0113-KDIPT1-2.4012.195.2018.1.WL - VAT w związku z realizowanym przez gminę projektem w zakresie odnawialnych źródeł energii.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2018 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania projektu pn.: "..." ze środków EFRR w ramach RPO... oraz wkładu własnego mieszkańców - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania projektu pn.: "..." ze środków EFRR w ramach RPO... oraz wkładu własnego mieszkańców.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto... jest miastem na prawach powiatu, definiowanym zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1868 z późn. zm.) jako gmina wykonująca zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 z późn. zm.), Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2). Miasto posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji zawierania takich umów Miasto wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej definiowanej na gruncie i dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy (dalej: ustawa). Należy zauważyć, że zdecydowana większość zadań realizowanych przez Miasto jest wykonywana w reżimie publicznoprawnym jako realizacja zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym i art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym, jednym z zadań własnych gminy i powiatu są sprawy ochrony środowiska i przyrody.

Ponadto na podstawie art. 403 ust. 1-2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519 z późn. zm.) do zadań powiatów i zadań własnych gmin należy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 tj. w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii. W celu realizacji zadań własnych z zakresu ochrony środowiska i przyrody, o których mowa powyżej, Miasto zamierza przystąpić do realizacji projektu pn. "...". Projekt polegać będzie na zakupie i montażu dla zgłoszonych do uczestnictwa w projekcie istniejących budynków mieszkalnych położonych na terenie Miasta, instalacji z zakresu odnawialnych źródeł energii (dalej: instalacje OZE).

Uczestnikiem projektu może być osoba fizyczna zamieszkała na terenie Miasta, posiadająca prawo do dysponowania nieruchomością (działką wraz z istniejącym budynkiem mieszkalnym, dla którego planowany jest montaż instalacji w ramach projektu) położoną na terenie Miasta, dobrowolnie składająca deklarację udziału w projekcie, nie posiadająca jakichkolwiek zaległych zobowiązań finansowych wobec Miasta z tytułu należności podatkowych i innych. W ramach projektu zaplanowano montaż następujących rodzajów instalacji OZE

kolektory słoneczne służące do podgrzewania ciepłej wody użytkowej do celów użytkowych w gospodarstwie domowym za pomocą energii słonecznej; - kotły na biomasę - urządzenia do spalania paliw stałych tj. pelletu w celu podgrzania nośnika ciepła cyrkulującego w obiegu centralnego ogrzewania. Instalacje oraz ich efekty mogą być przeznaczone wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego, nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej, działalności gospodarczej oraz agroturystyki. Deklarację udziału w ww. projekcie złożyły 122 osoby, w tym 117 osób zadeklarowało montaż kolektorów słonecznych, a 5 - kotłów na biomasę. Z uczestnikami projektu podpisane zostały umowy użyczenia - oddania do bezpłatnego używania na rzecz Miasta części nieruchomości niezbędnej dla potrzeb realizacji instalacji OZE.

Usługa montażu instalacji OZE znajduje się w katalogu czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy - jest to bowiem, zgodnie z SZOOP - szczegółowym opisem osi priorytetowych programu operacyjnego, modernizacja infrastruktury służącej do produkcji lub produkcji i dystrybucji energii cieplnej, pochodzącej ze źródeł odnawialnych, w oparciu o moc instalowanej jednostki. Jak uznał w Uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części". Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r. poz. 130 z późn. zm.) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne (...) to przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Miasto wystąpi do Urzędu Statystycznego w... z wnioskiem o zaklasyfikowanie usługi montażu instalacji OZE według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). W opinii Miasta, usługa montażu instalacji OZE sklasyfikowana jest w dziale 43 Roboty budowlane specjalistyczne, w grupowaniu 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Montaż instalacji OZE możliwy jest na istniejących budynkach mieszkalnych. Wszystkie zgłoszone do udziału w projekcie budynki to budynki mieszkalne jednorodzinne sklasyfikowane w dziale 11 (Budynki mieszkalne), grupie 111 (Budynki mieszkalne jednorodzinne) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: PKOB), wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia w sprawie PKOB

obiekty budowlane to konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych, - budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, - budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Spośród zgłoszonych do udziału w projekcie 122 budynków mieszkalnych jednorodzinnych

