0112-KDIL4.4012.86.2018.2.JKU - VAT w zakresie opodatkowania transakcji odpłatnego zbycia działki wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji odpłatnego zbycia działki wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji odpłatnego zbycia działki wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami. Wniosek został uzupełniony w dniu 4 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 grudnia 2003 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców w drodze darowizny gospodarstwo rolne, tj. trzy wyodrębnione geodezyjnie działki. Zainteresowany użytkuje je rolniczo do uprawy zbóż i opłaca podatek rolny. Z inicjatywy Urzędu Miasta w dniu 30 marca 2006 r. działka nr 3/34 została przekształcona w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny. Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca posiada więc: wyżej wymienioną działkę nr 3/34 o pow. 77.585 m² o przeznaczeniu inwestycyjnym, działkę o nr 5/48 o pow. 2.500 m² o przeznaczeniu rolnym, działkę o nr 6/48 o pow. 21.933 m² o przeznaczeniu rolnym.

Dnia 13 listopada 2014 r. Zainteresowany uzyskał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów o sygnaturze. Plany Zainteresowanego, wówczas określone jako zdarzenie przyszłe, od tego momentu uległy jednak zmianie.

Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedać część nieruchomości, tj. działkę nr 3/34 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami, a uzyskane ze sprzedaży kwoty przeznaczyć w części na własne cele mieszkaniowe (przewiduje, że przeznaczy na ten cel około 15-20% uzyskanej sumy), a w pozostałe części na zakup gruntów rolnych i budowlanych, a także zakup maszyn rolniczych oraz budowę budynków związanych z produkcją rolną (trudno określić w jakim procencie Zainteresowany nabędzie grunty rolne, a w jakim budowlane).

Gospodarstwo obejmuje, poza gruntem rolnym, zabudowania, tj. budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze. W akcie notarialnym sprzedaży zabudowania te nie będą osobno wycenione, bowiem cena działki została z nabywcą ustalona za m² powierzchni, bez względu na to, co ów metraż obejmuje.

Wnioskodawca zaznacza, że w celu znalezienia kupca zamieszczał ogłoszenia na portalach internetowych oraz wynajął biuro pośrednictwa nieruchomości (ściślej, biuro zostało wynajęte do pośrednictwa sprzedaży części działki, tj. 1,2 ha). Potencjalny przyszły nabywca działki nr 3/34 skontaktował się z Zainteresowanym za pośrednictwem Urzędu Miasta.

Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej.

Podkreślenia wymaga fakt, że ani zabudowania, ani tereny przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca nie składał nigdy zgłoszenia rejestracyjnego do VAT. Od dnia przejęcia gospodarstwa do nadal jest rolnikiem ryczałtowym. Wyprodukowane zboża Zainteresowany sprzedaje na lokalny rynek (wystawia faktury VAT RR) oraz na użytek własny, z przeznaczeniem na paszę dla zwierząt.

Wnioskodawca, od kiedy przejął gospodarstwo, nie było ono nigdy dzierżawione, nie przynosiło zysków innych niż te wynikające z prowadzonej na niej działalności rolnej.

Zamierzona sprzedaż działki będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości Zainteresowanego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 4 kwietnia 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1. Działka nr 3/34 zaspakajała potrzeby osobiste Wnioskodawcy (dom mieszkalny) i w taki sposób była i jest wykorzystywana, niemniej od momentu otrzymania jej w drodze darowizny była i jest również wykorzystywana do prowadzonej przez Zainteresowanego działalności rolniczej.

2. Na działce znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni 198 m² oraz dwa budynki gospodarcze o łącznej powierzchni 447 m². Ponadto w bryle budynku mieszkalnego znajduje się garaż o powierzchni 40 m².

3. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem budynków znajdujących się na działce nr 3/34.

4. Opisana we wniosku część nieruchomości była i jest wykorzystywana jedynie na potrzeby osobiste oraz jako gospodarstwo rolne (na zasadzie VAT RR), zatem - zdaniem Zainteresowanego - poza zakresem Ustawy o VAT.

5. Na podstawie wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. C-308/16 Zainteresowany uważa, iż w odniesieniu do budynków położonych na działce nr 3/34 doszło do pierwszego zasiedlenia. Budynki zostały wybudowane wiele lat temu, a przez cały czas były wykorzystywane do celów osobistych i jako działka rolna.

6. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą zabudowań upłynie okres powyżej 2 lat.

7. W roku 2013 Zainteresowany termomodernizował budynek mieszkalny i korzystał z procedury zwrotu wydatków na budownictwo mieszkaniowe (VZM-1). Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie zabudowań, w stosunku do których przysługiwałoby Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

8. Ostatnie faktury, rozliczone w ramach procedury wymienionej w punkcie 7, były z czerwca 2013 r.

9. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności w celu przygotowania działki do sprzedaży (ogrodzenie, uzbrojenie terenu, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja odpłatnego zbycia działki, przekształconej z inicjatywy Urzędu Miejskiego w teren inwestycyjny (wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami), wchodzącej w skład otrzymanego w drodze darowizny gospodarstwa rolnego, będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatna dostawa działki inwestycyjnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak spełnienia przesłanek z art. 15 u.p.t.u. w związku z art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ww. Ustawy.

