0112-KDIL4.4012.36.2017.2.JKU - VAT od sprzedaży zestawu nieruchomości zabudowanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 16 marca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017), z dnia 15 maja 2017 r. (data wpływu 23 maja 2017 r.) oraz z dnia 17 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* nieuznania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe;

* opodatkowania planowanej sprzedaży całego budynku opisanego w pkt 1 do pkt 5 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe;

* możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy budynków i budowli usytuowanych na działce nr 502/2, które nie były ulepszane (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe;

* ustalenia, czy wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana przez najemcę na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2, będzie przedmiotem planowanej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest nieprawidłowe;

* opodatkowania dostawy działki nr 502/1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - jest prawidłowe;

* ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) - jest prawidłowe;

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: nieuznania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), opodatkowania planowanej sprzedaży całego budynku opisanego w pkt 1 do pkt 5 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy budynków i budowli usytuowanych na działce nr 502/2, które nie były ulepszane (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), ustalenia, czy wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana przez najemcę na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2, będzie przedmiotem planowanej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4), opodatkowania dostawy działki nr 502/1, ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 6), prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 7).

Wniosek został uzupełniony w dniu 28 marca 2017 r. o załącznik ORD-WS/B, pełnomocnictwo dla osoby reprezentującej Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania oraz dowody uiszczenia opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa i opłaty za wspólny wniosek, w dniu 23 maja 2017 r. o pełnomocnictwo dla osoby reprezentującej Zainteresowanego będącego stroną postępowania, brakującą opłatę i adres elektroniczny do doręczeń, natomiast w dniu 24 maja 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką prawa polskiego w organizacji z siedzibą. W celu uzyskania nieruchomości niezbędnych do powadzenia działalności gospodarczej Spółka planuje nabyć od kontrahenta - B. Sp. z o.o. (będącego jednym z podmiotów zadających pytania w ramach niniejszej interpretacji) - budynki, grunty oraz budowle. W dniu xx strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Nieruchomość, która będzie przedmiotem nabycia, składa się z trzech działek gruntu o odrębnych numerach ewidencyjnych: działka nr 254/5, działka nr 502/1 oraz działka nr 502/2, objętych jedną księgą wieczystą. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów:

Oprócz budynków na gruncie znajduje się także dodatkowa infrastruktura umożliwiająca prawidłowe z nich korzystanie (drogi, doki przeładunkowe, chodniki, parking, plac manewrowy). Elementy wchodzące w skład infrastruktury stanowią budowle.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr 254/5, nr 502/1 i nr 502/2 przeznaczone są pod zabudowę produkcyjno-usługową.

W marcu 2015 r. Spółka otrzymała decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu budowlanym na rozbudowę na działkach nr 502/1, nr 502/2 i nr 254/5:

* hali produkcyjnej o dodatkową powierzchnię użytkową 1730,25 m²,

* budynku administracyjno-socjalnego o powierzchnię użytkową 329,90 m²,

* niezbędnej infrastruktury technicznej.

Ponadto w roku 2015 na działkach nr 254/5 i nr 502/2 aktualny najemca postawił na swoje potrzeby halę namiotową o pow. 452 m², z której korzysta na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej z podmiotem trzecim na okres 48 miesięcy. Hala namiotowa jest postawiona na wylewce betonowej. Hala ta oraz wylewka betonowa nie znajdują się w ewidencji środków trwałych Sprzedającego. Hala namiotowa nie będzie przedmiotem sprzedaży, gdyż nie stanowi środka trwałego Sprzedającego, natomiast wylewka betonowa zbudowana przez najemcę jest związana trwale z gruntem.

Aktualnie, po zrealizowaniu inwestycji zabudowa działek wygląda następująco:

Urządzenia i budowle:

1. Nowa opaska hali magazynowej - pow. 261 m² - zaliczana do utwardzonych nawierzchni.

Działka ewidencyjna nr 502/2.

Budynki:

1. Istniejąca przed rozbudową hala produkcyjno-magazynowa - pow. 2270 m².

2. Istniejący przed rozbudową budynek biurowo-socjalny - pow. 502 m².

3. Nowa hala produkcyjno-magazynowa - pow. 1680 m².

4. Nowy budynek biurowo-socjalny - pow. 357 m².

5. Nowa kompresorownia - pow. 49 m².

6. Istniejący przed rozbudową magazyn - pow. 39 m².

7. Istniejąca przed rozbudową portiernia kontenerowa - pow. 3 m².

8. Część nowej hali namiotowej - pow. ok. 100 m².

9. Istniejąca przed rozbudową trafostacja - pow. 35 m².

Budynki z pkt 1-5 są ze sobą połączone i tworzą jeden duży budynek.

Urządzenia i budowle:

1. Nowe urządzenie chłodnicze - pow. 5 m².

2. Istniejące przed rozbudową zadaszenie na rowery - pow. 22 m².

3. Nowe doki przeładunkowe - pow. 162 m².

4. Istniejące przed rozbudową doki przeładunkowe - pow. 80 m².

5. Nowy plac magazynowo-manewrowy - pow. 983 m².

6. Nowa droga pożarowa - pow. 375 m².

7. Nowe dojścia ewakuacyjne - pow. 62 m².

8. Nowe chodniki dla pieszych - pow. 311 m².

9. Nowy parking dla samochodów osobowych - pow. 1165 m².

10. Istniejący przed rozbudową plac magazynowo-manewrowy - pow. 1677 m².

11. Istniejąca droga pożarowa - pow. 400 m². (na mapie znajduje się adnotacja, że droga będzie podlegała rozbiórce).

12. Istniejące przed rozbudową dojścia ewakuacyjne - pow. 208 m².

13. Istniejący przed rozbudową parking dla samochodów osobowych - pow. 979 m².

14. Istniejące przed rozbudową chodniki piesze - pow. 145 m².

Działka ewidencyjna nr 502/1:

1. Istniejące przed rozbudową przyłącze kablowe dostawcy energii.

Wydatki inwestycyjne nie zostały jeszcze rozliczone, tj. przyporządkowane poszczególnym obiektom i urządzeniom, a Spółka nie otrzymała jeszcze pozwolenia na użytkowanie. Wiadomo jednak, że w odniesieniu do rozbudowy budynku obejmującego pkt 1-5 powyżej znajdującego się na działce nr 502/2 wydatki na rozbudowę przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Wszystkie budynki budowle i urządzenia opisane powyżej, jako istniejące przed rozbudową, są oddane w najem od roku 2005.