121 to budynki o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² należące do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, - 1 to budynek o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m² (powierzchnia użytkowa łącznie wynosi 330,60 m², z czego 196 m² to powierzchnia mieszkalna, a 134,60 m² to powierzchnia przeznaczona pod działalność gospodarczą). Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W myśl art. 41 ust. 12b do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m², 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Miasto złożyło wniosek aplikacyjny do Urzędu Marszałkowskiego Województwa... (dalej: IOK) o dofinansowanie przedmiotowego projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: EFRR) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 (dalej: RPO...), Działanie IV. 1 Odnawialne źródła energii, Podziałanie IV.1.2 Odnawialne źródła energii. Projekt będzie realizowany wyłącznie w przypadku podpisania umowy o dofinansowanie i otrzymania dofinansowania na jego realizację ze środków EFRR w ramach RPO.... Wysokość dofinansowania wynosić będzie do max. 85% kosztów kwalifikowalnych. Koszt kwalifikowalny to koszt lub wydatek poniesiony przez beneficjenta w związku z realizacją projektu, uznany za kwalifikowalny zgodnie z "Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020" wydanymi przez ministra właściwego ds. rozwoju, oraz zgodnie z SZOOP - szczegółowym opisem osi priorytetowych programu operacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r. poz. 1460, z późn. zm.). Środki z dofinansowania wpłyną na rachunek bankowy Miasta wyodrębniony na potrzeby projektu. Są to środki publiczne, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.).

Przewidywany termin podpisania umowy o dofinansowanie to przełom czerwca i lipca 2018 r. Po podpisaniu ww. umowy Miasto wyłoni w postępowaniu przetargowym wykonawcę instalacji OZE. Szacowany termin podpisania umowy z wykonawcą instalacji OZE to lipiec/sierpień 2018 r. Planowany zakres przedmiotu umowy będzie obejmować m.in.: wizję lokalną u mieszkańców, dokumentację projektową, dobór i montaż instalacji OZE wraz z niezbędnym osprzętem oraz serwisowanie w okresie gwarancji. Po popisaniu umowy z wykonawcą, Miasto zawrze z mieszkańcami umowy uczestnictwa w projekcie określające zobowiązania organizacyjne i finansowe obu stron. W trakcie realizacji projektu oraz w okresie trwałości tj. w ciągu 5 lat od zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność (przewidywany termin: do końca 2024 r.) uczestnicy zobowiążą się do

wykorzystania instalacji oraz jej efektów wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego, - właściwej eksploatacji instalacji, tj. zgodnej z pierwotnym przeznaczeniem i parametrami technicznymi, - niedokonywania żadnych przeróbek i zmian w instalacji bez wiedzy i zgody Miasta..., - przeprowadzania za pośrednictwem Miasta przeglądów serwisowych zgodnie z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej, którą przekaże wykonawca.

Zamontowane instalacje OZE przez 5 lat od zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność będą stanowiły własność Miasta, a po upływie tego tzw. okresu trwałości projektu zostaną przekazane właścicielom budynków mieszkalnych. Faktury dokumentujące poszczególne etapy realizacji projektu będą wystawiane na Miasto. Płatność za faktury będzie dokonywana przez Miasto z rachunku wyodrębnionego na potrzeby projektu. Podatek od towarów i usług zawarty w fakturach dokumentujących realizację projektu jest wydatkiem niekwalifikowalnym i jako taki nie zostanie objęty dofinansowaniem ze środków EFRR w ramach RPO.... Dofinansowanie ze środków EFRR w ramach RPO... obejmie do 85% kosztów kwalifikowanych (kosztów netto tj. bez podatku VAT) dotyczących następujących kategorii kosztów: a) dokumentacja projektowa, b) montaż instalacji OZE (kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę), c) promocja projektu, d) nadzór inwestorski. Uczestnicy projektu pokryją 15% kosztów kwalifikowanych wymienionych w punkcie b) tj. 15% kosztów netto montażu instalacji OZE. Uczestnicy projektu zabezpieczą także

koszt podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z zakupem i montażem instalacji OZE, - inne niezbędne koszty nie objęte dofinansowaniem związane m.in. z eksploatacją instalacji, - koszty naprawy instalacji w przypadku, gdy uszkodzenie nie jest objęte gwarancją (np. uszkodzenie będące wynikiem nieprawidłowej eksploatacji), - ewentualne dodatkowe koszty związane z niestandardowymi warunkami, co zwiększy zużycie materiału lub spowoduje konieczność dokonania modernizacji istniejących instalacji.

