0112-KDIL5.4010.16.2017.2.KS

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismem w dniu 18 kwietnia 2017 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych rozliczającym się z całości swoich dochodów na terytorium Polski. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Spółka zatrudnia pracowników. W chwili obecnej, chcąc podwyższyć swoją atrakcyjność na rynku pracy, Spółka planuje wykupić dla pracowników grupowe ubezpieczenie na życie i zdrowie. Ubezpieczeniem będą objęci pracownicy (ubezpieczeni) oraz członkowie rodzin/partnerzy życiowi pracowników (współubezpieczeni).

Przedmiotem ubezpieczenia będzie: życie ubezpieczonych oraz zdrowie ubezpieczonych i współubezpieczonych. Zakres ubezpieczenia będzie obejmował: śmierć ubezpieczonych w okresie odpowiedzialności ubezpieczyciela; wystąpienie u ubezpieczonych lub współubezpieczonych choroby lub uszkodzenia ciała skutkujących potrzebą skorzystania przez ubezpieczonych lub współubezpieczonych w okresie odpowiedzialności ubezpieczyciela ze świadczeń zdrowotnych.

W przypadku wystąpienia u ubezpieczonych lub współubezpieczonych choroby lub uszkodzenia ciała skutkujących potrzebą skorzystania przez ubezpieczonych lub współubezpieczonych w okresie odpowiedzialności ubezpieczyciela ze świadczeń zdrowotnych uprawnieni oni będą do skorzystania z pomocy podmiotów działających na zlecenie ubezpieczyciela, który jest organizatorem realizowanych w placówkach medycznych świadczeń zdrowotnych. Ubezpieczyciel ponosić będzie koszty świadczeń zdrowotnych, które organizowane będą dla ubezpieczonych lub współubezpieczonych przez świadczeniodawcę, zgodnie z zakresem świadczeń zdrowotnych objętych ubezpieczeniem.

Pracownicy partycypować będą w kosztach ubezpieczenia. W chwili obecnej nie jest jeszcze ustalony poziom partycypacji, jednakże na pewno on wystąpi.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

* wartość pakietów świadczeń medycznych w części dotyczącej członków rodzin/partnerów życiowych pracowników (współubezpieczonych) stanowić będzie przychód pracownika opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

* koszty świadczeń dla współubezpieczonych ponosić będzie zarówno Wnioskodawca (w większości), jak również pracownik (w mniejszości) - część pokrywana przez pracownika potrącana będzie z wynagrodzenia pracownika (za jego zgodą);

* wydatki będą miały charakter definitywny;

* wydatki pokrywane będą ze środków obrotowych Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup ubezpieczenia, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla współubezpieczonych, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na zakup ubezpieczenia, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla współubezpieczonych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez podatnika w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powyższym, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest, aby następujące warunki zostały spełnione łącznie:

* wydatek musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* wydatek nie może stanowić kosztu wskazanego w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwszy ze wskazanych warunków wprowadza wymóg, zgodnie z którym działanie podatnika w postaci poniesienia określonego wydatku - powinno być ukierunkowane na osiągnięcie przychodu, względnie zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Innymi słowy, wymagane jest, aby wydatek pozostawał w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów osiąganych przez podatnika.

Zdaniem Spółki, istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na finansowanie ubezpieczenia, zarówno dla pracowników Spółki, jak i dla współubezpieczonych, a przychodami osiąganymi przez Spółkę. Zapewnienie ochrony zdrowia dla pracowników w oczywisty sposób przekłada się na wzrost efektywności ich pracy, w tym m.in. na mniejszą absencję w pracy. Takie dodatkowe świadczenie (wykraczające poza zakres medycyny pracy) stanowi przy tym pozapłacowy element wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, zrównany z przychodem ze stosunku pracy. Koszty pracownicze stanowią natomiast bezsprzecznie koszty uzyskania przychodów i są ściśle związane z osiąganiem przez Spółkę przychodów. Również koszty ubezpieczenia w części dotyczącej rodzin pracowników są ściśle związane z osiąganiem przez Spółkę przychodu oraz zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Na najbardziej podstawowym poziomie, ochrona zdrowia dzieci pracowników wpływa na zmniejszanie absencji pracowników ze względu na zmniejszenie liczby zwolnień związanych z opieką nad dzieckiem w czasie choroby. Zwiększona obecność pracowników w pracy przekłada się w konsekwencji na wzrost efektywności pracy, co ma wpływ na zwiększenie przychodów Spółki.

Finansowanie świadczeń medycznych dla współubezpieczonych jest również istotnym pozapłacowym elementem motywującym pracowników do osiągania lepszych wyników w pracy. Przyznawanie tego rodzaju dodatków buduje lojalność osób zatrudnionych wobec pracodawcy, który ma na uwadze szeroko rozumiane dobro pracownika i ochronę zdrowia jego rodziny/partnerów. W efekcie, przekłada się to m.in. na niższą rotację personelu, a zatem ma wpływ na stabilność prowadzonej przez Spółkę działalności, co w dłuższej perspektywie wpływa pozytywnie na jakość świadczonych usług i tym samym ma związek z zabezpieczeniem źródła osiąganych przychodów. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że ten element stanowi zachętę dla potencjalnych pracowników, których Spółka pragnie pozyskać. Zwiększa to szansę na zrekrutowanie najlepszych fachowców w branży, co także przekłada się na wielkość osiąganych przychodów.