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku sprzedawcy - B spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Sprzedawca). Przedmiotem działalności tego przedsiębiorstwa jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.2) oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.2). Nieruchomość mająca być przedmiotem nabycia jest wykorzystywana przez Sprzedawcę jako aktywa przeznaczone do wynajęcia albo sprzedaży. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie u Sprzedawcy, w szczególności na terenie Nieruchomości nie znajduje się biuro, dział, oddział ani żadna jednostka organizacyjna Sprzedawcy. Sprzedawca prowadzi jednakże ewidencję w sposób pozwalający na przypisanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedawca nie posiada innych nieruchomości związanych z przedmiotem działalności gospodarczej.

Jako przedmiot obrotu, Nieruchomość ta w roku 2006 została oddana przez Sprzedawcę w najem innemu podmiotowi (dalej: Najemca). Sprzedawca jest pierwszym właścicielem Nieruchomości. Jest to jedyna umowa najmu (lub podobna) związana z tym obiektem zawarta w okresie od dnia rozpoczęcia użytkowania Nieruchomości przez Sprzedawcę do dnia jej planowanego zbycia na rzecz Spółki.

Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przy nabyciu budynków i budowli.

Ponadto Nieruchomość obłożona jest hipoteką na rzecz banku spółka akcyjna.

Hipoteka ta zabezpiecza kredyt zaciągnięty przez Sprzedawcę w celu zakupu przedmiotowej Nieruchomości i obejmuje wszystkie koszty tego kredytu (łącznie z odsetkami, roszczeniami o prowizje, opłatami oraz innymi należnościami ubocznymi z kredytu).

Spółka jest podmiotem niepowiązanym ze Sprzedawcą.

Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży składać się będzie z dwóch składników: ceny sprzedaży oraz przejęcia przez Spółkę długu obejmującego zobowiązanie wobec Banku ze skutkiem zwalniającym oraz przejęcie praw i obowiązków wynikających z będącej podstawą tego zobowiązania umowy kredytu; przy czym zobowiązanie wobec Banku zostanie określone co do wysokości na dzień sporządzenia umowy sprzedaży.

Zgodnie z treścią umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, jej wejście w życie rodzić będzie następujące skutki:

Nadmienić należy, że na Spółkę nie przejdą żadne inne umowy związane z Nieruchomością lub samym Sprzedającym, takie jak np. umowy dotyczące dostawy mediów, umowy serwisowe m.in. w zakresie obsługi technicznej, usług sprzątania, umowa w zakresie obsługi finansowo-księgowej, umowy rachunków bankowych, czy też umowa o zarządzanie Nieruchomością. Transakcja nie obejmie także zobowiązań handlowych i finansowych Sprzedającego, za wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu. Spółka nie jest zainteresowana nabyciem i nie zostaną przeniesione na nią przez Sprzedającego oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część, takie jak nazwa Sprzedającego czy znak towarowy. W zakres transakcji nie wejdą również umowy z osobami pracującymi na terenie Nieruchomości lub wykonującymi pracę w związku z tą Nieruchomością Spółka nie zatrudnia bowiem pracowników pracujących na terenie tej Nieruchomości. Nie nastąpi więc przejście zakładu pracy na rzecz Spółki. Ponadto, w ramach transakcji nie zostanie przeniesiona część aktywów służąca Sprzedawcy do świadczenia swoich usług: w szczególności sprzęt komputerowy, biurowy, programy komputerowe, itp.

Spółka nie przejmie żadnych innych aktywów ani pasywów Sprzedawcy, w tym wartości niematerialnych i prawnych, tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych czy innych dokumentów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, zobowiązań handlowych oraz finansowych (z wyjątkiem wskazanych powyżej umów najmu oraz kredytu).

Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającego - w szczególności, nie jest ona przyporządkowana do oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, ani odrębnego oddziału. Nie jest też wydzielona w majątku Sprzedawcy personalnie czy funkcjonalnie (z wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu). Wyodrębnienie ma charakter jedynie tymczasowy - prowadzona jest bowiem ewidencja umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do Nieruchomości.

Nie jest wykluczone, że po sprzedaży Nieruchomości Sprzedawca zdecyduje o likwidacji Spółki. Na moment Transakcji zarówno Spółka, jak i Nabywca będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Po zakupie Spółka planuje wykorzystywać Nieruchomość w swojej działalności gospodarczej w formie powierzchni biurowej.

Wnioskodawcy także nadmienili, że strony zobowiązały się w Umowie przedwstępnej, do wystąpienia ze wspólnym wnioskiem o uzyskanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez właściwego Dyrektora Izby Skarbowej w imieniu Ministra Finansów odnośnie kwestii opodatkowania nabycia Nieruchomości podatkiem od towarów i usług. Jak ustalono w postanowieniach umowy, jeżeli interpretacja będzie potwierdzać, iż Wnioskodawcy mają do czynienia ze sprzedażą poszczególnych składników majątkowych, a nie ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa wówczas Strony działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, złożą zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

W dniu 24 maja 2017 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy wskazując, co następuje:

I. Na pytanie tut. Organu o treści: "Jakie dokładnie budynki i budowle lub ich części, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, z późn. zm.), znajdują się na nieruchomości będącej przedmiotem planowanej dostawy (należy dokładnie wskazać, który obiekt jest budynkiem, a który budowlą)?"

