0113-KDIPT1-1.4012.158.2017.3.MGO

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismami z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.) oraz z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zabudowanych działek nr 105/1, 105/2 i 105/3 - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zabudowanych działek nr 105/1, 105/2 i 105/3.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.) oraz z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz o uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku).

W dniu 25 maja 1999 r. Wnioskodawca nabył - wspólnie z małżonką oraz mamą - od Gminy... w drodze przetargu własność nieruchomości zlokalizowanej w... przy ul..... Zgodnie z aktem notarialnym przedmiotowa nieruchomość została nabyta z majątku osobistego, przy czym na każdego z nabywców przypadała 1/3 udziałów. Zgodnie z treścią aktu notarialnego od sprzedaży nie pobrano podatku od towarów i usług.

Od dnia 24 października 2001 r., na mocy aktu darowizny dokonanego przez mamę Wnioskodawcy, nieruchomość stanowi współwłasność Wnioskodawcy i jego małżonki w częściach równych.

W dacie zakupu nieruchomość zabudowana była czterokondygnacyjnym murowanym budynkiem o przeznaczeniu mieszkalno-użytkowym. W skład nieruchomości wchodził niezabudowany utwardzony, ogrodzony plac (podwórko). W ww. budynku znajduje się kilkanaście lokali mieszkalnych, zajmujących ok. 50% powierzchni użytkowej oraz kilka lokali użytkowych, wynajmowanych na cele związane z prowadzoną przez najemców działalnością gospodarczą.

W nabytej nieruchomości status prawny lokali mieszkalnych był zróżnicowany, tj. uregulowany na podstawie umów cywilno-prawnych oraz decyzji administracyjnych (przydziałów kwaterunkowych). Właściciele nieruchomości lokale użytkowe oraz mieszkalne wynajmują w formie najmu prywatnego. Zawierane umowy najmu miały i mają charakter długoterminowy. Umowy te, obejmowały również prawo do korzystania przez najemców z miejsc parkingowych w podwórku. W roku 2010 na podwórku ustawiono 7 garaży blaszanych, obejmujących część miejsc parkingowych, z których w dalszym ciągu korzystają najemcy lokali.

Wynajem lokali podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - 23% stawką w odniesieniu do lokali użytkowych i garaży oraz korzysta ze zwolnienia w przypadku lokali mieszkalnych. Przychody z najmu są rozliczane przez małżonków na zasadach ogólnych.

Od 2015 r. - zgodnie z oświadczeniem złożonym w Urzędzie Skarbowym - całość przychodów oraz podatek od towarów i usług są rozliczane przez Wnioskodawcę. Właściciele nieruchomości ponosili nakłady konieczne związane z utrzymaniem kamienicy w dobrym stanie technicznym. Były to m.in. bieżące remonty, okresowe kontrole obiektu oraz usuwanie awarii. Większość prac wykonywana była systemem gospodarczym. Nie ponoszono nakładów na remonty generalne oraz ulepszenia obiektu, które zwiększyłyby wartość początkową nieruchomości.

Podatek VAT naliczony od wydatków związanych z przychodami z najmu jest rozliczany proporcjonalnie, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Aktualnie, ze względu na zmianę sytuacji życiowej właściciele nieruchomości są zmuszeni do sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż od kilkunastu lat nie prowadzi działalności gospodarczej, ale w systemach może widnieć działalność prowadzona kilkanaście lat temu, która jest zawieszona i Wnioskodawca nie osiąga z tego tytułu dochodu. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT jako osoba fizyczna, właściciel kamienicy, osiągający przychód z najmu. Celem zakupu nieruchomości nigdy nie była działalność gospodarcza. Nieruchomość została nabyta do celów własnych, prywatnych, chcąc tam zamieszkać. W trakcie okazało się, że nieruchomość jest za duża i zaczęto wynajmować lokal. Od sprzedaży nie pobrano podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie zna powodu dlaczego. W momencie zakupu nieruchomość była jedną działką, natomiast obecnie składa się z 3 działek: 105/1,105/2,105/3. Wszystkie działki są zabudowane i przedmiotem sprzedaży ma być cała nieruchomość składająca się z 3 działek. Wszystkie działki są zabudowane. Na działce 105/1 znajduje się kamienica (tylko), na działce 105/2 znajduje się oficyna kamienicy, a na działce 105/3 znajdują się garaże oraz utwardzony plac.