Podkreślić również należy, że obecnie nasila się zjawisko nazywane "rynkiem pracownika" - pracodawcom coraz ciężej znaleźć pracowników, pracownicy częściej są skłonni do zmiany pracy, pracodawcy muszą oferować coraz wyższe wynagrodzenia oraz inne świadczenia socjalne (zarówno dla pracowników, jak i członków ich rodzin). Wedle wiedzy Spółki, objęcie pracowników i członków ich rodzin ubezpieczeniem medycznym jest obecnie jednym z ważniejszych kryteriów, jakimi kierują się obecnie pracownicy przy wyborze miejsca pracy. Co więcej, brak wprowadzenia takiego ubezpieczenia medycznego może skutkować odejściem pracowników do innych firm oferujących ubezpieczenia/abonamenty medyczne, co z kolei wprost przełoży się na zmniejszenie przychodów Spółki (oczywistym jest bowiem, że mniejsza liczba pracowników oznacza mniejsze przychody).

Dodatkowo, Spółka nie może być pewna czy i w jakim czasie uda się jej zastąpić ewentualne ubytki kadrowe, a nawet jeżeli się uda je zastąpić, to na pełne wdrożenie i przygotowanie pracownika potrzeba około 2 lat oraz trzeba ponieść dodatkowe koszty (szkolenia, medycyna pracy, bhp, itp.) nie można więc uznać, że nabywanie ubezpieczeń medycznych dla współubezpieczonych jest bezinteresowne ze strony Spółki, wręcz przeciwnie, jest działaniem wprost ukierunkowanym na wzrost efektywności i jakości ich pracy i w efekcie na osiągane przez Spółkę przychody.

Jednocześnie, tak jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, wartość pakietu świadczeń medycznych, również w części dotyczącej rodzin pracowników stanowi dla pracownika element kalkulacyjny przychodu ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu podatkiem PIT. Jest to tzw. pozapłacowe świadczenie pracownicze, które jest zrównane z przychodem ze stosunku pracy.

Zdaniem Spółki, wartość ubezpieczenia medycznego w tym zakresie powinna zatem bezsprzecznie stanowić koszt uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, na takich samych zasadach jak wynagrodzenie pracowników ze stosunku pracy.

Koszty ubezpieczeń medycznych dla pracowników i współubezpieczonych są ujmowane w bazie kosztowej stanowiącej podstawę kalkulacji ceny, a zatem przekładają się wprost na uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Analogiczne stanowisko odnaleźć można również w szeregu innych interpretacjach indywidualnych, np.:

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2015 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-694/15/BKD),

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 października 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-539/15/IŻ),

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-352/14-4/AM),

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2014 r. (sygn. IPPB5/423-818/14-3/AM),

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-407/14-2/AS),

* interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 listopada 2013 r. (sygn. IBBI/2/423-1065/13/PC).

Mając na względzie powyższe Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka chcąc podwyższyć swoją atrakcyjność na rynku pracy, planuje wykupić dla pracowników grupowe ubezpieczenie na życie i zdrowie. Ubezpieczeniem będą objęci pracownicy oraz członkowie rodzin/partnerzy życiowi pracowników (współubezpieczonych). Wartość pakietów świadczeń medycznych w części dotyczącej członków rodzin/partnerów życiowych pracowników (współubezpieczonych) stanowić będzie przychód pracownika opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Koszty świadczeń dla współubezpieczonych ponosić będzie zarówno Wnioskodawca (w większości), jak również pracownik (w mniejszości) - część pokrywana przez pracownika potrącana będzie z wynagrodzenia pracownika (za jego zgodą). Wydatki będą miały charakter definitywny i będą pokrywane ze środków obrotowych Spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że kosztami podatkowymi są także m.in. tzw. "koszty pracownicze". Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Mogą również obejmować wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych na rzecz pracowników, ponieważ są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Za "koszty pracownicze" można uznać także wydatki dotyczące zakupu pakietów medycznych dla członków rodzin/partnerów życiowych pracowników. Świadczenie to bowiem jest związane ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą (gdyby nie ten stosunek członkowie rodzin/partnerzy życiowi pracowników nie partycypowałyby w nabytych pakietach medycznych).

W każdej sytuacji trzeba sprawdzić, jaki jest cel poniesionego wydatku. Spółka wskazała, że istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na finansowanie ubezpieczenia, zarówno dla pracowników, jak i dla współubezpieczonych, a przychodami osiąganymi przez Spółkę. Z opisu sprawy wynika również, że zapewnienie ochrony zdrowia dla pracowników w oczywisty sposób przekłada się na wzrost efektywności ich pracy, w tym m.in. na mniejszą absencję w pracy. Takie dodatkowe świadczenie (wykraczające poza zakres medycyny pracy) stanowi przy tym pozapłacowy element wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, zrównany z przychodem ze stosunku pracy. Koszty pracownicze stanowią natomiast bezsprzecznie koszty uzyskania przychodów i są ściśle związane z osiąganiem przez Spółkę przychodów. Również koszty ubezpieczenia w części dotyczącej rodzin pracowników są ściśle związane z osiąganiem przez Spółkę przychodu oraz zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Na najbardziej podstawowym poziomie, ochrona zdrowia dzieci pracowników wpływa na zmniejszanie absencji pracowników ze względu na zmniejszenie liczby zwolnień związanych z opieką nad dzieckiem w czasie choroby. Zwiększona obecność pracowników w pracy przekłada się w konsekwencji na wzrost efektywności pracy, co ma wpływ na zwiększenie przychodów Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na zakup ubezpieczeń dla współubezpieczonych będą spełniać przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; jednocześnie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1, zatem mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Podsumowując, wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup ubezpieczenia, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla współubezpieczonych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.