Wysokość partycypacji uczestników w kosztach zostanie ustalona po przeprowadzeniu procedury przetargowej na wybór wykonawcy instalacji OZE, a ostateczne rozliczenie wkładu mieszkańców nastąpi po zakończeniu projektu i zatwierdzeniu przez IOK końcowego wniosku o płatność. Wkład własny będzie płatny przez uczestników projektu jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia podpisania umowy uczestnictwa w projekcie, na wyodrębniony do tego celu rachunek bankowy Miasta. Niedokonanie przez uczestnika wpłaty w podanym terminie i w określonej w umowie wysokości będzie równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy uczestnictwa w projekcie.

Miasto pokryje 15% kosztów kwalifikowanych (kosztów netto tj. bez podatku VAT) dotyczących następujących kategorii kosztów: a) dokumentacja projektowa, b) promocja projektu, c) nadzór inwestorski. Miasto poniesie także koszt podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dotyczących dokumentacji projektowej, promocji projektu i nadzoru inwestorskiego. Udzielenie dofinansowania ze środków EFRR w ramach RPO... przeznaczone jest na pokrycie wydatków kwalifikowalnych projektu i w żaden sposób nie jest powiązane z odpłatnością dokonywaną przez uczestników projektu. To do wyłącznej decyzji Miasta należy uznanie, czy część kosztów stanowiąca wkład własny zostanie poniesiona ze środków własnych Miasta, czy też zostanie sfinansowana przez uczestników projektu. IOK nie uzależnia podpisania umowy o dofinansowanie, na mocy której Miasto otrzyma środki z EFRR w ramach RPO..., od pokrycia części kosztów projektu wpłatami uczestników projektu. IOK udzielając dofinansowania w żaden sposób nie weryfikuje ani nie wymaga wnoszenia wkładu własnego przez mieszkańców. Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest warunkowana sposobem finansowania wkładu własnego jak również nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie 85% wszystkich kosztów kwalifikowanych projektu (kosztów netto), także tych nie związanych z montażem instalacji OZE jak: wykonanie dokumentacji projektowej, nadzór inwestorski czy promocja projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dofinansowanie ze środków EFRR w ramach RPO... podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy dokonywane przez uczestników projektu wpłaty wkładu własnego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Miasta..., dofinansowanie ze środków EFRR w ramach RPO... nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zgodnie z powyższym do podstawy opodatkowania wlicza się wyłącznie takie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość.

W sytuacji zatem, gdy podatnik w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, dofinansowanie to stanowi składnik tej ceny, a uzupełniając podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi podlega opodatkowaniu według takiej stawki, jak czynność, której dotyczy. Natomiast dotacja ogólna niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usług, a więc nie wpływająca bezpośrednio na ich cenę, nie podlega opodatkowaniu i jako taka nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Zatem, podstawę opodatkowania zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Definicję dotacji zawiera art. 126 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Ustawa o finansach publicznych wymienia następujące rodzaje dotacji: podmiotową, przedmiotową, celową. Zgodnie z art. 131 ustawy o finansach publicznych dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Funkcją dotacji podmiotowej jest zbilansowanie dochodów i wydatków dotowanej jednostki bez wskazania celu, na który powinny być przeznaczone środki pochodzące z dotacji. W myśl art. 130 ust. 1 i ust. 2 dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych. Dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług, dla podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa-z uwzględnieniem ich równoprawności. Dotacje celowe zgodnie z art. 127 ustawy o finansach publicznych są to środki przeznaczone na: 1) finansowanie lub dofinansowanie: a) zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, b) ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego, c) bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, d) zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b, e) zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym, f) kosztów realizacji inwestycji; 2) dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na: 1) realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe; 2) realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b; 3) finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14; 4) realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5; 5) współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich; 6) wyprzedzające finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej, o którym mowa w odrębnych przepisach, w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej.

Dofinansowanie ze środków EFRR w ramach RPO... z całą pewnością nie nosi znamion dotacji podmiotowej, przeznaczonej na dofinansowanie działalności bieżącej bez wskazywania konkretnego celu, na który mają być wykorzystane środki z dotacji. Nie jest to także dotacja przedmiotowa kalkulowana w oparciu o stawkę jednostkową, przeznaczona na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów i usług. Wobec powyższego należy uznać, iż dofinansowanie ze środków EFRR w ramach RPO... będzie dotacją celową w rozumieniu art. 127 ustawy o finansach publicznych, przeznaczoną na dofinansowanie kosztów realizacji projektu pn. "...". Dofinansowanie zostanie przeznaczone na wykonanie instalacji OZE oraz na szereg wydatków towarzyszących i składających się na całość projektu, nie mając charakteru dopłaty do ceny i nie stanowiąc podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy.