Na pytanie wezwania "Odnośnie działek zabudowanych objętych zakresem pytania, należy wskazać czy ww. obiekty stanowią budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.)?"Zainteresowany wskazał "Moim zdaniem są to budynki".

Na pytanie "Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie poszczególnych budynków i budowli objętych pytaniem, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.)?" Zainteresowany odpowiedział "Moim zdaniem są to zwykłe budynki mieszkalne, biurowe, handlowo-usługowe. Symbolu nie znam".

Budynek główny ma ponad 100 lat i wówczas nastąpiło pierwsze zasiedlenie, oficyna kilka - kilkanaście lat mniej, a garaże były budowane kilka lat temu. Budynki były przez Wnioskodawcę na bieżąco konserwowane.

Na pytanie "Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków/budowli, a ich sprzedażą upłynie okres krótszy niż 2 lata?" Wnioskodawca odpowiedział "nie".

Budynki wykorzystywane są częściowo pod działalności gospodarcze najemców - opodatkowane podatkiem VAT, a reszta jako lokale mieszkalne zwolnione z podatku VAT.

W odpowiedzi na pytanie "Czy budynki/budowle były wynajmowane w całości czy poszczególne budynki/budowle oraz lokale?" Zainteresowany wskazał "Poszczególne lokale".

Nadto na pytania:

Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

14a) nie, są konserwacją,

14b) nie były to ulepszenia tylko bieżąca konserwacja,

14c) nie nastąpiło bo była to konserwacja,

14d) nie było bo nie były to ulepszenia,

14e) wydaje mi się, że w ramach wprowadzenia mieszkańców w XIX wieku,

14f) nie było ulepszeń, były bieżące konserwacje,

14g) tak,

14h) nie ulepszałem budynków.

Udzielając odpowiedzi na pytanie "Czy przedmiotem sprzedaży będzie cały budynek mieszkalno - usługowy czy poszczególne lokale?" Zainteresowany odpowiedział "Przedmiotem sprzedaży będzie całość".

Na pytanie "Czy sprzedawane nieruchomości będą spełniały definicję obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?" Wnioskodawca wskazał "Nie znam odpowiedzi na to pytanie".

Garaże są trwale związane z gruntem. Wnioskodawca nie nabywał ich tylko zbudował we własnym zakresie systemem gospodarczym.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w momencie zakupu nieruchomość składała się już z 3 działek (podziału jednej działki na 3 dokonała wcześniej Gmina).

Po wybudowaniu garaży blaszanych Wnioskodawca szukał najemców i były one sukcesywnie wynajmowane na umowę najmu, a część z nich była przez Wnioskodawcę użytkowana. Garaże budowane były systemem gospodarczym (zakup materiału za który był odliczony VAT + własna praca). Garaże nie były użytkowane jedynie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług. Garaże są budynkami trwale związanymi z podłożem.

W kamienicy Wnioskodawca wynajmuje lokale, ale także wykorzystuje na potrzeby własne mieszkaniowe i inne. Oficyna kamienicy została nabyta również na podstawie aktu z 25 maja 1999 r. (cała nieruchomość jednym aktem). Odpowiedzi wcześniejsze dotyczące kamienicy dotyczą całego obiektu oprócz garaży blaszanych tzn. oficyna była także jedynie na bieżąco konserwowana (nie było ulepszenia). Nie przysługiwało prawo do odliczeniu podatku należnego od ulepszeń ponieważ nie była ulepszana. Oficyna oddana była do użytkowania ok 90 lat temu. Nie było ulepszenia tylko bieżąca konserwacja, nie było zasiedlenia (dotyczy pytania odnośnie pierwszego zasiedlenia). Nie było oddawane w najem po ulepszeniu bo nie było ulepszenia. Pierwsze zasiedlenie było ok 100 lat temu czyli jest okres dłuższy niż 2 lata. Budynki nie były ulepszone czyli nie były wykorzystywane po ulepszeniu do czynności objętych podatkiem od towarów i usług przez co najmniej 5 lat.

