0113-KDIPT1-2.4012.175.2017.2.SM - Opodatkowanie podatkiem VAT czynności zarządzania przedsiębiorstwem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem a w konsekwencji nieopodatkowania ww. czynności - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem a w konsekwencji nieopodatkowania ww. czynności.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 czerwca 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska oraz wskazanie, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik od towarów i usług.

Wnioskodawczyni będzie uzyskiwać przychody z tytułu czynności wykonywanych w ramach Umowy menedżerskiej - Umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, która zostanie zawarta ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z postanowieniami umowy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do świadczenia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki przypisanymi do funkcji Prezesa Zarządu Spółki oraz do reprezentowania Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Na podstawie ww. umowy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Zarządzającego oraz charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troski o jej materialne i niematerialne interesy, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań.

Wykonując Umowę Zarządzający będzie zobowiązany w zakresie niezbędnym współdziałać z pozostałym członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności w przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności Regulaminu Zarządu Spółki.

Obowiązki Zarządzającego zostaną określone w uchwale Zarządu Spółki o podziale kompetencji.

Zgodnie z postanowieniami umowy, Zarządzający, w celu należytego wykonywania swoich obowiązków umownych, jak również celem zapewnienia zachowania w poufności informacji, zobowiązany będzie do przestrzegania wszelkich procedur i regulacji wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w tym do stosowania wszelkich środków służących ochronie informacji i w szczególności lecz nie wyłącznie - do korzystania z postawionych do jego dyspozycji przez Spółkę - powierzchni biurowej z wyposażeniem, przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego.

W celu należytego wykonywania obowiązków umownych Zarządzający zobowiązany będzie do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym korzystnych dla Spółki oraz, o ile jest to konieczne dla realizacji zobowiązań wynikających z Umowy, odbywania podróży w kraju i za granicą.

W związku z powyższym Spółka zobowiązuje się do ponoszenia koniecznych i niezbędnych wydatków związanych bezpośrednio z realizacją przez Zarządzającego obowiązków wynikających z Umowy w każdym przypadku, kiedy Zarządzający odbywa podróż w interesie Spółki, w tym w szczególności kosztów transportu (w kraju i za granicą), noclegów i pobytu, na ogólnych zasadach obowiązujących w Spółce.

Niezależnie od innych postanowień umowy oraz przepisów prawa powszechnego obowiązki Zarządzającego będą określać również każdorazowo Cele Zarządcze.

Zgodnie z postanowieniami przedstawionej Wnioskodawczyni Umowy menedżerskiej Umowy o świadczenie usług zarządzania:

1. Zarządzający (Wnioskodawczyni) zobowiązany będzie do wykonywania przedmiotu umowy w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.

2. Zarządzający zobowiązany będzie wykonywać swoje obowiązki osobiście w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Zarządzający nie może zlecić wykonywania usług osobie trzeciej.

3. Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki i spółek zależnych lub poza ich biurami, trwające nieprzerwanie powyżej 5 dni roboczych będzie wymagało wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, z zastępcą Przewodniczącego lub innym upoważnionym członkiem Rady Nadzorczej oraz sporządzenia sprawozdania z świadczenia usług poza siedzibą Spółki.

4. Zarządzający będzie zobowiązany do pisemnego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej, w miarę możliwości, z co najmniej 3 dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, zastępcy Przewodniczącego lub innego upoważnionego członka Rady Nadzorczej, o każdym przypadku przerwy w świadczeniu Usług oraz dołączenia do składanego do Spółki rachunku informacji o liczbie dni przerwy w świadczeniu Usług i pomniejszenia naliczonego wynagrodzenia odpowiednio do długości tej przerwy.

5. W przypadku wykonywania przedmiotu Umowy w miejscu innym niż siedziba Spółki, celem zachowania wymogów bezpieczeństwa, Zarządzający będzie zobowiązany do używania i korzystania z przedmiotów i urządzeń udostępnionych Zarządzającemu w celu wykonywania Usług, w szczególności przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, spełniających wymagane przez Spółkę wymogi bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych.