W orzecznictwie przyjmuje się najczęściej, że o tym czy dochodzi do opodatkowania decyduje przed wszystkim to, czy sprzedawane działki zostały nabyte w celu odsprzedaży (w celach handlowych) czy do celów prywatnych. Jak orzekł NSA w wyroku z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1118/11, "przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą Zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów".

Odnosząc powyższe rozważania do stanu sprawy, należy z całą stanowczością stwierdzić, że czynności wykonywane przez Zainteresowanego, związane ze sprzedażą gospodarstwa, nie nosiły i będą nosiły charakteru działalności profesjonalnej.

W wyroku z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13 NSA uznał, iż "fakt podjęcia, np. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną".

Działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest, między innymi, działalność rolnicza. Fakt, iż sprzedawane działki stanowią fragment gospodarstwa rolnego niekoniecznie jednak oznacza automatycznie, że ich sprzedaż następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jest tak w dwóch przypadkach, opisanych w orzecznictwie.

Po pierwsze, sprzedaż działek stanowiących fragment gospodarstwa rolnego następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jeżeli - analogicznie jak ma się rzecz w przypadku "zwykłych" działek - sprzedające takie działki osoby fizyczne podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (zob. przykładowo wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 277/12).

Po drugie, sprzedaż takich działek następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jeżeli były one faktycznie wykorzystywane przez osobę fizyczną do działalności rolniczej (wyrok NSA z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt I FSK 246/15). Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy przed sprzedażą działki te zostały przekazane na cele osobiste osoby fizycznej.

W niniejszej sprawie poczynione przez Wnioskodawcę aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie były podobne do tych, które wykorzystują producenci, handlowcy itp., bowiem nie przekraczał zwykłych czynności dokonywanych przy sprzedaży prywatnego majątku przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Ponadto działki od momentu wejścia w ich posiadanie, były wykorzystywane do działalności rolniczej, ale i na cele prywatne, jako miejsce zamieszkania.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał w podobnej sytuacji, iż "zbycie nawet kilkunastu działek powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Sprzedaż gruntów w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie oznacza, że sprzedający nie może działać z zamiarem uzyskania jak największej ceny z tego rodzaju sprzedaży. Nie jest to żadne kryterium wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż naturalne jest, że również w obrocie "prywatnym" dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży" (wyrok z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13).

Analizując kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek należy ponadto odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości wydanego 15 września 2011 r., w sprawach połączonych o sygn. akt C-180/10 i C-181/10 na skutek skierowania przez NSA pytań prejudycjalnych w sprawie I FSK 2134/08. Trybunał stwierdził, iż "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać z podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności związane ze sprzedażą majątku prywatnego, darowanego przez rodziców gospodarstwa rolnego, nie nosiły i nie będą nosiły znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 u.p.t.u.