Zainteresowani udzielili następującej odpowiedzi:

Zainteresowani wskazują na następujące budynki i budowle znajdujące się na działkach będących przedmiotem interpretacji:

Działka ewidencyjna nr 254/5:

1. Nowa hala namiotowa z aluminium - powierzchnia całej hali wynosi 452 m²² znajduje się na działce nr 502/2) - postawiona na wylewce betonowej, wybudowanej przez najemcę, nie stanowiąca środków trwałych Sprzedającego, hala namiotowa nie stanowi budynku, gdyż nie jest trwale związana z gruntem (najemca korzysta z niej na podstawie umowy leasingu z 9 lutego 2015 r. na czas określony a po jej zakończeniu zdemontuje halę).

2. Układana kostka betonowa jako podbudowa pod halę - budowla, nie stanowi środków trwałych Sprzedającego, została wybudowana na potrzeby najemcy.

3. Wydatki najemcy nie będą zwracane przez Sprzedającego.

Działka ewidencyjna nr 502/2:

Budynki:

4. Budynek produkcyjno-usługowy, który został rozbudowany na podstawie pozwolenia na rozbudowę z marca 2015 r. W oparciu o to pozwolenie budynek został rozbudowany o nowe pomieszczenia jak poniżej. Rozbudowana część budynku jest użytkowana przez najemcę odpłatnie, od stycznia 2017 r.:

5. Obecnie po rozbudowie w skład budynku produkcyjno-usługowego wchodzą:

6. Budynki z pkt a) oraz e) są ze sobą połączone i tworzą jeden duży budynek. Ponadto na terenie tej działki znajdują się:

Urządzenia i budowle:

7. Nowe urządzenie chłodnicze - pow. 5 m² - urządzenie techniczne;

8. Istniejące przed rozbudową zadaszenie na rowery - pow. 22 m² - budowla;

9. Nowy dok przeładunkowy - pow. 80 m² - obecnie zlikwidowany;

10. Nowy plac magazynowo-manewrowy - pow. 983 m² - budowla;

11. Nowa droga pożarowa - pow. 375 m² - budowla;

12. Nowe dojścia ewakuacyjne - pow. 62 m² - w istocie porośnięte trawą (nie jest budynkiem ani budowlą);

13. Nowe chodniki dla pieszych - pow. 311 m² - budowla;

14. Nowy parking dla samochodów osobowych - pow. 1165 m² - budowla;

15. Istniejący przed rozbudową plac magazynowo-manewrowy - pow. 1677 m² - budowla;

16. Istniejąca droga pożarowa - pow. 400 m² (na mapie znajduje się adnotacja, że droga będzie podlegała rozbiórce) - budowla;

17. Istniejące przed rozbudową dojścia ewakuacyjne - pow. 208 m² - budowla

18. Istniejący przed rozbudową parking dla samochodów osobowych - pow. 979 m² - budowla;

19. Istniejące przed rozbudową chodniki piesze - pow. 146 m² - budowla.

Działka ewidencyjna nr 502/1:

Istniejące przed rozbudową przyłącze kablowe dostawcy energii - budowla.

II. Na pytanie o treści: "Czy nabycie przez Sprzedającego budynków/budowli lub ich części, które mają być przedmiotem planowanej sprzedaży, zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli lub ich części oddzielnie".

Zainteresowani odpowiedzieli, że wszystkie budynki, budowle oraz ich części zostały zakupione w ramach czynności opodatkowanych VAT i niezwolnionych od VAT. Podatek był naliczany.

III. Na pytanie: "W jakim okresie Sprzedający udostępniał budynki/budowle lub ich części będące przedmiotem planowanej dostawy osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa) i czy były to umowy odpłatne czy nieodpłatne? Informacji należy udzielić chronologicznie oraz oddzielnie dla każdego budynku/budowli lub ich części".

Zainteresowani udzielili następujących informacji:

Cała nieruchomość jest przedmiotem odpłatnego najmu od roku 2005, natomiast rozbudowana część budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2 jest przedmiotem odpłatnego najmu od stycznia 2017 r.

IV. Na pytanie: "Czy w odniesieniu do tych budynków/budowli lub ich części, znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem planowanej dostawy, które nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa), doszło do ich pierwszego zajęcia (oddania do używania)? Jeżeli tak, to kiedy? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli lub ich części oddzielnie".

Zainteresowani odpowiedzieli, że wszystkie budynki i budowle zostały udostępnione osobom trzecim.

V. W odpowiedzi na pytanie o treści: "Czy do czasu planowanej dostawy Sprzedający ponosił/będzie ponosił wydatki na ulepszenie budynków/budowli będących przedmiotem planowanego zbycia? Jeżeli ponosił/będzie ponosił takie wydatki, to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli i czy Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku od tych wydatków? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli lub ich części oddzielnie".

Udzielona została następująca odpowiedź: Sprzedawca poniósł wydatki na ulepszenie (rozbudowę) budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2, ulepszenia zostały oddane do odpłatnego użytku najemcy w styczniu 2017 r. Wartość nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej.

VI. Na pytanie: "Czy najemcy/dzierżawcy ponosili/będą ponosili wydatki na ulepszenie budynków/budowli lub ich części, przekraczające 30% wartości początkowej budynków/budowli lub ich części będących przedmiotem planowanej dostawy? Jeśli tak, to czy przed planowaną dostawą ww. nieruchomości dojdzie do rozliczenia poniesionych nakładów i czy Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia od tych wydatków? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli oddzielnie".

Zainteresowani odpowiedzieli, że najemca poniósł wydatki na budowę układanej kostki betonowej (budowla) pod halę namiotową aluminiową na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2. Wydatki te nie będą zwrócone przez Spółkę. Przekroczyły 30% wartości początkowej.

VII. Na pytanie o treści: "Czy ww. nieruchomości, po zakończeniu ulepszenia lub po rozliczeniu nakładów, były/będą wykorzystywane przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli oddzielnie".

Udzielona została odpowiedź:

Nie. Budowa układanej kostki betonowej pod halę namiotową z aluminium na działce nr 254/5 i nr 502/2 nastąpiła w lutym 2015 r. i jest wykorzystywana wyłącznie przez najemcę, a planowana sprzedaż ma mieć miejsce w roku 2017. Nie przewiduje się zwrotu nakładów.