6. Wykonywanie Usług poza siedzibą Spółki z wykorzystaniem urządzeń technicznych i zasobów innych niż wymienione w ust. 5 dopuszczalne, o ile zostaną one uprzednio sprawdzone przez Spółkę pod względem spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych.

7. Zarządzający każdorazowo samodzielnie będzie ustalał przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu Umowy.

8. Czas, miejsce i sposób wykonywania usług przez Zarządzającego musi zapewnić należyte wykonanie obowiązków wynikających z Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.

9. Zarządzający zobowiązuje się do takiego prowadzenia własnych i realizacji innych niż określone Umową zobowiązań, by nie kolidowały one z należytym i starannym wykonywaniem Umowy.

W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawczyni, Umowa menedżerska Umowa o świadczenie usług zarządzania przewiduje, iż:

1. Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem treści ustępu 3.

2. Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1 jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, określonej przepisami Statutu Spółki, ustawy - Kodeks Spółek Handlowych oraz innymi powszechnie obowiązującymi przepisami prawa.

3. Spółka zobowiązuje się objąć Zarządzającego ubezpieczeniem w zakresie odpowiedzialności cywilnej Dyrektorów i Członków Zarządu Spółki kapitałowej.

Z tytułu wykonywania wszelkich zobowiązań wynikających z Umowy menedżerskiej, Wnioskodawczyni przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne).

Wynagrodzenie zmienne uzależnione będzie od poziomu realizacji Celów Zarządczych oraz zgodne z zasadami określonymi w Uchwale Walnego Zgromadzenia Wspólników, a także w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Spółka, w ramach obowiązujących przepisów prawa zobowiązuje się współdziałać z Zarządzającym w celu prawidłowej realizacji Umowy. Do obowiązków Spółki będzie należeć w szczególności: udostępnienie Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonania Umowy, pozostające w możliwościach Spółki zapewnienie współdziałania z Zarządzającym organów i członków organów Spółki oraz jej personelu, zapewnienie Zarządzającemu urządzeń technicznych oraz zasobów: samochód służbowy, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, mieszkanie służbowe w miejscach rzeczywistego świadczenia usługi zarządzania.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych Wnioskodawczyni wyjaśnia co następuje:

Ad. 1)

Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. w art. 12 ust. 2 i 3.

Ad. 2)

Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2 - 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. w art. 13 pkt 7 i 9.

Ad. 3)

Wykonując Umowę Zarządzający jest zobowiązany współdziałać, w niezbędnym zakresie, z pozostałym członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności w przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności Regulaminu Zarządu Spółki.

Co do zasady Rada Nadzorcza nie może wydawać wiążących poleceń Wnioskodawczyni co do realizacji przedmiotu umowy. Zgodnie jednak z Umową Spółki w określonych obszarach działalności Wnioskodawczyni zobowiązana jest do uzgodnienia lub nawet prowadzenia działań zgodnie z wytyczonymi przez inne organy spółki kierunkami. Do kompetencji Rady Nadzorczej należy ogólny nadzór nad działalnością Spółki między innymi:

* opiniowanie rocznych planów gospodarczych oraz planów wieloletnich;

* wyrażanie zgody na przystępowanie do innych spółek oraz tworzenie oddziałów;

* wyrażenie zgody na dokonywanie czynności dotyczących zaciągania zobowiązań lub rozporządzania majątkiem Spółki o wartości przekraczającej 1 milion (jeden milion) złotych, z wyłączeniem umów dotyczących działalności projektowej lub z zakresu generalnego wykonawstwa, ujętych w obowiązujących rocznych planach działalności;

* wyrażanie zgody na dokonywanie innych czynności dotyczących zaciągania zobowiązań lub rozporządzania majątkiem Spółki o wartości przewyższającej dwukrotność kapitału zakładowego;

* opiniowanie spraw kierowanych przez Zarząd na Zgromadzenie Wspólników.

Ponadto do kompetencji Zgromadzenia Wspólników należy między innymi:

* zatwierdzanie kierunków rozwoju Spółki oraz wieloletnich planów działalności;

* podział zysków lub określenie sposobu pokrycia strat;

* nabycie i zbycie nieruchomości, użytkowania wieczystego lub udziału w nieruchomości,

* zbycie i wydzierżawienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz ustanowienie na nich ograniczonego prawa rzeczowego.