Ad. 2)

Zdaniem Miasta, dokonywane przez uczestników projektu wpłaty wkładu własnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - według ust. 2 przywołanego powyżej artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Stosownie do przepisów art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Ponadto zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym. Projekt "..." jest realizowany w ramach zadań własnych z zakresu ochrony środowiska i przyrody, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym oraz w art. 400a ustawy - Prawo ochrony środowiska. W związku z powyższym, wpłaty uczestników projektu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Miasto nie działa w tej sytuacji w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą dla celów zarobkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania ze sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji, a ponadto uznano za zasadne udzielenie odpowiedzi w pierwszej kolejności na pytanie oznaczone nr 2, a następnie na pytanie oznaczone nr 1.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1868), powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. ochrony przeciwpowodziowej (art. 4 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy). Jednocześnie w myśl przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców (uczestników projektu) z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji OZE w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentującą zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokona na rzecz mieszkańca, jest - zgodnie z umową jaka zostanie zawarta - usługa montażu instalacji OZE na/w budynkach mieszkańców. W ramach umowy mieszkańcy poniosą wkład własny stanowiący 15% kosztów netto montażu instalacji OZE. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy. Niedokonanie przez uczestnika wpłaty w podanym terminie i w określonej w umowie wysokości będzie równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy uczestnictwa w projekcie. Zamontowane instalacje OZE przez 5 lat od zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność będą stanowiły własność Miasta, a po upływie tego tzw. okresu trwałości projektu zostaną przekazane właścicielom budynków mieszkalnych. Faktury dokumentujące poszczególne etapy realizacji projektu będą wystawiane na Miasto.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Miastem, działającym w okoliczności niniejszej sprawy - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca

- w charakterze podatnika (które zobowiązało się do montażu instalacji OZE na/w budynkach mieszkańców, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne, kotły na biomasę), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu do przedmiotowego projektu.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają "w oderwaniu" od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu instalacji. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż przedmiotowych instalacji wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu przedmiotowych instalacji dotyczą usługi montażu tych instalacji, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania wskazać należy, że obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem

ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia "subwencja bezpośrednio związana z ceną".

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Miasto środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą wykorzystane na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na/w konkretnym budynku mieszkańca. Jak wynika z opisu sprawy środki te będą wykorzystane na określone działania związane z realizacją projektu, tj. na dokumentację projektową, montaż instalacji, promocję projektu oraz nadzór inwestorski.

W świetle powyższego, należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia tj. mieszkańca z tytułu realizacji montażu instalacji, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne i kotły na biomasę, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Nadto, jakkolwiek Wnioskodawca wskazał, iż wysokość dofinansowania należnego Miastu ze środków unijnych nie jest uzależniona od faktu występowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców, to jednak wysokość wpłat jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Zatem, na wysokość otrzymanej od mieszkańca wpłaty ma bezpośredni wpływ otrzymana dotacja.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Miasto usług montażu ww. instalacji będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłat, które będą uiszczać mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Miasto od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Miasto dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Natomiast odnośnie włączenia do podstawy opodatkowania wkładu własnego Miasta na realizację projektu zauważyć należy, iż stosownie do ww. art. 29a ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią więc kwoty, które usługodawca lub dostawca otrzymał lub ma otrzymać pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Ponadto zgodnie z cytowanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Regulowanie przez Miasto zobowiązań wobec wykonawców między innymi ze środków własnych stanowiących wkład własny Wnioskodawcy wniesiony w realizację opisanego we wniosku projektu nie wypełnia dyspozycji ww. art. 5 ustawy. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji po stronie Zainteresowanego do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym wkład własny Miasta w realizację projektu nie stanowi po stronie Wnioskodawcy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Reasumując, podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Miasto na rzecz mieszkańców usług montażu instalacji będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłat, które będą uiszczać mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Miasto od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Natomiast wkład własny Miasta nie będzie stanowił podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.