0113-KDIPT1-1.4012.419.2020.2.MO - VAT od sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2020 r. (data wpływu 31 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4 - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 lipca 2020 r. (data wpływu 31 lipca 2020 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przesłanie uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa oraz dokonanie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

1. Wnioskodawczyni w dniu 29 listopada 2011 r. na podstawie umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego za Rep. A. nr... stała się:

Wnioskodawczyni w dniu 10 marca 2020 r., na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego za Rep. A. nr... stała się: c. współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/56 (jedna pięćdziesiąta szósta) części we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr 4, położonej w X, przy ulicy... obrębu.... (...), o obszarze wynoszącym 1985 (tysiąc dziewięćset osiemdziesiąt pięć metrów kwadratowych), dla której Sąd Rejonowy w X, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr....

Wnioskodawczyni wskazuje, iż nieruchomość opisana w ust. 1 lit. a niniejszego wniosku jest niezabudowana i ogrodzona, nieruchomość opisana w ust. 1 lit. b niniejszego wniosku jest niezabudowana i nieogrodzona, a nieruchomość opisana w ust. 1 lit. c niniejszego wniosku jest niezabudowana i nieogrodzona.

1. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać niezabudowaną nieruchomość gruntową, opisaną w ust. 1 lit. a niniejszego wniosku oraz posiadane udziały opisane w ust. 1 lit. b i c stanowiące drogę dojazdową.

2. Nieruchomość działka numer 1 (...), działka numer 2 (...) oraz działka 4 (...) z obrębu.... w X znajduje się na terenie, na którym występuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość stanowi tereny strefy oznaczonej na rysunku planu symbolem D43-MN - przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna; przeznaczenie uzupełniające: budynki wielorodzinne do 4 lokali mieszkalnych, usługi nieuciążliwe wbudowane i wolnostojące, garaże, obiekty małej architektury, zieleń urządzona, sieci infrastruktury technicznej, zaś działka o numerze 2 (...), obręb..... w X stanowi tereny strefy oznaczonej na rysunku planu symbolem D46-KD-Z - przeznaczenie terenu: obsługa komunikacji drogowej, drogi zbiorcze.

3. Wnioskodawczyni nie podejmowała czynności mających na celu przystosowanie nieruchomości opisanych powyżej do sprzedaży, nie dzieliła działek, nie dokonywała jej uzbrojenia oraz nie podejmowała działań reklamowych w celu sprzedaży działek ww. Wnioskodawczyni oświadcza, że sprzedaż nastąpi z jej majątku osobistego.

4. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać nieruchomość oznaczoną jako działki gruntu nr 2 (...) oraz 1 (...), o obszarze wynoszącym 0,3211 ha, położoną w X, przy ulicy... oraz cały przysługujący jej udział w nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr 3 (...), o obszarze 0,1200 ha, położonej w X, przy ulicy..., wynoszący 48/100 części oraz cały przysługujący jej udział w nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu 4, położony w X, przy ulicy... obrębu.... (...), o obszarze wynoszącym 1985 (tysiąc dziewięćset osiemdziesiąt pięć metrów kwadratowych) wynoszący 1/56 części.

5. W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawczyni dnia 3 grudnia 2019 r. za Rep. A... podpisała akt notarialny - warunkową umowę przedwstępną sprzedaży z Kupującym Y sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w X. Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym uzyskania ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt rozbiórki i udzielającej pozwolenia na rozbiórkę istniejących na terenie nieruchomości budynków lub innych obiektów budowlanych lub zgłoszenia w powyższym zakresie, co do którego organ nie wniesie sprzeciwu oraz ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, otrzymania przez Kupującego pozytywnych warunków przyłączeniowych na media (gaz, wod-kan, odprowadzenie ścieków deszczowych, prąd) i opinii komunikacyjnej, w tym lokalizacji zjazdów, zgodnie z zapotrzebowaniem Kupującego oraz wykonania przez Kupującego na własny koszt badań gruntowych, które potwierdzą możliwość zabudowy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