Zainteresowany wnosi zatem o uznanie stanowiska wyrażonego na wstępie za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, zarówno grunty, jak i budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy, jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym". Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 23 grudnia 2003 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców w drodze darowizny gospodarstwo rolne, tj. trzy wyodrębnione geodezyjnie działki. Zainteresowany użytkuje je rolniczo do uprawy zbóż i opłaca podatek rolny. Z inicjatywy Urzędu Miasta A. w dniu 30 marca 2006 r. działka nr 3/34 została przekształcona w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny. Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca posiada więc: wyżej wymienioną działkę nr 3/34 o pow. 77.585 m2 o przeznaczeniu inwestycyjnym, działkę o nr 5/48 o pow. 2.500 m² o przeznaczeniu rolnym, działkę o nr 6/48 o pow. 21.933 m² o przeznaczeniu rolnym. Dnia 13 listopada 2014 r. Zainteresowany uzyskał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów. Plany Zainteresowanego, wówczas określone jako zdarzenie przyszłe, od tego momentu uległy jednak zmianie. Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedać część nieruchomości, tj. działkę nr 3/34 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami, a uzyskane ze sprzedaży kwoty przeznaczyć w części na własne cele mieszkaniowe (przewiduje, że przeznaczy na ten cel około 15-20% uzyskanej sumy), a w pozostałe części na zakup gruntów rolnych i budowlanych, a także zakup maszyn rolniczych oraz budowę budynków związanych z produkcją rolną (trudno określić w jakim procencie Zainteresowany nabędzie grunty rolne, a w jakim budowlane). Gospodarstwo obejmuje, poza gruntem rolnym, zabudowania, tj. budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze. W akcie notarialnym sprzedaży zabudowania te nie będą osobno wycenione, bowiem cena działki została z nabywcą ustalona za m² powierzchni, bez względu na to, co ów metraż obejmuje. Wnioskodawca zaznacza, że w celu znalezienia kupca zamieszczał ogłoszenia na portalach internetowych oraz wynajął biuro pośrednictwa nieruchomości (ściślej, biuro zostało wynajęte do pośrednictwa sprzedaży części działki, tj. 1,2 ha). Potencjalny przyszły nabywca działki nr 3/34 skontaktował się z Zainteresowanym za pośrednictwem Urzędu Miasta A. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej. Podkreślenia wymaga fakt, że ani zabudowania, ani tereny przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca nie składał nigdy zgłoszenia rejestracyjnego do VAT. Od dnia przejęcia gospodarstwa do nadal jest rolnikiem ryczałtowym. Wyprodukowane zboża Zainteresowany sprzedaje na lokalny rynek (wystawia faktury VAT RR) oraz na użytek własny, z przeznaczeniem na paszę dla zwierząt. Wnioskodawca, od kiedy przejął gospodarstwo, nie było ono nigdy dzierżawione, nie przynosiło zysków innych niż te wynikające z prowadzonej na niej działalności rolnej. Zamierzona sprzedaż działki będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości Zainteresowanego. Działka nr 3/34 zaspakajała potrzeby osobiste Wnioskodawcy (dom mieszkalny) i w taki sposób była i jest wykorzystywana, niemniej od momentu otrzymania jej w drodze darowizny była i jest również wykorzystywana do prowadzonej przez Zainteresowanego działalności rolniczej. Na działce znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni 198 m² oraz dwa budynki gospodarcze o łącznej powierzchni 447 m². Ponadto w bryle budynku mieszkalnego znajduje się garaż o powierzchni 40 m². Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem budynków znajdujących się na działce nr 3/34. Opisana we wniosku część nieruchomości była i jest wykorzystywana jedynie na potrzeby osobiste oraz jako gospodarstwo rolne (na zasadzie VAT RR), zatem - zdaniem Zainteresowanego - poza zakresem Ustawy o VAT. Na podstawie wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. C-308/16 Zainteresowany uważa, iż w odniesieniu do budynków położonych na działce nr 3/34 doszło do pierwszego zasiedlenia. Budynki zostały wybudowane wiele lat temu, a przez cały czas były wykorzystywane do celów osobistych i jako działka rolna. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą zabudowań upłynie okres powyżej 2 lat. W roku 2013 Zainteresowany termomodernizował budynek mieszkalny i korzystał z procedury zwrotu wydatków na budownictwo mieszkaniowe (VZM-1). Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie zabudowań, w stosunku do których przysługiwałoby Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ostatnie faktury, rozliczone w ramach procedury wymienionej powyżej, były z czerwca 2013 r. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności w celu przygotowania działki do sprzedaży (ogrodzenie, uzbrojenie terenu, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki).

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, czy transakcja odpłatnego zbycia działki, przekształconej z inicjatywy Urzędu Miejskiego w teren inwestycyjny (wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami), wchodzącej w skład otrzymanego drodze darowizny gospodarstwa rolnego, będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Zainteresowanego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, wydzielenie czy budowa dróg, uzbrojenie terenu, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki). Wnioskodawca posiadane grunty otrzymał od rodziców w drodze darowizny jako gospodarstwo rolne. Działka została przekształcona w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny z inicjatywy Urzędu Miasta.

Działka nr 3/34 zaspakajała potrzeby osobiste Wnioskodawcy (dom mieszkalny) i w taki sposób była i jest wykorzystywana, niemniej od momentu otrzymania jej w drodze darowizny była i jest również wykorzystywana do prowadzonej przez Zainteresowanego działalności rolniczej. Jednakże ani zabudowania, ani tereny przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wskazano wyżej, sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowym gruncie nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy tej działki. Zainteresowany nie jest bowiem czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ponadto, od kiedy Wnioskodawca przejął gospodarstwo, nie było ono nigdy dzierżawione, nie przynosiło zysków innych niż te wynikające z prowadzonej na niej działalności rolnej. Dodatkowo Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej. Wnioskodawca nie zamierza również dokonywać jakichkolwiek czynności w celu przygotowania działki do sprzedaży.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia opisanej działki, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanej we wniosku działki wypełniać będzie przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie będzie podejmował takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Zatem dokonując sprzedaży nieruchomości opisanej we wniosku Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanej działki, a dostawę tej działki czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, transakcja odpłatnego zbycia działki, przekształconej z inicjatywy Urzędu Miejskiego w teren inwestycyjny (wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami), wchodzącej w skład otrzymanego drodze darowizny gospodarstwa rolnego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.