VIII. Na pytanie: "Czy budynki/budowle lub ich części, będące przedmiotem planowanej dostawy, znajdujące się na nieruchomości, były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli lub ich części oddzielnie".

Zainteresowani odpowiedzieli, że żadne budynki, budowle ani ich części nie były wykorzystywane do wykonywania działalności zwolnionej od podatku VAT.

IX. dzielając odpowiedzi na pytanie o treści: "Czy po dokonaniu ulepszenia Sprzedający oddał budynki/budowle lub ich części w użytkowanie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. dzierżawa lub najem), jeśli tak, to kiedy i czy od tego momentu minął okres krótszy czy dłuższy niż dwa lata? Informacji należy udzielić dla każdego budynku/budowli lub ich części oddzielnie".

Zainteresowani wskazali, że ulepszenia, tj. rozbudowany budynek produkcyjno-usługowy na działce nr 502/2 - zostały oddane najemcy do odpłatnego korzystania w styczniu 2017 r., zatem nie upłynęły jeszcze 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy planowana transakcja będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonaną w formie sprzedaży poszczególnych składników majątku a nie sprzedaż przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

2. Czy z uwagi na to, że wydatki na rozbudowę budynku opisanego w pkt 1 do 5 na działce nr 502/2 o dodatkową powierzchnię użytkową przekroczyły 30% wartości początkowej, należy uznać, że miało miejsce ponowne pierwsze zasiedlenie tego budynku, a zatem sprzedaż budynku wraz z gruntem przypadającym na ten budynek będzie podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż będzie dokonywana przed ponownym pierwszym zasiedleniem lub przed upływem 2 lat od ponownego pierwszego zasiedlenia?

3. Czy w odniesieniu do istniejących budynków i budowli na działce nr 502/2, które nie zostały ulepszone powyżej 30% ich wartości początkowej, strony mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?

4. Czy wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana przez najemcę na działce nr 245/5 i w części na działce nr 502/2, stanowi dostawę towaru w rozumieniu ustawy o VAT?

5. Czy sprzedaż działki nr 502/1, na której znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, podlega opodatkowaniu VAT jako sprzedaż niezabudowanej działki budowlanej?

6. Czy wartość przejętego przez Spółkę zobowiązania w postaci kredytu hipotecznego, powiększy podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

7. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3, 5 - Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowych nieruchomości jako z tytułu nabycia tych składników majątkowych, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary zdefiniowane zostały w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z tym przepisem towary to rzeczy, ich części oraz wszelkie postacie energii.

Nieruchomość będąca przedmiotem opisywanej transakcji, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę może być potencjalnie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przewiduje, że przepisów tej ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. W tym miejscu konieczne może okazać się odwołanie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 kodeksu cywilnego, który stanowi, że: "Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), przez zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak widać rozstrzygnięcie, czy przedmiot nabycia stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, ma bardzo duże znaczenie dla skutków transakcji na gruncie podatku VAT. Mogą one nie znaleźć zastosowania albo transakcja może zostać uznana za dostawę towarów.

Z przytoczonej powyżej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że zorganizowana część przedsiębiorstwa:

* powinna składać się z zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Warunki te powinny być spełnione łącznie (zob. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 572/14). Ponadto, jak uznał NSA w wyroku z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. akt II FSK 1896/11): "Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości".

Niedefiniowaną w ustawie przesłankę "wyodrębnienia organizacyjnego" należy rozumieć w ten sposób, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział, itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w już istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczający do spełniania tej przesłanki będzie fakt, że zespól składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji, gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyraźnie wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. Odnosi się ona do roli, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym podmiotem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Nie jest więc wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zbioru składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podobne definicje zaakceptował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 czerwca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-365/16-2/JO oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 lutego 2016 r., sygn. ITPB3/4510-620/15/JG.

Z rozważań tych wynika zatem, że opisywana transakcja nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i powinna zostać uznana za dostawę towarów. Opisywany zespół składników majątkowych nie stanowił nigdy wyodrębnionej organizacyjnie jednostki przedsiębiorstwa. Ponadto wskazany zbiór składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa realizującego określone zadania gospodarcze. Konieczne będzie bowiem poniesienie przez Spółkę dodatkowych kosztów związanych z przysposobieniem ich do działalności w ramach nowego podmiotu (zatrudnienie pracowników, wyposażenie biura itp.). W istocie przeniesiona zostanie tylko nieruchomość (z budynkami i niezbędną do ich obsługi infrastrukturą - budowlami), umowa najmu oraz umowa kredytu zabezpieczona hipoteką. Na Spółkę nie przejdą, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności gospodarczej, księgi rachunkowe, zobowiązania handlowe Sprzedawcy.

Sam fakt przeniesienia na Spółkę praw i zobowiązań związanych z umową najmu oraz pozostającej części zobowiązania z tytułu kredytu hipotecznego nie jest wystarczający do stwierdzenia, że zbyta została zorganizowana cześć przedsiębiorstwa. Jest to raczej zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego niż funkcjonalny zespół aktywów i pasywów. Odnośnie wstąpienia w prawa i obowiązki najemcy stosownie do art. 678 kodeksu cywilnego, okoliczność ta nie została potraktowana, jako przesądzająca o przeniesieniu własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 maja 2016 r., sygn. IPPB5/4510-183/16-4/AK.

Warto też wskazać na wnioski sformułowane w interpretacjach indywidualnych ministra finansów. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2012 r. (nr ITPP2/443-1174/12/PS): "Na nabywcę winny przejść wszystkie zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa, gdyż stanowią one jego składniki. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ww. ustawy, ma więc miejsce tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Wyodrębniona część przedsiębiorstwa pozbawiona tych zobowiązań utraci tym samym status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług powyższe nie dotyczy kwestii przenoszenia zobowiązań, które nie mogą być przenoszone z mocy prawa".