6. Dnia 15 maja 2020 r. Wnioskodawczyni w formie aktu notarialnego za Rep.... podpisała akt notarialny, w którym Wnioskodawczyni rozwiązała przedwstępną umowę sprzedaży z dnia 3 grudnia 2019 r. i podpisała nową umowę przedwstępną sprzedaży warunkową z nowym Kupującym Z sp. z o.o. z siedzibą w X. Strony umowy - Wnioskodawczyni oraz Kupujący, czyli Z sp. z o.o. - uzgodniły w umowie przedwstępnej, że uzależniają zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia następujących warunków: uzyskania przez Kupującego ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, otrzymania przez Kupującego pozytywnych warunków przyłączeniowych na media (gaz, wod-kan, odprowadzenie ścieków deszczowych, prąd) i opinii komunikacyjnej, w tym lokalizacji zjazdów, zgodnie z zapotrzebowaniem Kupującego oraz wykonania przez Kupującego na własny koszt badań gruntowych, które potwierdzą możliwość zabudowy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

7. Strony oświadczyły, że będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie wszelkiej pomocy w zakresie procedur, jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie wyżej wymienionych decyzji i pozwoleń oraz zobowiązują się dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania przedmiotowych decyzji i pozwoleń.

8. Wnioskodawczyni udzieliła Spółce pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w tym wyraziła zgodę na dysponowanie przez Spółkę Kupującą Z sp. z o.o. nieruchomościami na cele budowlane.

9. Wnioskodawczyni oświadczyła, że zobowiązuje się nie obciążać prawa własności przedmiotowej nieruchomości jakimikolwiek prawami na rzecz osób trzecich w czasie pomiędzy zawarciem umowy przedwstępnej a zawarciem umowy przyrzeczonej.

10. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza na przedmiotowych nieruchomościach. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Ponadto w piśmie z dnia 28 lipca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że "ww. działki" to znaczy działki: nr 1, nr 2 oraz udział w działkach nr 3 oraz nr 4.

Na pytanie nr 1 wezwania: "Kiedy Wnioskodawczyni dokona sprzedaży działek (nr 1, nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 i nr 4)", Zainteresowana odpowiedziała, że podpisując umowę przedwstępną sprzedaży zobowiązała się podpisać umowę przyrzeczoną do dnia 30 września 2020 r. i w tym okresie planuje sprzedaż ww. działek.

W odpowiedzi na pytanie nr 2 wezwania: "Czy nabycie ww. działek/udziałów w działkach nastąpiło w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy czynności te były udokumentowane fakturą VAT z wykazanym podatkiem?", Wnioskodawczyni wskazała, że nabycie działek nr 1 oraz nr 2 i udziału wynoszącego 48/100 części we współwłasności nieruchomości nr 3 została nabyta na podstawie umowy darowizny i objęta była aktem notarialnym z dnia 29 listopada 2011 r. i nie nastąpiło to w ramach transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak również nie była czynność darowizny udokumentowana fakturą VAT. Natomiast udział wynoszący 1/56 działki nr 4 został zakupiony dnia 10 marca 2020 r. za kwotę 7500 zł brutto i została wystawiona na tą czynność faktura VAT.

Na pytanie nr 3 wezwania: "Czy z tytułu nabycia ww. działek Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego"?, Zainteresowana wskazała, że z tytułu nabycia ww. działek nie przysługiwało Jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odpowiedzi na pytanie nr 4 wezwania: "Czy Wnioskodawczyni jest/była rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?", Zainteresowana odpowiedziała, że nie jest i nie była rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na pytanie nr 5 wezwania o treści: "Czy Wnioskodawczyni wykorzystywała ww. działki w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy?", Wnioskodawczyni odpowiedziała, że nie wykorzystywała ww. działek w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy.

W odpowiedzi na pytanie nr 6 wezwania: "Czy z ww. działek dokonywane były/są zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ww. ustawy? Jeżeli tak, czy dostawa była opodatkowana czy zwolniona? Wnioskodawczyni wskazała: "Z ww. działek nie były i nie są dokonywane zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ww. ustawy".