Ad. 4)

Wnioskodawczyni świadcząc usługi w ramach umowy wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki.

Ad. 5)

Wnioskodawczyni została powołana uchwałą Rady Nadzorczej do Zarządu Spółki i pełni funkcję Prezesa Spółki ze względu na kwalifikacje, wykształcenie, doświadczenie i predyspozycje niezbędne do zarządzania Spółką o takim profilu.

Ad. 6)

Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawczyni za wykonywanie czynności w ramach umowy zostało określone w uchwale Rady Nadzorczej w oparciu o przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami i w związku z powyższym Wnioskodawczyni nie ma wpływu na wysokość przyznanego jej wynagrodzenia.

Ad. 7)

Stosunek wynagrodzenia zmiennego do pozostałej stałej części wynagrodzenia - do 50%.

Warunkiem uruchomienia wynagrodzenia zmiennego w wysokości 50% jest spełnienie warunków określonych w Regulaminie wynagradzania zmiennego za realizację celów rocznych przyjętym przez Radę Nadzorczą.

Ad. 8)

Wnioskodawczyni działa w imieniu i na rzecz Spółki - ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię z tytułu zawartej Umowy Menedżerskiej ponosi Spółka.

Ad. 9)

Na pytanie o treści: "Czy w umowie zawarto postanowienia, w ramach których zleceniodawca (spółka) wziąłby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy (spółki)?", udzielono odpowiedzi, iż: "Postanowienia Umowy odsyłają w tym zakresie do regulacji zawartych w przepisach powszechnych w tym kodeksu spółek handlowych. Istotą zawartej Umowy Menedżerskiej jest prowadzenie przez Wnioskodawczynię działającą jako Zarząd (Organ Spółki) spraw spółki i jej reprezentowanie z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Zarządzającego oraz charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troski o jej materialne i niematerialne interesy, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Skoro Wnioskodawczyni działa w imieniu i na rzecz Spółki jako organ Spółki to za zawarte umowy i zaciągnięte zobowiązania w imieniu Spółki odpowiedzialność ponosi Spółka.

W Umowie Menedżerskiej Spółka zobowiązuje się także objąć Wnioskodawczynię ubezpieczeniem w zakresie odpowiedzialności cywilnej Dyrektorów i Członków Zarządu Spółki kapitałowej. Spółka zawarła umowę ubezpieczenia w ww. zakresie, zgodnie z którą:

1. Osobą Ubezpieczoną jest Wnioskodawczyni,

2. Ubezpieczonym jest Spółka oraz Osoba Ubezpieczona, Zakres i warunki ubezpieczenia - istotne założenia:

3. Szkoda oznacza: kwotę, do której zapłaty Ubezpieczony jest prawnie zobowiązany w związku z podniesionym przeciwko niemu Roszczeniem na podstawie prawomocnego wyroku sądowego/arbitrażowego lub ugody (sądowej lub pozasądowej); Koszty Obrony; Koszty Postępowania Przygotowawczego; zasądzone w postępowaniu sądowym koszty i wydatki strony wnoszącej Roszczenie; Grzywny i Kary Administracyjne nałożone na Osobę Ubezpieczoną; wszelkie kwoty objęte jakimkolwiek rozszerzeniem zakresu ochrony ubezpieczeniowej na podstawie Umowy.

4. Roszczenie oznacza:

b. Roszczenie z tytułu Papierów Wartościowych;

c. Postępowanie Ekstradycyjne;

d. Postępowanie dotyczące Wolności lub Mienia

e. Zdarzenia określone w pkt 3.10 a-c (Koszty zarządzania Krytycznym Zdarzeniem Regulacyjnym);

f. Postępowanie Przygotowawcze w odniesieniu do Osoby Ubezpieczonej.