Odpowiedzi na wszystkie pytania są identyczne odnośnie oficyny i kamienicy.

Wnioskodawca wskazał także, iż odnośnie garaży udzielił powyżej. Jeżeli sam fakt garaży ma wpływ na opodatkowanie podatkiem VAT podczas sprzedaży to może je zdemontować i sprzedać osobno na fakturę VAT lub pozostawić do użytku własnego na innej nieruchomości, jednocześnie zwracając ten VAT od zakupu materiałów do ich budowy. Bo są to budynki bardzo łatwo demontowalne. Wówczas cała nieruchomość będzie w stanie takim jak Wnioskodawca kupił w roku 1999 r. jedynie po bieżących konserwacjach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym sprzedaż nieruchomości: kwota sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy: Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej, polegającej na obrocie nieruchomościami. Zbycie stanowiącej własność Wnioskodawcy i małżonki kamienicy będzie czynnością jednorazową, incydentalną, nie przewidzianą wcześniej, o czym świadczą m.in. długoterminowe umowy zawierane z najemcami lokali. Czynności tej nie można również przypisać cech ciągłości określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu należy wskazać, że mając na uwadze ekonomiczny aspekt transakcji i oceniając pojęcie "gruntu" w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stwierdzić, że towarem - stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy - jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu.

Zatem w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Wobec powyższego określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu - należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r. poz. 1034, z późn. zm.) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie "nieruchomość" nie jest tożsame z pojęciem "działki", która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Tym samym w sytuacji sprzedaży działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej działki ewidencyjnej mającej być przedmiotem dostawy.

Nadto, należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ma miejsce wówczas, kiedy spełniona zostanie przesłanka o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy oraz przesłanka o charakterze podmiotowym, tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie dokonana przez podmiot działający w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Aby jednak dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji sprzedający zachowywał się jak podatnik, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest wykorzystywany na potrzeby osobiste. Sprzedaż majątku prywatnego oznacza, że majątek ten nabywany był na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, a zatem jego zbycie zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznane za działalność gospodarczą ze skutkiem uznania tej osoby za podatnika.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, polegającej na wykorzystaniu towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznym.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 25 maja 1999 r. nabył wspólnie z małżonką oraz mamą - od Gminy... w drodze przetargu własność nieruchomości zlokalizowanej w.... Zgodnie z aktem notarialnym przedmiotowa nieruchomość została nabyta z majątku osobistego, przy czym na każdego z nabywców przypadała 1/3 udziałów. Zgodnie z treścią aktu notarialnego od sprzedaży nie pobrano podatku od towarów i usług. Od dnia 24 października 2001 r., na mocy aktu darowizny dokonanego przez mamę Wnioskodawcy, nieruchomość stanowi współwłasność Wnioskodawcy i jego małżonki w częściach równych. Nieruchomość składa się z 3 działek: 105/1, 105/2, 105/3. Wszystkie działki są zabudowane i przedmiotem sprzedaży ma być cała nieruchomość składająca się z 3 działek. Na działce 105/1 znajduje się kamienica (tylko), na działce 105/2 znajduje się oficyna kamienicy, a na działce 105/3 znajdują się garaże oraz utwardzony plac. Właściciele nieruchomości lokale użytkowe oraz mieszkalne wynajmują w formie najmu prywatnego. Zawierane umowy najmu miały i mają charakter długoterminowy. Umowy te, obejmowały również prawo do korzystania przez najemców z miejsc parkingowych w podwórku. Wynajem lokali podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - 23% stawką w odniesieniu do lokali użytkowych i garaży oraz korzysta ze zwolnienia w przypadku lokali mieszkalnych. W kamienicy Wnioskodawca wynajmuje lokale, ale także wykorzystuje na potrzeby własne mieszkaniowe i inne. Przychody z najmu są rozliczane przez małżonków na zasadach ogólnych. Po wybudowaniu garaży blaszanych Wnioskodawca szukał najemców i były one sukcesywnie wynajmowane na umowę najmu, a część z nich była przez Wnioskodawcę użytkowana.

