez Nabywcę do transakcji. Wyrażenie w toku negocjacji, prowadzonych z podmiotem zainteresowanym nabyciem Nieruchomości, zgody na zawarcie tego rodzaju postanowień umownych w umowie przedwstępnej nie jest cechą charakterystyczną działania podmiotów profesjonalnych, stanowiąc raczej przejaw racjonalnego działania przy zbywaniu składników majątku, właściwego także podmiotom nieprofesjonalnym rozporządzającym prywatnym majątkiem.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności okoliczności nabycia Nieruchomości, niepodejmowanie przez Zbywcę działań w celu uzbrojenia Nieruchomości, a także działań marketingowych właściwych podmiotom profesjonalnym, należy uznać, że dokonując sprzedaży przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym sprzedaż pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuc i Halina Jeziorska-Kuc przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Zbywcę działek (tj. Działki Wydzielonej A oraz Działek Wydzielonych B i C) należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy działka 160/5 powstała z podziału działki nr 160/3 dokonanego na wniosek Zbywcy. W Umowie przedwstępnej Zbywca zobowiązał się do wydzielenia geodezyjnego z działki nr 160/5, działki o obszarze ok. 0,3635 ha (Działka Wydzielona A). Ponadto, w Umowie przedwstępnej Zbywca zobowiązał się do wydzielenia geodezyjnego z działki nr 160/5, dwóch kolejnych działek o łącznym obszarze ok. 0,6901 ha (Działki Wydzielone B i C).

Dodatkowo, Zbywca wyraził zgodę na dysponowanie przez Nabywcę Nieruchomością poprzez udzielenie Nabywcy oraz innej osobie fizycznej, działającej na polecenie Nabywcy i we współpracy z nim, pełnomocnictwa do reprezentowania Zbywcy przed wszelkimi organami administracji publicznej w sprawach dotyczących działek 160/2, 160/4 oraz 160/5, w tym w szczególności we wszelkich postępowaniach prowadzonych w celu uzyskania ostatecznych decyzji o warunkach zabudowy, ustalających warunki zabudowy dla inwestycji, polegającej na budowie na Nieruchomości budynku lub zespół budynków mieszkalnych jednorodzinnych, wydanej przez właściwy organ administracyjny, oraz stosownej decyzji zawierającej pozwolenie na budowę, a także w sprawach dotyczących podziału geodezyjnego tych działek, w tym uzyskania decyzji zatwierdzającej podział Nieruchomości, a także w sprawach zmiany klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów oraz dokonywania wszelkich czynności prawnych i faktycznych dotyczących powyższego.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96, ww. ustawy, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ustawy, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 cyt. ustawy, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zatem fakt, że powyższe działania m.in. mające na celu uzyskanie ostatecznych decyzji o warunkach zabudowy, dokonanie podziału geodezyjnego działek, zmianę klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca - nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Zbywcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Zbywcy, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy uznać należy, że Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż działek (tj. Działki Wydzielonej A oraz Działek Wydzielonych B i C) nie będzie zatem stanowiła czynności zwykłego zarządu Wnioskodawcy majątkiem osobistym, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie miałyby zastosowania.

Reasumując, dokonując transakcji sprzedaży działek (tj. Działki Wydzielonej A oraz Działek Wydzielonych B i C), Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i dokona ww. sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca dokona czynności podlegających opodatkowaniu tj. odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.