5. Nieprawidłowe Działanie oznacza:

a. W odniesieniu do Osoby Ubezpieczonej - faktyczne lub rzekome naruszenie obowiązków, w tym w szczególności błąd, nadużycie zaufania, niedbalstwo (w tym rażące), nieprawidłowe, mylące lub zniesławiające oświadczenie oraz Naruszenie Praw Pracowniczych, jak też działanie lub zaniechanie związane z pełnieniem funkcji określonych w definicji Osoby Ubezpieczonej;

b. W odniesieniu do Spółki - faktyczne lub rzekome niedbalstwo (w tym rażące), działanie, błąd lub zaniechanie dokonane przez Spółkę wyłącznie w odniesieniu do Papierów Wartościowych.

6. Naruszenie Praw Pracowniczych oznacza:

Ad. 10)

Umowa Menedżerska nie zobowiązuje Wnioskodawczyni do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Umowę ubezpieczenia Szkód Powstałych w Następstwie Roszczeń z Tytułu Odpowiedzialności Członków Organów Spółki zawarła Spółka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni, z racji wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menedżerskiej Umowy o świadczenie usług zarządzania, opisanej w stanie faktycznym, uznana będzie za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, a tym samym zobowiązana będzie do opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wykonywania czynności w ramach kontraktu menedżerskiego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wykonywanie zadań polegających na zarządzaniu przedsiębiorstwem w ramach Umowy menedżerskiej Umowy o świadczenie usług zarządzania, opisanej w stanie faktycznym, nie będzie prowadzić do uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie rodziła obowiązku opodatkowania tychże przychodów podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez odpłatne świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Do uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ważny jest nadto status podmiotowy dokonującego danej czynności, tzn. czy jest on podatnikiem w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Dalej Ustawa o VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Jednakże nie wszystkie czynności ustawodawca uznał za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, mianowicie ust. 3 pkt 3 tego artykułu stanowi, iż samodzielnie wykonywaną działalnością gospodarczą nie są czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Innymi słowy, spełnienie przesłanek, tj. uzyskiwane przychody kwalifikują się do przychodów z działalności wykonywanej osobiście (wyliczenie w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zlecający wykonanie określonych czynności oraz wykonujący te czynności, związani są prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich, powoduje, że dane czynności nie są uznawane za samodzielną działalność gospodarczą, a tym samym nie istnieje strona podmiotowa, niezbędna do opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług.

1. Kwalifikacja przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię na gruncie ustawy o p.d.o.f.

To, że kontrakt menedżerski jest umową zaliczaną do źródeł przychodów z działalności wymienionej w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ulega wątpliwości, gdyż został on wymieniony w tym przepisie wprost. Wśród źródeł przychodów zawartych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o p.d.o.f. wymienione zostały (w pkt 9) przychody pozyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnych charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jako że kontrakt menedżerski jest umową cywilnoprawną nienazwaną, stosuje się do takiej umowy przepisy o zleceniu. Treść Umowy menedżerskiej którą Wnioskodawczyni ma zamiar zawrzeć odpowiada, co do swego zrębu, treści powszechnie zawieranych umów zlecenia/kontraktów menedżerskich, obejmujących zarządzanie przedsiębiorstwem lub jego poszczególnymi obszarami.

2. Charakterystyka stosunku prawnego wiążącego Wnioskodawczynię ze Spółką w zakresie warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia.

Co do więzów prawnych tworzących stosunek prawny pomiędzy zlecającym czynności a wykonującym zlecone czynności to należy wskazać, że Umowa menedżerska, którą ma zamiar zawrzeć Wnioskodawczyni, reguluje szczegółowo warunki wykonania kontraktu, jak i wynagrodzenie. Z zapisów Umowy menedżerskiej daje się bowiem w sposób jednoznaczny określić warunki wykonywania czynności przez Wnioskodawczynię. Ponadto, Umowa menedżerska w sposób bezpośredni określa wysokość oraz warunki płatności wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

W odniesieniu do spełnienia tychże warunków istnieje dość zgodny pogląd organów podatkowych, iż "każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia." (np. pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2011 r., ITPP1/443-1078a/10/DM; pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lutego 2011 r., IPPP2/443-856/10-5/AK).

3. Odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich.

Ostatnią z przesłanek warunkujących możliwość uznania czynności wykonywanych przez Wnioskodawczynię za niespełniające definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, jest określenie w stosunku prawnym łączącym Wnioskodawczynię ze Spółką warunków odpowiedzialności wobec osób trzecich. Ustawa nie precyzuje przy tym, w jaki sposób odpowiedzialność ta ma zostać ukształtowana. Literalne brzmienie ustawy wskazuje jedynie, iż istnieje obowiązek jej określenia. Zgodnie jednak z doktryną oraz stanowiskiem organów podatkowych odpowiedzialność ta powinna zostać ukształtowana w taki sposób, aby ewentualne negatywne konsekwencje czynności realizowanych w ramach wykonywania Kontraktu menedżerskiego ponosiła Spółka. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2-443/856/10-5/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż: "Sformułowanie (...) odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć, jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy."

Ustawa o VAT przewiduje, iż odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich powinna wynikać nie tylko z samej umowy, lecz z więzów tworzących stosunek prawny pomiędzy Spółką a Wnioskodawczynią.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powyższe oznacza, iż oceniając zakres jego odpowiedzialności wobec osób trzecich należy mieć na uwadze ogół przepisów, które znajdują zastosowanie w tym zakresie.

Charakter odpowiedzialności menedżera pełniącego funkcję członka zarządu regulują przede wszystkim przepisy k.s.h. Z unormowań zawartych w art. 201 § 1 k.s.h. wynika, iż zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Art. 204 k.s.h. stanowi natomiast, iż prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki, przy czym prawa tego nie można ograniczyć w stosunku do osób trzecich.

Powyższe oznacza, iż rezultat wszelkich decyzji podejmowanych przez członka zarządu działającego jako organ spółki akcyjnej - w relacji z osobami trzecimi - obciąża spółkę.

Zestawienie treści wskazanych przepisów z zapisami Kontraktu menedżerskiego w zakresie odpowiedzialności Wnioskodawczyni wobec osób trzecich prowadzi do wniosku, iż, co do zasady, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi Spółka. Tym samym, w przypadku, gdy osoba trzecia poniesie szkodę w rezultacie działania Spółki reprezentowanej przez Wnioskodawczynię, podmiotem zobowiązanym do jej naprawienia będzie Spółka. Powyższe nie wyklucza możliwości późniejszego dochodzenia przez Spółkę ewentualnych roszczeń regresowych od Wnioskodawczyni. W tym miejscu należy zaznaczyć, że Spółka zobowiązała się do objęcia Zarządzającego ubezpieczeniem w zakresie odpowiedzialności cywilnej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-162/12-2/AK), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, iż: "(...) zakres odpowiedzialności wynikający z wyżej powołanych przepisów Kodeksu spółek handlowych (w szczególności art. 293 § 1), dotyczy odpowiedzialności wobec spółki za szkodę wyrządzoną z winy członka. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy ponoszona wyłącznie wobec spółki. Natomiast za działanie członka zarządu mające skutki wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka.

(...) w stosunkach zewnętrznych spółka jest samodzielnym podmiotem stosunków cywilnoprawnych z osobami trzecimi (wierzycielem lub dłużnikiem). Odpowiedzialność wobec osób trzecich za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania obciąża dłużnika, którym jest w tym przypadku spółka. Zatem również na podstawie przepisów prawa cywilnego regulujących kwestie odpowiedzialności zleceniobiorcy oraz zleceniodawcy, zarządzający odpowiada wyłącznie wobec spółki za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy o zarządzanie.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że wykonywane przez menadżera na rzecz Wnioskodawcy czynności zarządzania spółką nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...). Z tych też względów czynności te nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem".