Stanowisko to potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 12 sierpnia 2011 r. (nr IPPP2/443-625/11-4/KAN) wskazując, że " (...) aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, ale także "czynnik ludzki", czyli kadra pracownicza".

Niniejsza transakcja nie spełnia warunków wskazanych w powyższych interpretacjach. Podsumowując, w niniejszej sprawie nie dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja powinna zostać rozpoznana, jako dostawa towarów tj. poszczególnych składników majątkowych na rzecz Spółki.

Ad. 2

Sprzedaż budynku, który został rozbudowany o dodatkową powierzchnię a wydatki na rozbudowę przekroczyły 30% jego wartości początkowej, podlega w całości opodatkowaniu VAT, gdyż będzie dokonywana przed ponownym pierwszym zasiedleniem albo przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Stosownie do art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

Definicja pierwszego zasiedlenia odnosi się zatem do pojęcia ulepszenia budynku, budowli lub ich części w znaczeniu nadanym mu w ustawach o podatkach dochodowych.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o CIT"), środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W oparciu o powyższą definicję należy uznać, że dokonana w roku 2016 rozbudowa budynku o dodatkową powierzchnię użytkową, stanowi jego ulepszenie a nie budowę nowego budynku, czy nowych budynków.

W konsekwencji sprzedaż budynku opisanego w pkt 1-5 powyżej znajdującego się na działce nr 502/2 odbywać się będzie w ramach ponownego pierwszego zasiedlenia albo przed upływem 2 lat od ponownego pierwszego zasiedlenia. W związku z tym w odniesieniu do tego budynku nie będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pomimo tego, że budynek przed rozbudową był przedmiotem najmu od roku 2006.

Ad. 3

Sprzedaż budynku i budowli na działce nr 502/2, w odniesieniu do których wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej, będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia poprzez złożenie wspólnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przepis ten powinien być jednak rozpatrywany łącznie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W sprawie opisanej w niniejszym stanie przyszłym:

a. Sprzedaż budynku i budowli, w odniesieniu do których wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej, nie będzie odbywać się ramach pierwszego zasiedlenia budynku, przed pierwszym zasiedleniem budynku ani w ciągu 2 lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą.

Spółce będzie przysługiwać, więc zwolnienie podatkowe, o którym nowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do tej transakcji planuje ona jednak z niego zrezygnować na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Spełnienie warunków zwolnienia wynika z faktu, że przedmiotowe budynki i budowle są oddane w najem od roku 2006, a ponadto Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przy ich nabyciu oraz przy wydatkach na ich ulepszenie.

Ad. 4

Wylewka betonowa pod halę namiotową nie będzie stanowiła dostawy towarów, gdyż została wybudowana przez najemcę i nie stanowi środka trwałego Sprzedawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym i nie można go utożsamiać z przeniesieniem własności. Obejmuje ono bowiem przeniesienie własności ekonomicznej. O ile zatem przeniesienie na Nabywcę własności działki nr 254/5 i nr 502/2, spowoduje przeniesienie także własności budowli w postaci wylewki betonowej jako części składowych gruntu w rozumieniu art. 47 k.c., to jednak nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Nie wystąpi bowiem przeniesienie własności ekonomicznej na Nabywcę, gdyż właścicielem ekonomicznym wylewki betonowej jest najemca. Podobnie kwestie te ocenił NSA w wyroku z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12 potwierdzając, że dostawa gruntu na rzecz dotychczasowego najemcy - w świetle regulacji ustawy VAT - nie obejmuje budynku wzniesionego przez najemcę, gdyż nie wystąpi przeniesienie jego własności ekonomicznej.

Ad. 5

Sprzedaż działki nr 502/1, na której znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, należy traktować jako sprzedaż działki niezabudowanej, przeznaczonej pod zabudowę, a w konsekwencji opodatkowanej VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu z podatku podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z kolei przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa o VAT nie definiuje terenów niezabudowanych. Zdaniem Wnioskodawców, przez "teren niezabudowany", do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane należą do części składowych gruntu, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie (art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny). Zasadą jest zatem, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Natomiast w przypadku umieszczenia w gruncie, czy też na gruncie, urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych (tzw. "urządzenia przesyłowe"), urządzenia te, nie wchodzą do części składowych gruntu, lecz stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego, zgodnie z art. 49 § 1 k.c.

Z uwagi na powyższe, przyłącze kablowe stanowiące własność dostawcy energii nie stanowi części składowej gruntu i nie będzie przedmiotem sprzedaży.

Działka nr 502/1 będzie zatem sprzedawana jako działka niezabudowana o charakterze budowlanym, gdyż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę produkcyjno-usługową. Działka nr 502/1 nie może zatem korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. 6

Pozostała wartość zobowiązania wynikającego z umowy kredytu hipotecznego powinna zostać uznana za składnik wynagrodzenia za dostawę Nieruchomości, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania w podatku VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W przypadku dostawy nieruchomości w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT przewidziana jest specjalna regulacja, zgodnie z którą w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast jeżeli sprzedaż budynków należy opodatkować różnymi stawkami VAT (np. gdy część z nich jest zwolniona z VAT, a część - opodatkowana), konieczne będzie wykazanie oddzielnie podstawy opodatkowania dla poszczególnych budynków (wraz z gruntem). Co prawda ustawa o VAT ani przepisy wykonawcze do tej ustawy powyższego nie rozstrzygają, to kwestię tę wyjaśnił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 marca 2013 r., nr IPPP1/443-1230/12-2/EK. Uznał on, że w tym przypadku podziału można dokonać według klucza powierzchniowego lub wartościowego. Każda z tych metod jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna.