Na pytanie nr 7 wezwania: "W jaki sposób/do jakich celów ww. działki są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię od dnia nabycia do dnia ich sprzedaży". Wnioskodawczyni odpowiedziała, że od dnia nabycia działek nr 1 i nr 2 i udziału w działce nr 3 w roku 2011 działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w celach gospodarczych, nie były zbierane plony, nie są wykorzystywane w żaden sposób, Wnioskodawczyni jest właścicielem, ale nie wykorzystuje ich, nie zbiera plonów, itp. Natomiast udział w działce nr 4 nabyty w marcu bieżącego roku również nie był wykorzystywany, nie były zbierane plony i stanowi drogę dojazdową.

W odpowiedzi na pytanie nr 8 wezwania: "Czy Wnioskodawczyni do dnia sprzedaży ww. działek będzie udostępniała je na rzecz osób trzecich na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów - jakich?", Zainteresowana wskazała, że do dnia sprzedaży ww. działek nie udostępniała i nie będzie udostępniała je na rzecz osób trzecich na podstawie umowy najmu, dzierżawy. Wnioskodawczyni wyraziła zgodę w umowie przedwstępnej z dnia 15 maja 2020 r., aby strona Kupująca dysponowała ww. działkami tj. nr 2, nr 1 oraz udziałem w działce nr 3 oraz udziałem w działce nr 4 na cele budowlane, w tym uzyskiwania w imieniu strony Kupującej i na rzecz strony Kupującej warunków przyłączeniowych do sieci elektroenergetycznej, warunków przyłączeniowych do sieci wodnej i kanalizacyjnej warunków przyłączeniowych do sieci gazowej, decyzji o pozwoleniu na budowę, opinii komunikacyjnej oraz prowadzenia na terenie ww. nieruchomości dowolnych robót budowlanych związanych z budową dowolnych obiektów, jak i przeprowadzania badań gruntowych. Strona Kupująca ma zamiar wybudowania na ww. nieruchomościach domów/szeregówek, w związku z powyższym Wnioskodawczyni udzieliła jej zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane.

Na pytanie nr 9 wezwania o treści: "Jeżeli odpowiedź na pytanie 8 jest twierdząca, to czy udostępnianie będzie miało charakter odpłatny, czy nieodpłatny?", Zainteresowana odpowiedziała, że nie udostępniła ww. nieruchomości, a wyraziła zgodę na dysponowanie ww. nieruchomościami na cele budowlane. Zgoda była nieodpłatna.

W odpowiedzi na pytanie nr 10 wezwania: "Czy Wnioskodawczyni wykorzystywała przedmiotowe działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku". Wnioskodawczyni wskazała, że nie wykorzystywała przedmiotowych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, gdyż w ogóle nie wykorzystywała ich na cele działalności.

Na pytanie nr 11 wezwania: "W związku z wynikającymi z opisu sprawy informacjami, że:

* "nieruchomość opisana w ust. 1 lit. a niniejszego wniosku - tj. działka nr 1 oraz nr 2 jest niezabudowana i ogrodzona,

* nieruchomość opisana w ust. 1 lit. b niniejszego wniosku - tj. udział w działce nr 3 - jest niezabudowana i nieogrodzona,

* nieruchomość opisana w ust. 1 lit. c niniejszego wniosku - tj. udział w działce nr 4 - jest niezabudowana i nieogrodzona"

oraz fragmentami umowy przedwstępnej zawartej z Y sp. z o.o. sp.k. tj. " (...) Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym uzyskania ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt rozbiórki i udzielającej pozwolenia na rozbiórkę istniejących na terenie nieruchomości budynków lub innych obiektów budowalnych (...)". Należy jednoznacznie wskazać, czy objęte zakresem pytania działki nr 1, nr 2 oraz udziały w działkach nr 3 i nr 4 są terenami zabudowanymi czy niezabudowanymi". Zainteresowana wskazała, że na dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji sytuacja wygląda następująco: działka nr 1 i działka nr 2 jest niezabudowana i ogrodzona. Były tam dawniej budynki ale zostały one rozebrane przez spółkę Y sp. z o.o. sp.k. na podstawie umowy przedwstępnej z dnia 3 grudnia 2019 r. z Kupującą spółką Y sp. z o.o. sp.k., która to umowa została rozwiązana aktem notarialnym z dnia 15 maja 2020 r., i tym samym aktem została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży ze spółką Z sp. z o.o. Natomiast nieruchomość nr 3 a także nr 4 jest niezabudowana i nieogrodzona.