Na potwierdzenie powyższego, należy w szczególności przytoczyć wyrok z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 1645/11), w którym NSA w zbliżonym do zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym, dotyczącym członka zarządu spółki kapitałowej, który na mocy zawartej umowy odpowiadał wobec spółki za naruszenie postanowień umownych, interesów spółki, powszechnie obowiązujących przepisów, oraz ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody powstałe w wyniku realizacji umowy na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, stwierdził, iż kluczową kwestią jest określenie, czy członek zarządu - menadżer jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać w ramach wykonywanych usług zarządczych. Udzielając wyjaśnień w powyższym zakresie, NSA uznał, że: "(...) w zakresie obowiązków zarządcy jest reprezentowanie Spółki na zewnątrz. Niewątpliwie członek zarządu na mocy art. 293 § 1 k.s.h. ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy (statutu) spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności ex contractu, tj. oparta jest na istniejącej między spółką, a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą (tak SN w wyroku z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt II CSK 118/08, OSNC 2009, Nr 9, poz. 131 z glosą K. Bilewskiej, Mon. Praw. 2009, nr 19, s. 107).

Członek zarządu ponosi ją wyłącznie wobec spółki. Zatem nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu".

NSA uznał również, iż zasada ta nie ulega modyfikacji nawet w przypadku, gdy z przepisów k.s.h. wynika możliwość dochodzenia roszczeń bezpośrednio od członków zarządu spółki kapitałowej, gdyż w takim przypadku odpowiedzialność nie wynika z kontraktu między spółką a członkiem zarządu, a jej podstawą są naganne działania członka zarządu tworzące niezależne źródło zobowiązania: "Powyższe wnioski są trafne na gruncie art. 300 k.s.h., z których wynika możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych przez osoby trzecie bezpośrednio od osób, które im szkodę wyrządziły, w tym także od członków zarządu. Podstawę takiej odpowiedzialności stanowią art. 415 k.c. (jeżeli podmiotem, wobec którego roszczenie kierowano, jest członek zarządu) czy art. 416 k.c. (jeżeli podmiotem takim jest spółka). Oznacza to, że podstawą tej odpowiedzialności nie jest stosunek organizacyjny istniejący pomiędzy spółką a członkiem zarządu - za działania (zaniechania) w tym zakresie spółka ponosi odpowiedzialność. Podstawą są naganne zachowania członka zarządu, których skutkiem jest powstanie niezależnego źródła zobowiązania (niejako poza istniejącym stosunkiem prawnym ze spółką) w postaci czynu zabronionego (por. B. Krzyżagórska - Żurek, Wynagrodzenie członków rad nadzorczych w spółkach kapitałowych a podatek VAT, PP nr 10, 2005, s. 5 i nast.).

W rozważaniach na gruncie VAT nie mają znaczenia przepisy o odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 k.s.h.). Niezasadnym jest powoływanie się wobec członka zarządu na treść art. 429 k.c. albowiem przepisy Kodeksu spółek handlowych mają charakter przepisów szczególnych wobec przepisów ogólnych kodeksu cywilnego".

W opinii Wnioskodawczyni, NSA w sposób jednoznaczny określił, w świetle jakich przepisów (w odniesieniu do członków zarządu) należy dokonywać interpretacji pojęcia "odpowiedzialności wobec osób trzecich" zawartego w art. 15 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawczyni, zastosowanie wniosków wynikających z tego wyroku prowadzi do konkluzji, że czynności wykonywane przez niego na podstawie Kontraktu menedżerskiego nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przytoczony wyrok NSA znajduje akceptację w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. WSA w Łodzi w wyroku z 21 czerwca 2013 r. (sygn. I SA/Łd 375/13), w którym, orzekając w tożsamym niemal stanie faktycznym (w zakresie odpowiedzialności, kontrakt menedżerski przewidywał, iż skarżący odpowiada wobec spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niego wynikających), skład orzekający wskazał, iż: "Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich. Powyższe wnioski są trafne na gruncie art. 300 k.s.h., z których wynika możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych przez osoby trzecie bezpośrednio od osób, które im szkodę wyrządziły, w tym także od członków zarządu. Podstawę takiej odpowiedzialności stanowią art. 415 k.c. (jeżeli podmiotem, wobec którego roszczenie kierowano, jest członek zarządu) czy art. 416 k.c. (jeżeli podmiotem takim jest spółka). Oznacza to, że podstawą tej odpowiedzialności nie jest stosunek organizacyjny istniejący pomiędzy spółką a członkiem zarządu - za działania (zaniechania) w tym zakresie spółka ponosi odpowiedzialność. Podstawą są naganne zachowania członka zarządu, których skutkiem jest powstanie niezależnego źródła zobowiązania (niejako poza istniejącym stosunkiem prawnym ze spółką) w postaci czynu zabronionego. (...) należy uznać, że skarżący w okolicznościach przedmiotowej sprawy, będąc członkiem zarządu - menadżerem w Spółce nie jest podatnikiem VAT. Jego działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu-menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki".