Wskazany przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala stronom danej transakcji na możliwie swobodne ukształtowanie składników wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczoną usługę. Jeżeli podstawą opodatkowania jest wszystko, co dokonujący dostawy otrzymał z tytułu sprzedaży, to możliwa jest także sytuacja, w której wynagrodzenie składa się nie tylko z wypłacanego świadczenia pieniężnego, ale także z elementów dodatkowych. Takim dodatkowym elementem może być w przypadku konkretnej transakcji także przejęcie długu dostawcy.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym przejęcie przez Spółkę długu Sprzedawcy jest konieczną przesłanką tego, aby umowa sprzedaży doszła do skutku. Strony ustaliły ze sobą, że jest to niezbędny warunek przeniesienia własności Nieruchomości. Na mocy tego ustalenia, Sprzedawca przestanie mieć dług względem Banku zaś Spółka nie tylko zapłaci określoną kwotę pieniężną, ale i przejmie zobowiązanie Sprzedawcy. Należy więc traktować te dwa elementy łącznie, jako osobne elementy wynagrodzenia wypłacanego z tytułu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.

Jednocześnie podobnego przejęcia długu nie można uznać za wskazane w art. 29a ust. 10 elementy:

* obniżające podstawę opodatkowania;

* kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

* wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem;

* zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

* wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W związku z tym wartość przejętego zobowiązania powinna powiększać podstawę opodatkowania określoną w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 7

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W niniejszej sprawie na dzień zawarcia przedmiotowej transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabycie działek oraz znajdujących się na nich budynków i budowli stanowić będzie czynność dokonywaną w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Spółka dokona, więc tych czynności, jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Jak zostało wykazane w odniesieniu do poprzednich punktów:

* nabycie budynku na działce nr 502/2 - (opisanego w stanie faktycznym przy działce nr 502/2 w punktach od 1 do 5), gdzie wydatki na rozbudowę o dodatkową powierzchnię użytkową przekroczyły 30% wartości początkowej budynku (pytanie nr 2),

* nabycie działki nr 502/1, na której znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, które - w ocenie Wnioskodawców - należy traktować, jako sprzedaż działki niezabudowanej, przeznaczonej pod zabudowę (pytanie nr 5),

* nastąpi w ramach czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Z kolei w odniesieniu do zakupu istniejących budynków i budowli na działce nr 502/2, które nie zostały ulepszone powyżej 30% ich wartości początkowej, których dostawa co od zasady będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdzie strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia poprzez złożenie wspólnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT - również Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT (pytanie nr 3).

W niniejszej sprawie nie zachodzi też żadna z wyjątkowych sytuacji, która wyklucza zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że spełnione są wszystkie warunki wymagane przez ustawę, aby Nabywca mógł dokonać odliczenia podatku VAT z tytułu tej transakcji.

Podsumowując, opisywana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie mogła zostać w całości uznana za dostawę towarów dokonaną za wynagrodzeniem, gdzie Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowych Nieruchomości jako poszczególnych składników majątku (pytanie nr 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* nieuznania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe;

* opodatkowania planowanej sprzedaży całego budynku opisanego w pkt 1 do pkt 5 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe;

* możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy budynków i budowli usytuowanych na działce nr 502/2, które nie były ulepszane (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe;

* ustalenia, czy wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana przez najemcę na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2, będzie przedmiotem planowanej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest nieprawidłowe;

* opodatkowania dostawy działki nr 502/1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - jest prawidłowe;

* ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) - jest prawidłowe;

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) - jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459), zwanej dalej: k.c.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 k.c. wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 55² k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączył także z opodatkowania zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 2 pkt 27e ustawy, dla celów stosowania ustawy przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka A, w celu uzyskania nieruchomości niezbędnych do powadzenia działalności gospodarczej, planuje nabyć od kontrahenta - Spółki B - budynki, grunty oraz budowle. W dniu... strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży w formie aktu notarialnego. Nieruchomość, która będzie przedmiotem nabycia składa się z trzech działek gruntu o odrębnych numerach ewidencyjnych: działka nr 254/5, działka nr 502/1 oraz działka nr 502/2, objętych jedną księgą wieczystą. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów:

Oprócz budynków na gruncie znajduje się także dodatkowa infrastruktura umożliwiająca prawidłowe z nich korzystanie (drogi, doki przeładunkowe, chodniki, parking, plac manewrowy). Elementy wchodzące w skład infrastruktury stanowią budowle. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr 254/5, nr 502/1 i nr 502/2 przeznaczane są pod zabudowę produkcyjno-usługową. W marcu 2015 r. Spółka otrzymała decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu budowlanym na rozbudowę na działkach nr 502/1, nr 502/2 i nr 254/5: hali produkcyjnej, budynku administracyjno-socjalnego i niezbędnej infrastruktury technicznej. Ponadto w roku 2015 na działkach nr 254/5 i nr 502/2 aktualny najemca postawił na swoje potrzeby halę namiotową o pow. 452 m², z której korzysta na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej z podmiotem trzecim na okres 48 miesięcy. Hala namiotowa jest postawiona na wylewce betonowej. Hala ta oraz wylewka betonowa nie znajdują się w ewidencji środków trwałych Sprzedającego. Hala namiotowa nie będzie przedmiotem sprzedaży, gdyż nie stanowi środka trwałego Sprzedającego, natomiast wylewka betonowa zbudowana przez najemcę jest związana trwale z gruntem. Aktualnie, po zrealizowaniu inwestycji zabudowa działek wygląda następująco:

Urządzenia i budowle: nowa opaska hali magazynowej - zaliczana do utwardzonych nawierzchni.

Działka ewidencyjna nr 502/2:

Budynki:

Budynki z pkt 1-5 są ze sobą połączone i tworzą jeden duży budynek. Urządzenia i budowle: nowe urządzenie chłodnicze, istniejące przed rozbudową zadaszenie na rowery, nowe doki przeładunkowe, istniejące przed rozbudową doki przeładunkowe, nowy plac magazynowo-manewrowy, nowa droga pożarowa, nowe dojścia ewakuacyjne, nowe chodniki dla pieszych, nowy parking dla samochodów osobowych - istniejący przed rozbudową plac magazynowo-manewrowy, istniejąca droga pożarowa (na mapie znajduje się adnotacja, że droga będzie podlegała rozbiórce), istniejące przed rozbudową dojścia ewakuacyjne, istniejący przed rozbudową parking dla samochodów osobowych, istniejące przed rozbudową chodniki piesze. Działka ewidencyjna nr 502/1: istniejące przed rozbudową przyłącze kablowe dostawcy energii.