Mając na uwadze ww. przepisy, należy uznać, iż oddanie lokali i garaży w najem - na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług - skutkować będzie wykonywaniem działalności gospodarczej (polegającej na wynajmie nieruchomości), zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o oraz dokonywaniem czynności opodatkowanych, określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jak bowiem wskazano wyżej, "prywatny" najem nieruchomości stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy posadowione na poszczególnych działkach kamienica, oficyna kamienicy oraz garaże w zakresie jakim podlegają one najmowi wykorzystywane są przez Wnioskodawcę przez cały czas do działalności gospodarczej w zakresie najmu, tj. do wykonywania czynności podlegających podatkowi VAT. Natomiast lokal w kamienicy oraz garaże wykorzystywane przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe, należy uznać, iż będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów prywatnych.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i przywołanych przepisów, odnosząc się do sprzedaży nieruchomości należy zauważyć, że część lokali w kamienicy oraz garaży służy zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Nadto, jak wnika z okoliczności sprawy z tytułu zakupu kamienicy oraz bieżących remontów Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji ww. czynność stanowić będzie działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Tym samym sprzedaż nieruchomości w części wykorzystywanej na potrzeby własne mieszkaniowe Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast inaczej przedstawia się sytuacja w związku ze sprzedażą części nieruchomości będącej przedmiotem najmu, tj. pozostałych lokali kamienicy, garaży oraz oficyny kamienicy, bowiem jak wyżej wykazano wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w zakresie najmu, tj. do wykonywania czynności podlegających podatkowi VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT".

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego "pierwsze zasiedlenie" budynku (budowli lub ich części) - po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia czy dostawa przez Wnioskodawcę budynków wykorzystywanych do działalności gospodarczej posadowionych na działkach nr 105/1, 105/2 i 105/3 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT czy też będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków posadowionych na tych działkach.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że planowana sprzedaż budynku kamienicy w części oddanej w najem (posadowionego na działce nr 105/1), oficyny kamienicy (posadowionej na działce nr 105/2) oraz garaży oddanych w najem (posadowionych na działce nr 105/3), nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - powyższe budynki zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Zainteresowany nie poczynił wydatków na ulepszenie ww. budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - dostawa gruntu związanego z tą częścią budynku kamienicy oraz garażami będzie zwolniona od podatku.

Podsumowując, dostawa lokali mieszkalnych w budynku kamienicy i garaży wraz z przyporządkowanym do nich gruntem wykorzystywanych na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy nie będzie stanowić działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Zainteresowany z tytułu ich dostawy nie będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast sprzedaż: budynku kamienicy w części oddanej w najem (posadowionego na działce nr 105/1), oficyny kamienicy (posadowionej na działce nr 105/2) oraz garaży oddanych w najem (posadowionych na działce nr 105/3), wraz z przyporządkowanym do nich gruntem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym "Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej, polegającej na obrocie nieruchomościami. Zbycie stanowiącej własność Wnioskodawcy i małżonki kamienicy będzie czynnością jednorazową, incydentalną, nie przewidzianą wcześniej, o czym świadczą m.in. długoterminowe umowy zawierane z najemcami lokali. Czynności tej nie można również przypisać cech ciągłości określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług." należy uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Końcowo, należy stwierdzić, że stosownie do treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym niniejsza interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych wobec żony Wnioskodawcy.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 201 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.