Na pytanie nr 12 wezwania: "Mając na uwadze umowę przedwstępną sprzedaży zawartą z Z sp. z o.o., należy wskazać, jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym Nabywcą ciążą na Kupującym, a jakie na Sprzedającym?". Wnioskodawczyni odpowiedziała, że mając na uwadze umowę przedwstępną z Z sp. z o.o., wynika dla obu stron obowiązek zawarcia umowy przyrzeczonej do dnia 30 września 2020 r., Wnioskodawczyni ma obowiązek sprzedać ww. nieruchomości do dnia 30 września 2020 r. a Spółka Z sp. z o.o. ma obowiązek zapłacenia ceny ustalonej w umowie przedwstępnej. Ponadto Spółka Z sp. z o.o. uzyskała prawo do dysponowania ww. nieruchomościami na cele budowlane nieodpłatnie oraz uzyskała nieodpłatnie prawo do prowadzenia na ww. nieruchomościach dowolnych robót budowlanych, jak i przeprowadzania badań gruntowych przedmiotowych nieruchomości. Wnioskodawczyni ponadto ma obowiązek powstrzymania się z obciążaniem prawa własności i udziałów ww. nieruchomości jakimkolwiek prawami na rzecz osób trzecich pomiędzy zawarciem umowy przedwstępnej a zawarciem umowy przyrzeczonej.

W odpowiedzi na pytanie nr 13 wezwania o treści: "W związku z informacją wynikającą z opisu sprawy, że "Wnioskodawczyni udzieliła Spółce (Z sp. z o.o.) pełnomocnictwa (...)", należy wskazać:

Wnioskodawczyni wskazała, że udzieliła pełnomocnictwa do dysponowania na cele budowlane ww. nieruchomościami, w tym uzyskiwania w imieniu strony Kupującej i na rzecz strony Kupującej warunków przyłączeniowych do sieci elektroenergetycznej, warunków przyłączeniowych do sieci wodnej i kanalizacyjnej, warunków przyłączeniowych do sieci gazowej, decyzji o pozwoleniu na budowę, opinii komunikacyjnej oraz prowadzenia na terenie ww. nieruchomości dowolnych robót budowlanych związanych z budową dowolnych obiektów, jak i przeprowadzania badań gruntowych.

Na pytanie nr 14 wezwania o treści: "Czy Wnioskodawczyni w związku z dostawą przedmiotowych działek występowała z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.)? Jeśli tak, to proszę wskazać datę złożenia wniosku oraz zakres tego wniosku". Wnioskodawczyni odpowiedziała, że nie występowała o wydanie Wiążącej Interpretacji Skarbowej.

Zainteresowana wskazała, że przedmiotem dostawy nie są działki zabudowane w związku z powyższym pytania 15 i dalej są bezprzedmiotowe i nie dotyczą stanu faktycznego Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek o numerze ewidencyjnym 1 oraz 2 oraz udziałów w działkach 3 oraz 4 jest opodatkowana podatkiem VAT, zwolniona od podatku, czy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działek o numerze ewidencyjnym 1 oraz nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni jest właścicielem działek gruntu o numerze ewidencyjnym 1 oraz nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4. Działki są niezabudowane. Działki znajdują się na terenie, na którym występuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka numer 1, działka numer 3 oraz działka nr 4 z obrębu.... w X znajduje się na terenie, na którym występuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość stanowi tereny strefy oznaczonej na rysunku planu symbolem D43-MN - przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna; przeznaczenie uzupełniające: budynki wielorodzinne do 4 lokali mieszkalnych, usługi nieuciążliwe wbudowane i wolnostojące, garaże, obiekty małej architektury, zieleń urządzona, sieci infrastruktury technicznej, zaś działka o numerze 2, obręb.... w X stanowi tereny strefy oznaczonej na rysunku planu symbolem D46-KD-Z - przeznaczenie terenu: obsługa komunikacji drogowej, drogi zbiorcze.

Działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1 oraz 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4, będące przedmiotem planowanej sprzedaży, nie jest ani nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomości do swojego majątku prywatnego. Nabycie działek nr 1, nr 2 oraz nr 3 nie nastąpiło w celu ich odsprzedaży. Wnioskodawczyni obecnie nie ma zarejestrowanej żadnej działalności gospodarczej, w szczególności nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza na przedmiotowych nieruchomościach. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawczyni sprowadzają się do ustalenia, czy sprzedaż działek nr 1 oraz nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4 jest opodatkowana podatkiem VAT, zwolniona od podatku, czy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Analiza okoliczności przedstawionych powyżej oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie nie można uznać Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT, w związku z dokonywaną sprzedażą działek nr 1 oraz nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4. Wnioskodawczyni w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości stanowiącej jej majątek prywatny, nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem zbycie nieruchomości nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania. Zdaniem Zainteresowanej, wobec tego w przedstawionym we wniosku zdarzeniu należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży działek nr 1 oraz nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE", państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa - Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W przedmiotowej sprawie do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności części działki nr 3 i nr 4 tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunty pozostawały we władaniu Wnioskodawczyni. Z kolei Zainteresowana oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że najpierw Wnioskodawczyni zawarła w dniu 3 grudnia 2019 r. warunkową umowę przedwstępną sprzedaży z Kupującym Y sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w X. Zgodnie z ww. umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę została uzależniona od spełnienia zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, tj.:

* uzyskania ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt rozbiórki,

* udzielającej pozwolenia na rozbiórkę istniejących na terenie nieruchomości budynków lub innych obiektów budowlanych lub zgłoszenia w powyższym zakresie, co do którego organ nie wniesie sprzeciwu,

* uzyskania ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany,

* uzyskania pozwolenia na budowę,

* otrzymania przez Kupującego pozytywnych warunków przyłączeniowych na media (gaz, wod-kan, odprowadzenie ścieków deszczowych, prąd) i opinii komunikacyjnej,

* uzyskanie lokalizacji zjazdów, zgodnie z zapotrzebowaniem Kupującego,

* wykonania przez Kupującego na własny koszt badań gruntowych, które potwierdzą możliwość zabudowy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że działka nr 1 i działka nr 2 jest niezabudowana i ogrodzona. Były tam dawniej budynki, ale zostały one rozebrane przez spółkę Z sp. z o.o. sp.k., na podstawie umowy przedwstępnej z dnia 3 grudnia 2019 r. z Kupującą spółką Z sp. z o.o. sp.k., która to umowa została rozwiązana aktem notarialnym z dnia 15 maja 2020 r., i tym samym aktem została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży ze spółką Z sp. z o.o.

Strony umowy - Wnioskodawczyni oraz Kupujący, czyli Z sp. z o.o., uzgodniły w umowie przedwstępnej, że uzależniają zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia następujących warunków:

* uzyskania przez Kupującego ostatecznej i wykonalnej bądź prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany,

* uzyskania decyzji udzielającej pozwolenia na budowę,

* otrzymania przez Kupującego pozytywnych warunków przyłączeniowych na media (gaz, wod-kan, odprowadzenie ścieków deszczowych, prąd) i opinii komunikacyjnej,

* uzyskania decyzji udzielającej pozwolenia lokalizacji zjazdów,

* wykonania przez Kupującego na własny koszt badań gruntowych, które potwierdzą możliwość zabudowy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Ponadto Wnioskodawczyni udzieliła Spółce pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w tym wyraziła zgodę na dysponowanie przez Spółkę Kupującą Z sp. z o.o. nieruchomościami na cele budowlane.

