0113-KDIPT1-2.4012.115.2017.1.IR - Prawo do odliczenia podatku VAT w oparciu o współczynnik proporcji w związku z realizowaną inwestycją termomodernizacji ośmiu budynków.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w oparciu o współczynnik proporcji w związku z realizowaną inwestycją termomodernizacji ośmiu budynków - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w oparciu o współczynnik proporcji w związku z realizowaną inwestycją termomodernizacji ośmiu budynków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1 stycznia 1973 r. do 7 stycznia 1999 r., Miejskie Centrum Medyczne "..." w... (Wnioskodawca), wówczas pod nazwą Zespół Opieki Zdrowotnej działało jako jednostka budżetowa. Osobowość prawną uzyskało od 8 stycznia 1999 r. jako samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej. Podstawą działalności Centrum jest ustawa o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.).

Głównym celem i zadaniem Wnioskodawcy jest świadczenie usług medycznych, tj. leczenie, profilaktyka i zachowanie zdrowia u zadeklarowanych pacjentów. Prowadzona przez Centrum działalność statutowa, w zakresie świadczonych usług medycznych korzysta ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18-20 oraz § 13 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia w sprawie VAT. Statut dopuszcza pozyskiwanie dodatkowych środków finansowych na główną działalność statutową poprzez prowadzenie działalności gospodarczej w postaci np. najmu powierzchni.

Od 10 lutego 1999 r. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Centrum prowadzi działalność opodatkowaną stawką 23% w zakresie wynajmu części powierzchni użytkowej w administrowanych przez siebie budynkach i z tego właśnie tytułu jest czynnym podatnikiem podatku VAT, obniżając podatek należny według proporcji określonej na podstawie art. 90 ustawy o VAT. Wnioskodawca będąc czynnym podatnikiem podatku VAT, dokonuje zgodnie z art. 91 pkt 1 i 3 rozliczenia struktury obrotów w związku z prowadzeniem działalności mieszanej, obniżając podatek należny VAT z uwzględnieniem ustalonego wskaźnika proporcji, który i w roku 2016 i w 2017 wynosi 3%. Rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności według PKD jest sklasyfikowany pod symbolem 6821Z (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.).

Wnioskodawca ubiega się o dofinansowanie z WFOŚiGW... w ramach programu priorytetowego, projektu pn. "....".

Faktury VAT, dokumentujące poniesione wydatki na realizację projektu, zostaną wystawione na Miejskie Centrum Medyczne "..." (Wnioskodawcę). Wydatki na realizację projektu będą dotyczyły kompleksowej usługi inwestycyjnej, dotyczącej szeroko rozumianej termomodernizacji i będą obejmowały: usługi opracowania dokumentacji projektowej, usługi opracowania audytu energetycznego, usługi nadzoru inwestorskiego nad pracami budowlanymi, szeroko rozumianych prac budowlanych (dotyczących zarówno wykonywania usług, jak i zakupu materiałów związanych z tymi usługami), dotyczących termomodernizacji.

Z uwagi na przedmiotowy zakres prac (termomodernizacja ośmiu budynków przychodni), zdaniem Wnioskodawcy nie ma możliwości przyporządkowania i bezpośrednio powiązania wydatków związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT). W takim przypadku (tj. braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną) należy zastosować art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, a więc ustalić proporcję (zgodnie z art. 90 ust. 3-8 ustawy o VAT), która służy do ustalenia części kwoty podatku naliczonego, o którą Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia należnego podatku VAT

Nabywane towary i usługi w celu termomodernizacji budynków, poza budynkiem Przychodni Zdrowia "...", o których mowa we wniosku, będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Dotyczy to Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "..." oraz Zakładu Rehabilitacji Leczniczej, ul.....

W przypadku Przychodni Zdrowia "..." nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu jw. będą wykorzystywane tylko do czynności zwolnionych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, ubiegający się o dofinansowanie ze środków WFOŚiGW ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących kompleksowej usługi inwestycyjnej dotyczącej szeroko rozumianej termomodernizacji, w szczególności: usług projektowych, usług na opracowanie audytu energetycznego, usług budowlanych związanych w tym zakresie (częściowo na cele związane ze świadczeniem usług zwolnionych z podatku VAT, a częściowo na cele prowadzenia działalności opodatkowanej VAT) zgodnie z proporcją wynikającą ze stosunku sprzedaży opodatkowanej i nieopodatkowanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy ma on prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z termomodernizacją siedmiu budynków przychodni zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Natomiast nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku Przychodni Zdrowia "...", gdzie wykonywana jest wyłącznie działalność zwolniona z VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zdaniem Wnioskodawcy jest wówczas, gdy dokonywane zakupy będą miały związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na uwadze okoliczności sprawy, z których wynika, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego oraz fakt, iż Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe, to pomimo wypełnienia poz. 67 wniosku "Liczba zaistniałych stanów faktycznych" - "1" przyjęto, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

* pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

* usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

* przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł-podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

* nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji termomodernizacji ośmiu budynków zaznaczyć należy, że jak wynika z okoliczności sprawy nabywane towary i usługi w celu termomodernizacji budynków, poza budynkiem Przychodni Zdrowia "...", będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Dotyczy to Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "..." oraz Zakładu Rehabilitacji Leczniczej, ul..... W przypadku natomiast Przychodni Zdrowia "..." nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane tylko do czynności zwolnionych. Jednocześnie brak jest w opisie sprawy wskazania by Wnioskodawca wykonywał czynności będące poza zakresem działalności gospodarczej, które nie podlegałyby w ogóle ustawie o podatku od towarów i usług. Zatem uznać należy, że wszystkie nabyte towary i usługi w celu termomodernizacji ośmiu ww. budynków będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w całości do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy wskazać, że w przypadku siedmiu budynków tj. Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "...", Przychodni Zdrowia "..." oraz Zakładu Rehabilitacji Leczniczej, ul...., w sytuacji gdy, jak wynika z okoliczności sprawy, w ramach ww. projektu Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następnych ustawy.

Natomiast w przypadku jednego z budynków tj. Przychodni Zdrowia "...", w którym jak wynika z okoliczności sprawy, wykonywane są tylko czynności zwolnione, Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją w przedmiotowym budynku ww. inwestycji, ponieważ brak w tym przypadku związku nabywanych w ramach termomodernizacji ww. budynku towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, iż ma on prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z termomodernizacją siedmiu budynków przychodni zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, natomiast nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku Przychodni Zdrowia "...", gdzie wykonywana jest wyłącznie działalność zwolniona z VAT, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.