Wnioskodawczyni wskazuje, iż tożsame stanowisko prezentowane było m.in. w interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 lutego 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-979/13-2/PR), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 czerwca 2014 r. (sygn. IPPP2/443-270/14-2/AO), z 7 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-1024/12-4/AO), z 15 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-753/12-4/AW), z 14 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-734/12-4/EK), z 14 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-741/12-4/EK) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP1/443-1222/12/DM), które w podobnych stanach faktycznych (kontrakty menedżerskie określały odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej wobec osób trzecich), potwierdzały prawidłowość twierdzeń zawartych w niniejszym wniosku oraz przedstawionym powyżej orzeczeniu NSA.

Należy zatem uznać, iż charakter więzów prawnych łączących Wnioskodawczynię i Spółkę - rozpatrywanych jako ogół norm i przepisów regulujących ich wzajemne stosunki - pozwala na twierdzenie, iż to Spółka ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawczyni. W rezultacie, za spełnioną należy uznać ostatnią przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT w postaci właściwego sposobu określenia odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając na uwadze zaprezentowane powyżej argumenty, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż czynności które będą wykonywane przez Zainteresowaną na podstawie Umowy menedżerskiej Umowy o świadczenie usług zarządzania opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku, nie mogą być uznane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, gdyż spełnione zostają łącznie przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT, tym samym nie może być uznana za podatnika działającego w takim charakterze, w związku z czynnościami wykonywanymi na podstawie tego kontraktu.

Wnioskodawczyni zwraca się o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w zakresie j.w.

W uzupełnieniu własnego stanowiska Wnioskodawczyni, dotyczącego kwalifikacji przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni wskazała ponadto, iż zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składów zarządów, rad nadzorczych lub innych organów stanowiące osób prawnych.

Z przedstawionego przepisu prawa wynika, że świadczenie usług przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, o których mowa w art. 13 pkt 7 będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy z tytułu świadczenia ww. usług osoby fizyczne świadczące te usługi są związane ze zlecającym ich wykonanie więzami prawnymi co do: warunków wykonywania usług, wynagradzania, odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), źródłami przychodów są:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

* działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

* Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (ust. 2);

* Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. (ust. 3)

Na podstawie art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

* przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

* przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

* wykonywania tych czynności,

* wynagrodzenia, oraz

* odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa "samodzielnie" w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 12 ust. 1-6 oraz w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że "odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich" jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawczynię oraz Spółkę.

Wskazując na konkretne normy prawne, które statuują odpowiedzialność członków zarządów spółek kapitałowych względem osób trzecich poza samą spółką (tj. względem wierzycieli spółki, wspólników czy wreszcie Skarbu Państwa) można przywołać art. 291 ustawy - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), dalej: k.s.h., zgodnie z którym, jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 167 § 1 pkt 2 lub art. 262 § 2 pkt 3, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego.

Odpowiedzialność taka wynika z art. 299 § 1 k.s.h., który stanowi, że jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, członkowie zarządu odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania. Zgodnie z § 2 wskazanego przepisu, członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności, o której mowa w § 1, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym samym czasie wydano postanowienie o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego albo o zatwierdzeniu układu w postępowaniu w przedmiocie zatwierdzenia układu, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło nie z jego winy, albo że pomimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewydania postanowienia o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego albo niezatwierdzenia układu w postępowaniu w przedmiocie zatwierdzenia układu wierzyciel nie poniósł szkody. Ponadto art. 300 k.s.h. stanowi o tym, że przepisy m.in. wskazanych art. 291 i 299 k.s.h. nie naruszają praw wspólników oraz osób trzecich do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych.