W świetle powyższego uznać należy, że najpierw spółka Y dokonywała określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4, tj. rozebrała budynki znajdujące się na działkach nr 1 i nr 2. Następnie nowy Kupujący - Spółka Z sp. z o.o. będzie dokonywać szeregu określonych czynności w celu realizacji umowy przyrzeczonej. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jej imieniu. Jak wskazano wyżej, Zainteresowana udzieliła Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że część z ww. działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotowe działki stanowiące nadal własność (nr 1, nr 2) i będące we współwłasności Wnioskodawczyni (działki nr 3 i nr 4). Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności przedmiotowych działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4, nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowana w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. działek, że niejako jej działania łącznie z działaniami Nabywcy będą stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawczyni będzie nadal właścicielką działki nr 1 i nr 2 oraz udziału w prawie własności działki nr 3 i nr 4, które będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT, zostaną "wykonane" w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego Nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będą podlegały nieruchomości o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-81/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Zainteresowaną działania oraz dokonywane czynności wykluczają sprzedaż prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4, w ramach zarządu Jej majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowaną ww. działek/udziałów w działkach będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a sprzedaż prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie będą występować przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Stosowanie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 3 i nr 4 są niezabudowane i nieogrodzone. Odnośnie działek nr 1 i nr 2, Wnioskodawczyni wskazała, że są niezabudowane i ogrodzone. Przy czym na pytanie nr 15 postawione w wezwaniu z dnia 17 lipca 2020 r. o treści: "Jakie obiekty (budynki/budowle/urządzenia budowalne) znajdują się na poszczególnych działkach będących przedmiotem sprzedaży?" Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem dostawy nie są działki zabudowane, więc odpowiedź na to pytanie jest bezprzedmiotowa.

Aby wyjaśnić kwestię dotyczącą znajdującego się na działkach nr 1 i nr 2 ogrodzenia, należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy - Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że ogrodzenie znajdujące się na działkach nr 1 i 2, zalicza się do urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Bowiem te urządzenia budowlane nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych. W konsekwencji uznać należy, iż nieruchomość gruntowa, składającą się z działek nr 1 i 2, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest niezabudowana.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit.b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę". Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, iż planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki nr 1 i nr 3 oraz działka nr 4 znajdują się na terenie, na którym występuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczenie podstawowe określone jest jako zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna. Natomiast dla działki nr 2 określono przeznaczenie terenu jako obsługa komunikacji drogowej, drogi zbiorcze. W związku z powyższym, dostawa ww. działek będzie stanowić dostawę terenów budowlanych.

Tym samym brak jest podstaw prawnych do zastosowania przez Wnioskodawczynię dla planowanej sprzedaży nieruchomości niezabudowanych składających się z działek nr 1, nr 2, oraz udziałów w działkach nr 3 i nr 4 zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy sprawdzić czy Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości niezabudowanych, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

* przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał".

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni wskazała, że nabycie działek nr 1 oraz nr 2 i udziału wynoszącego 48/100 części we współwłasności nieruchomości nr 3 została nabyta na podstawie umowy darowizny i objęta była aktem notarialnym z dnia 29 listopada 2011 r. i nie nastąpiło to w ramach transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak również nie była czynność darowizny udokumentowana fakturą VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Natomiast udział wynoszący 1/56 działki nr 4 został zakupiony dnia 10 marca 2020 r. za kwotę 7500 zł brutto i została wystawiona na tą czynność faktura VAT.

Wnioskodawczyni wskazała, że od dnia nabycia działek nr 1 i nr 2 i udziału w działce nr 3 w roku 2011 działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w celach gospodarczych, nie były zbierane plony, nie są wykorzystywane w żaden sposób, Wnioskodawczyni jest właścicielem, ale nie wykorzystuje ich, nie zbiera plonów, itp. Natomiast udział w działce nr 4 nabyty w marcu bieżącego roku również nie był wykorzystywany, nie były zbierane plony i stanowi drogę dojazdową. Tym samym przedstawione okoliczności sprawy nie potwierdzają, aby ww. działki były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, planowana dostawa działki nr 1 i nr 2 oraz udziału w prawie własności działki nr 3 i nr 4 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię, nieruchomości niezabudowanych oznaczonych jako działka nr 1 i nr 2 wraz z ogrodzeniem oraz udziału w prawie własności działki nr 3 i nr 4 będzie czynnością opodatkowaną według określonej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, iż sprzedaż działek o nr 1, nr 2 oraz udziałów w działkach nr 3 oraz nr 4 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Jednoznacznie zaznacza się, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa własności działki nr 1 i nr 2 oraz udziałów w prawie własności działki nr 3 i nr 4 oraz braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest określenie stawki podatku VAT dla ww. dostawy.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona tylko i wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.