0113-KDIPT1-1.4012.690.2017.2.MW - Zwolnienie z VAT dostawy przez powiat nieruchomości zabudowanych w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanych stanowiących działki o nr 296/1, nr 299/3 oraz nr 491/1 w zamian za odszkodowanie - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanych stanowiących działki o nr 296/1, nr 299/3 oraz nr 491/1 w zamian za odszkodowanie.

Wniosek uzupełniono w dniu 10 listopada 2017 r. w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego, doprecyzowania pytania oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Powiat... jest czynnym podatnikiem podatku VAT, rozlicza i składa comiesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego Urzędu Skarbowego.

Dnia 28 lipca 2017 r. Wojewoda... wydał decyzję... o ustaleniu wysokości odszkodowania z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności części nieruchomości przeznaczonej na budowę drogi ekspresowej..., położonej w obrębie..., mieście..., powiecie..., województwie..., oznaczonej jako działki numer: 296/1 o pow. 0,7303 ha, 299/3 o pow. 0,2024 ha oraz 491/1 o pow. 0,1137 ha, w łącznej kwocie 1.236.490,00 zł oraz zobowiązał Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad do jednorazowej wypłaty odszkodowania na rzecz Powiatu..., w terminie 14 dni od dnia, w którym niniejsza decyzja stała się ostateczna.

Powiat... ww. decyzję otrzymał dnia 2 sierpnia 2017 r. Dnia 30 sierpnia 2017 r. kwota odszkodowania w całości wpłynęła na rachunek bankowy Powiatu. Powiat... w dniu 30 sierpnia 2017 r. wystawił fakturę Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad z tytułu dostawy towarów, to jest przeniesienia własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie, które w przypadku opisywanego zdarzenia przyjęło formę odszkodowania.

Powyższe działki w dniu wydania decyzji Wojewody stanowiły nieruchomość zabudowaną, ponieważ znajdowała się na nich droga o nawierzchni asfaltowej, a zatem w ocenie Powiatu, zgodnie z art. 3 pkt 3 i pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), droga o nawierzchni asfaltowej, jako obiekt liniowy, stanowi budowlę.

Dlatego też w chwili otrzymania odszkodowania Powiat uznał, że jest ono zwolnione od podatku VAT w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym dostawa budowli lub jej części wraz ze związanym z nią gruntem jest zwolniona od podatku VAT, jeżeli przy jej budowie oraz ulepszeniu nie służyło wywłaszczonemu prawo do odliczeń.

Powiat w odniesieniu do ww. nieruchomości takie warunki spełnia, ponieważ nieruchomość ta nigdy nie była wykorzystywana przez Powiat do czynności opodatkowanych. Powiat nie ponosił również wydatków na ulepszenie drogi, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nieruchomość ta nigdy nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

Powiat... był właścicielem nieruchomości obejmujących działki o nr 296/1 o pow. 0,7303 ha, 299/3 o pow. 0,2024 ha, oraz 491/1 o pow. 0,1137 ha położonych w obrębie..., mieście..., powiecie..., województwie..., co ustalone zostało w toku postępowania administracyjnego wszczętego przez Wojewodę... na podstawie księgi wieczystej Nr.. prowadzonej w Sądzie Rejonowym w..., V Wydziale Ksiąg Wieczystych.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania należy ustalić według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji (8 października 2015 r.) oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Stosownie zaś do art. 130 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w związku z art. 12 ust. 5 powoływanej ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, Wojewoda... zlecił rzeczoznawcy majątkowemu, posiadającemu uprawnienia zawodowe, sporządzenie opinii określającej wartość części nieruchomości położonej w obrębie..., mieście..., powiecie..., województwie..., oznaczonej jako działki numer: 296/1 o pow. 0,7303 ha (powstała z podziału działki nr 296), 299/3 o pow. 0,2024 ha (powstała z podziału działki nr 299/2) oraz 491/1 o pow. 0.1137 ha (powstała z podziału działki nr 491), według ich stanu z dnia wydania decyzji Wojewody. Nr.... o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. na dzień 8 października 20I5 r. i według aktualnie kształtujących się cen w obrocie nieruchomościami.

W opinii sporządzonej w formie operatu szacunkowego z dnia 12 kwietnia 2017 r. rzeczoznawca majątkowy określił wartość przedmiotowej części nieruchomości na kwotę 1.236.490,00 zł, obejmującą:

* wartość gruntu działki nr 296/1 w kwocie 519.540,00 zł

* wartość gruntu działki nr 299/3 w kwocie 143.990,00 zł

* wartość gruntu działki nr 491/1 w kwocie 80.890,00 zł

* wartość naniesień budowlanych znajdujących się na działce nr 296/1 w kwocie 339.270,00 zł

* wartość naniesień budowlanych znajdujących się na działce nr 299/3 w kwocie 92.300,00 zł

* wartość naniesień budowlanych znajdujących się na działce nr 491/1 w kwocie 53.470,00 zł

* wartość nasadzeń roślinnych znajdujących się na działce nr 296/1 w kwocie 3.700,00 zł

* wartość nasadzeń roślinnych znajdujących się na działce nr 299/3 w kwocie 570,00 zł

* wartość nasadzeń roślinnych znajdujących się na działce nr 491/1 w kwocie 2.760,00 zł.

Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta..., zatwierdzonego uchwałą nr. Rady Miejskiej w... z dnia 30 października 2014 r., działka nr 296 (z której wydzielono działkę nr 296/1) znajdowała się na terenach komunikacji - droga klasy G, działka nr 299/2 we wschodniej części o powierzchni ok. 300 m (z której wydzielono działkę nr 299/3) - tereny komunikacji - projektowana droga ekspresowa... oraz działka nr 491 (z której wydzielono działkę 491/1) - tereny komunikacji - droga klasy Z oraz tereny MN - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna.

Stosownie do § 36 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 207, poz. 2109 z późn. zm.), wartość rynkową nieruchomości dla potrzeb ustalenia odszkodowania za nieruchomości wywłaszczone lub przejęte z mocy prawa na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych określa się, przyjmując stan nieruchomości z dnia wydania decyzji, ceny nieruchomości z dnia ustalenia odszkodowania, a przeznaczenie nieruchomości zgodnie z art. 154 ustawy bez uwzględnienia ustaleń decyzji. Nie uwzględnia się nakładów poniesionych na nieruchomości po dniu wydania decyzji.

Stosownie zaś do § 36 ust. 4 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy na realizację inwestycji drogowej została wywłaszczona lub przejęta z mocy prawa nieruchomość, która na dzień wydania decyzji była przeznaczona pod inwestycję drogową, wartość rynkową określa się przyjmując przeznaczenie nieruchomości przeważające wśród gruntów przyległych, chyba że określenie wartości jest możliwe przy uwzględnieniu cen transakcyjnych nieruchomości drogowych.

Zgodnie z przeznaczeniem w Studium działek przyległych, zapisanych jako tereny produkcyjno-usługowe oraz tereny komunikacji (projektowana droga....) poddano analizie transakcje nieruchomościami niezabudowanymi przeznaczonymi na ten cel.

W ocenie Wojewody..., operat szacunkowy z dnia 12 kwietnia 2017 r. wykonany przez rzeczoznawcę majątkowego, odpowiada wymogom wynikającym z obowiązujących przepisów prawa, a w szczególności art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stosownych przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami i wydanego na jej podstawie rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego. Określona w nim wartość części nieruchomości położonej w obrębie... mieście..., powiecie..., województwie..., oznaczonej jako działki nr: 296/1 o pow. 0,7303 ha, 299/3 o pow. 0,2024 ha oraz 491/1 o pow. 0,1137 ha, została zatem przyjęta jako podstawa ustalenia odszkodowania.

Powiat... nadmienia, że w dniu otrzymania decyzji ustalającej na rzecz Powiatu odszkodowanie ani też w dniu wypłaty odszkodowania, nie dysponował operatem szacunkowym, o którym mowa powyżej.

Wnioskodawca Powiat... nabył budowle znajdujące się na działkach nr 296/1, 299/3 oraz 491/1 z mocy prawa w drodze decyzji administracyjnej Wojewody... z dnia 14 grudnia 2006 r.

Wnioskodawcy z tytułu nabycia budowli znajdujących się na działkach nr 296/1, 299/3 oraz 491/1 nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z definicji pierwszego zasiedlenia, zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, budowla powinna być oddana do użytkowania "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu", a opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług. Przekazanie nieruchomości stanowiącej działki zabudowane w ramach decyzji administracyjnej Wojewody... z dnia 14 grudnia 2006 r., zdaniem Powiatu, nie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Należy zatem uznać, że pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości wówczas nie nastąpiło. Do pierwszego zasiedlenia dojdzie w ramach odpłatnej dostawy (w tym przypadku odszkodowania), czyli 30 sierpnia 2017 r. Zatem transakcja, będąca przedmiotem niniejszej interpretacji mieści się w pojęciu pierwszego zasiedlenia i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Powiat... dokonał prawidłowej analizy opisanej powyżej sytuacji i czy otrzymane odszkodowanie (stanowiące sumę odszkodowań za wyżej wskazane składniki nieruchomości) z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności części nieruchomości przeznaczonej na budowę drogi ekspresowej..., zabudowanej drogą o nawierzchni asfaltowej w opisanej sytuacji, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm., dalej ustawa o VAT), opodatkowaniu podlegają, między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności zdefiniowany został w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się też następujące czynności: przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu, albo z mocy prawa (...).