Także na wypadek łączenia i podziału spółek kapitałowych Kodeks spółek handlowych przewiduje możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności m.in. członków zarządu.

Zgodnie z art. 512 § 1 k.s.h., członkowie zarządu, rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej oraz likwidatorzy łączącej się spółki kapitałowej odpowiadają wobec wspólników tej spółki solidarnie za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy albo statutu spółki, chyba że nie ponoszą winy, zaś zgodnie z art. 548 § 1 k.s.h., członkowie zarządu, rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej oraz likwidatorzy spółek uczestniczących w podziale odpowiadają wobec wspólników tych spółek solidarnie za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem, sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy albo statutu spółki, chyba że nie ponoszą winy.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu "samodzielnie" użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona "samodzielnie" wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia "działalności gospodarczej" i "podatnika" należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że "państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (...)".

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (...) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze - zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że stosunek prawny łączący Wnioskodawczynię ze Spółką nie spełnia przesłanek, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Z całokształtu przedstawionych informacji dotyczących zawartej umowie o świadczenie usług zarządzania jednoznacznie bowiem wynika, że charakter relacji łączącej Wnioskodawczynię ze Spółką, nie tworzy stosunku prawnego takiego jak między pracodawcą a pracownikiem. Wprawdzie - jak wskazała Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku - przychody z tytułu świadczonych usług zarządzania mieszczą się w katalogu przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie nastąpiło spełnienie przesłanek pozostałych.

W pierwszej kolejności tut. Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawczyni w kwestii ponoszenia wyłącznie przez Spółkę odpowiedzialności wobec osób trzecich za działania członków zarządu.

Jak wskazała Wnioskodawczyni zgodnie z zapisami umowy ponosi ona odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez nią przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji - Prezesa Zarządu Spółki, określonej przepisami Statutu Spółki, ustawy - Kodeks spółek handlowych, oraz innymi powszechnie obowiązującymi przepisami prawa.

W tym miejscu należy przypomnieć, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Z treści wniosku wynika jednak, że to Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania umowy lub naruszenia przepisów prawa, a zatem, co do zasady, ponosi odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów niż sama Spółka.

W rezultacie, odpowiedzialność Wnioskodawczyni została ukształtowana w sposób odmienny niż odpowiedzialność pracownika za szkody wyrządzone w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych. Zatem warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania, który m.in. decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni ponosi więc odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów aniżeli sama Spółka.

Zatem, z uwagi na wynikającą z umowy odpowiedzialność Zarządzającego za działania wobec osób trzecich, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach kontraktu menedżerskiego należy uznać za działalność wykonywaną samodzielnie.

Ponadto w rozpatrywanej sprawie warunki umowy wskazują na znaczny zakres swobody w działaniu Wnioskodawczyni. Zainteresowana nie ma ściśle zakreślonych ram czasowych świadczenia usług. Wnioskodawczyni każdorazowo samodzielnie będzie ustalała przedmiot i harmonogram czynności w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.

Jednocześnie w analizowanej sprawie należy wskazać, że za realizację zobowiązań wynikających z umowy o zarządzanie Wnioskodawczyni przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej i części zmiennej - wynagrodzenie uzupełniające (do 50% wartości rocznego wynagrodzenia stałego) w roku następującym po roku, w którym miały zostać zrealizowane cele.

Warunkiem uruchomienia wynagrodzenia zmiennego w wysokości 50% jest spełnienie warunków określonych w Regulaminie wynagradzania zmiennego za realizację celów rocznych przyjętym przez Radę Nadzorczą. Powyższe okoliczności wskazują, zatem że wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od efektów działania Wnioskodawczyni, co oznacza, że ponosi ona ekonomiczne ryzyko swojej działalności.

Wskazane przez tut. Organ postanowienia zawartej umowy jednoznacznie świadczą o tym, że nie jest to stosunek, który ma cechy stosunku pracy.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania należy uznać za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, a w konsekwencji podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpią wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Wnioskodawczyni jest więc z tytułu zawartej umowy podatnikiem podatku od towarów i usług.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowaną w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawczynię. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.