Zatem przeniesienie prawa własności do części nieruchomości gruntowej wraz z naniesieniami budowlanymi znajdującymi się na niej, stanowi odpłatną dostawę w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

A zatem grunt będący przedmiotem dostawy towarów co do zasady podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle, lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowie lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż (tu odszkodowanie przysługujące z tytułu nabycia z mocy prawa) gruntu korzystać będzie ze zwolnienia.

Pojęcie "budowli" nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, dlatego też właściwym jest odwołanie się do definicji zawartych w innych przepisach prawa, np. w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (Dz. U. z 2010 r. poz. 1623, z późn. zm., dalej "Prawo budowlane").

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak obiekty liniowe. Zgodnie natomiast z pkt 3a prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególność droga wraz ze zjazdami (...).

Według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie PKOB, drogi o nawierzchni asfaltowej sklasyfikowane są jako PKOB 22 - Infrastruktura Transportu, 220 - Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe, obejmujące ulice i drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi (...).

W ocenie Powiatu, odnosząc się do przywołanych przepisów, należy stwierdzić, że droga o nawierzchni asfaltowej, którą zabudowana jest przejęta z mocy prawa nieruchomość, stanowi budowlę.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W ocenie Powiatu, przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości mieści się w dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przywołanego powyżej, ponieważ:

* przy nabyciu nieruchomości, będącej przedmiotem nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa, nie przysługiwało Powiatowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie na własność przedmiotowej nieruchomości nastąpiło bowiem na podstawie art. 73 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną w drodze decyzji Wojewody... z dnia 14 grudnia 2006 r.,

* Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości.

Nasadzenia roślinne nie były przedmiotem odrębnej dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Znajdowały się one na gruncie w dacie nabycia nieruchomości przez Powiat... i były w takim samym stanie co do ilości i gatunku na dzień przejęcia nieruchomości przez Skarb Państwa. Naniesienia te były tylko osobno wycenione przez rzeczoznawcę do odszkodowania przyznanego Decyzją Wojewody, do którego wypłaty zobowiązany został Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad.

Zatem dostawa budowli będącej przedmiotem niniejszego wniosku podlega zwolnieniu w myśl przepisów ustawy o VAT.

Jednocześnie w świetle wcześniej przywołanego przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, grunt, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części, dzieli byt podatkowy budynków budowli w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Wobec powyższego, Powiat... stwierdził, że w transakcji sprzedaży (tu nabycie z mocy prawa przez Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie), dojdzie do zbycia budowli, to jest naniesień budowlanych w postaci drogi o nawierzchni asfaltowej, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zatem, biorąc pod uwagę przedstawioną w art. 29a ust. 5 ustawy o VAT zasadę, zbycie gruntu również podlega zwolnieniu z VAT.

Jednocześnie odszkodowanie za nasadzenia roślinne również podlega zwolnieniu z podatku VAT, ponieważ nasadzenia roślinne znajdowały się na gruncie podlegającym zwolnieniu z podatku VAT, to i te nasadzenia podlegają temu zwolnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub przebudowy dróg publicznych w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym jest wojewoda - na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147, z późn. zm.) i ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496), dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości.

Stosownie do art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Według regulacji art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Ww. decyzję wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Stosownie do treści art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności działek nr 296/1, 299/3 oraz 491/1 stanowiących nieruchomości zabudowane, ponieważ znajdowała się na nich droga o nawierzchni asfaltowej, na rzecz Województwa w celu realizacji inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz - stanowiące dostawę towarów - przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Odnosząc się do okoliczności sprawy, należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

* są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

* złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 z późn. zm.), przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Natomiast przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy - Prawo budowlane).

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych - art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli posadowionych na działkach nr 296/1, nr 299/3 oraz nr 491/1, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy przez Wnioskodawcę upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, budowle znajdujące się na ww. działkach nr 296/1, 299/3 oraz 491/1 Wnioskodawca nabył z mocy prawa w drodze decyzji administracyjnej Wojewody... z dnia 14 grudnia 2006 r. Ww. nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane przez Powiat do czynności opodatkowanych. Powiat nie ponosił również wydatków na ulepszenie drogi, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz droga ta nigdy nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

Tym samym z uwagi na fakt, że dostawa przedmiotowych budowli posadowionych na działkach nr 296/1, 299/3 oraz 491/1, dokonywana była po pierwszym zasiedleniu, i od pierwszego zasiedlenia upłynęło 2 lata, to korzysta ona ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są obiekty budowlane posadowione na tym gruncie (art. 29a ust. 8 ustawy).

Zatem skoro dostawa ww. budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa działek nr 296/1, 299/3 oraz 491/1, na których ww. budowle są posadowione (wraz z nasadzeniami), korzysta ze zwolnienia od tego podatku na mocy art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że dostawa nieruchomości objętych zakresem wniosku, za odszkodowaniem, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 29a ust. 5 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.