Wydatki inwestycyjne nie zostały jeszcze rozliczone, tj. przyporządkowane poszczególnym obiektom i urządzeniom, a Spółka nie otrzymała jeszcze pozwolenia na użytkowanie. Wiadomo jednak, że w odniesieniu do rozbudowy budynku obejmującego pkt 1-5 powyżej znajdującego się na działce nr 502/2 wydatki na rozbudowę przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Wszystkie budynki budowle i urządzenia opisane powyżej, jako istniejące przed rozbudową, są oddane w najem od roku 2005. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku sprzedawcy - B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Sprzedawca). Przedmiotem działalności tego przedsiębiorstwa jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.2) oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.2). Nieruchomość mająca być przedmiotem nabycia jest wykorzystywana przez Sprzedawcę jako aktywa przeznaczone do wynajęcia albo sprzedaży. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie u Sprzedawcy, w szczególności na terenie nieruchomości nie znajduje się biuro, dział, oddział ani żadna jednostka organizacyjna Sprzedawcy. Sprzedawca prowadzi jednakże ewidencję w sposób pozwalający na przypisanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedawca nie posiada innych nieruchomości związanych z przedmiotem działalności gospodarczej. Jako przedmiot obrotu, nieruchomość ta w roku 2006 została oddana przez Sprzedawcę w najem innemu podmiotowi. Sprzedawca jest pierwszym właścicielem nieruchomości. Jest to jedyna umowa najmu (lub podobna) związana z tym obiektem zawarta w okresie od dnia rozpoczęcia użytkowania nieruchomości przez Sprzedawcę do dnia jej planowanego zbycia na rzecz Spółki. Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przy nabyciu budynków i budowli. Ponadto nieruchomość obłożona jest hipoteką na rzecz Banku. Hipoteka ta zabezpiecza kredyt zaciągnięty przez Sprzedawcę w celu zakupu przedmiotowej nieruchomości i obejmuje wszystkie koszty tego kredytu (łącznie z odsetkami, roszczeniami o prowizje, opłatami oraz innymi należnościami ubocznymi z kredytu). Spółka jest podmiotem niepowiązanym ze Sprzedawcą. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży składać się będzie z dwóch składników: ceny sprzedaży oraz przejęcia przez Spółkę długu obejmującego zobowiązanie wobec Banku ze skutkiem zwalniającym oraz przejęcie praw i obowiązków wynikających z będącej podstawą tego zobowiązania umowy kredytu; przy czym zobowiązanie wobec Banku zostanie określone co do wysokości na dzień sporządzenia umowy sprzedaży. Zgodnie z treścią umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, jej wejście w życie rodzić będzie następujące skutki: prawo własności do nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich wówczas budynkami, budowlami i urządzeniami przejdzie na rzecz Spółki; zgodnie z art. 678 § 1 kodeksu cywilnego, Spółka wstąpi z mocy prawa na miejsce Sprzedawcy w stosunki wynikające z umowy najmu; niespłacone dotąd przez Sprzedawcę zobowiązanie z tytułu umowy kredytu zabezpieczonej hipoteką przejdzie na Spółkę, pod warunkiem jednak, iż Bank wyrazi pisemną zgodę na zwalniające przejęcie zobowiązania wynikającego z umowy kredytu przez Spółkę. Na Spółkę nie przejdą żadne inne umowy związane z Nieruchomością lub samym Sprzedającym, takie jak np. umowy dotyczące dostawy mediów, umowy serwisowe m.in. w zakresie obsługi technicznej, usług sprzątania, umowa w zakresie obsługi finansowo-księgowej, umowy rachunków bankowych, czy też umowa o zarządzanie Nieruchomością. Transakcja nie obejmie także zobowiązań handlowych i finansowych Sprzedającego, za wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu. Spółka nie jest zainteresowana nabyciem i nie zostaną przeniesione na nią przez Sprzedającego oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część, takie jak nazwa Sprzedającego czy znak towarowy. W zakres transakcji nie wejdą również umowy z osobami pracującymi na terenie nieruchomości lub wykonującymi pracę w związku z tą nieruchomością Spółka nie zatrudnia bowiem pracowników pracujących na terenie tej nieruchomości. Nie nastąpi więc przejście zakładu pracy na rzecz Spółki. Ponadto, w ramach transakcji nie zostanie przeniesione część aktywów służąca Sprzedawcy do świadczenia swoich usług: w szczególności sprzęt komputerowy, biurowy, programy komputerowe, itp. Spółka nie przejmie żadnych innych aktywów ani pasywów Sprzedawcy, w tym wartości niematerialnych i prawnych, tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych czy innych dokumentów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, zobowiązań handlowych oraz finansowych (z wyjątkiem wskazanych powyżej umów najmu oraz kredytu). Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającego - w szczególności, nie jest ona przyporządkowana do oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, ani odrębnego oddziału. Nie jest też wydzielona w majątku Sprzedawcy personalnie czy funkcjonalnie (z wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu). Wyodrębnienie na charakter jedynie tymczasowy - prowadzona jest bowiem ewidencja umożliwiająca przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do nieruchomości. Nie jest wykluczone, że po sprzedaży Nieruchomości Sprzedawca zdecyduje o likwidacji Spółki. Na moment Transakcji zarówno Spółka, jak i Nabywca będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Po zakupie Spółka planuje wykorzystywać Nieruchomość w swojej działalności gospodarczej w formie powierzchni biurowej. Wnioskodawcy także nadmieniają, iż strony zobowiązały się w Umowie przedwstępnej z 15 grudnia 2016 r., do wystąpienia ze wspólnym wnioskiem o uzyskanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez właściwego Dyrektora Izby Skarbowej w imieniu Ministra Finansów odnośnie kwestii opodatkowania nabycia nieruchomości podatkiem od towarów i usług. Jak ustalono w postanowieniach umowy, jeżeli interpretacja będzie potwierdzać, że Wnioskodawcy mają do czynienia ze sprzedażą poszczególnych składników majątkowych, a nie ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa wówczas Strony działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, złożą zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Następujące budynki i budowle znajdują się na działkach będących przedmiotem interpretacji:

Działka ewidencyjna nr 254/5: nowa hala namiotowa z aluminium (część hali namiotowej znajduje się na działce nr 502/2) - postawiona na wylewce betonowej, wybudowanej przez najemcę, nie stanowiąca środków trwałych Sprzedającego, hala namiotowa nie stanowi budynku, gdyż nie jest trwale związana z gruntem (najemca korzysta z niej na podstawie umowy leasingu z 9 lutego 2015 r. na czas określony, a po jej zakończeniu zdemontuje halę), układana kostka betonowa jako podbudowa pod halę - budowla, nie stanowi środków trwałych Sprzedającego, została wybudowana na potrzeby Najemcy - wydatki najemcy nie będą zwracane przez Sprzedającego. Działka ewidencyjna nr 502/2: budynki: budynek produkcyjno-usługowy, który został rozbudowany na podstawie pozwolenia na rozbudowę z marca 2015 r., w oparciu o to pozwolenie budynek został rozbudowany o nowe pomieszczenia: rozbudowana część budynku jest użytkowana przez najemcę odpłatnie, od stycznia 2017 r.; nowa hala produkcyjno-magazynowa, nowy budynek biurowo-socjalny, nowa kompresorownia; obecnie po rozbudowie w skład budynku produkcyjno-usługowego wchodzą: istniejąca przed rozbudową hala produkcyjno-magazynowa, istniejący przed rozbudową budynek biurowo-socjalny, nowa hala produkcyjno-magazynowa, nowy budynek biurowo-socjalny, nowa kompresorownia, (budynki te są ze sobą połączone i tworzą jeden duży budynek). Ponadto na terenie tej działki znajdują się: istniejący przed rozbudową magazyn, stanowiący budynek, istniejąca przed rozbudową portiernia kontenerowa - nie stanowiąca budynku, gdyż nie jest trwale związana z gruntem, część nowej hali namiotowej z aluminium i wylewka betonowa pod tą częścią hali. Hala namiotowa nie stanowi budynku, gdyż nie jest trwale związana z gruntem (najemca z niej korzysta na podstawie umowy leasingu z 9 lutego 2015 r. na czas określony a po jej zakończeniu zdemontuje halę). Wylewka betonowa stanowi budowlę, która nie znajduje się w ewidencji środków trwałych Sprzedającego, istniejąca przed rozbudową trafostacja - urządzenie techniczne. Urządzenia i budowle: nowe urządzenie chłodnicze - urządzenie techniczne; istniejące przed rozbudową zadaszenie na rowery - budowla; nowy dok przeładunkowy - obecnie zlikwidowany; nowy plac magazynowo - manewrowy - budowla; nowa droga pożarowa - budowla; nowe dojścia ewakuacyjne - w istocie porośnięte trawą (nie jest budynkiem ani budowlą); nowe chodniki dla pieszych - budowla; nowy parking dla samochodów osobowych - budowla; istniejący przed rozbudową plac magazynowo-manewrowy - budowla; istniejąca droga pożarowa (na mapie znajduje się adnotacja, że droga będzie podlegała rozbiórce) - budowla; istniejące przed rozbudową dojścia ewakuacyjne - budowla; istniejący przed rozbudową parking dla samochodów osobowych - pow. 979 m² - budowla; istniejące przed rozbudową chodniki piesze - budowla. Działka ewidencyjna nr 502/1: istniejące przed rozbudową przyłącze kablowe dostawcy energii - budowla. Wszystkie budynki, budowle oraz ich części zostały zakupione w ramach czynności opodatkowanych VAT i niezwolnionych od VAT. Podatek był naliczany. Cała nieruchomość jest przedmiotem odpłatnego najmu od roku 2005, natomiast rozbudowana część budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2 jest przedmiotem odpłatnego najmu od stycznia 2017 r. Wszystkie budynki i budowle zostały udostępnione osobom trzecim. Sprzedawca poniósł wydatki na ulepszenie (rozbudowę) budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2, ulepszenia zostały oddane do odpłatnego użytku najemcy w styczniu 2017 r. Wartość nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej. Najemca poniósł wydatki na budowę układanej kostki betonowej (budowla) pod halę namiotową aluminiową na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2. Wydatki te nie będą zwrócone przez Spółkę. Przekroczyły 30% wartości początkowej. Budowa układanej kostki betonowej pod halę namiotową z aluminium na działce nr 254/5 i nr 502/2 nastąpiła w lutym 2015 r. i jest wykorzystywana wyłącznie przez najemcę a planowana sprzedaż ma mieć miejsce w roku 2017. Nie przewiduje się zwrotu nakładów. Żadne budynki, budowle ani ich części nie były wykorzystywane do wykonywania działalności zwolnionej od podatku VAT. Ulepszenia, tj. rozbudowany budynek produkcyjno-usługowy na działce nr 502/2 - zostały oddane najemcy do odpłatnego korzystania w styczniu 2017 r., zatem nie upłynęły jeszcze 2 lata.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy planowana transakcja będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dokonaną w formie sprzedaży poszczególnych składników majątku czy też będzie stanowiła sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która to czynność jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z Zainteresowanymi, że do sprzedaży Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, przedmiot transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 k.c. Zbywana Nieruchomość nie wyczerpuje przytoczonej powyższej definicji przedsiębiorstwa. Przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zatem, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowić dla Nabywcy nabycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy.

Planowana transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie u Sprzedawcy, w szczególności na terenie Nieruchomości nie znajduje się biuro, dział, oddział ani żadna jednostka organizacyjna Sprzedawcy. Sprzedawca prowadzi jednakże ewidencję w sposób pozwalający na przypisanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do przedmiotowej Nieruchomości. Oprócz umowy najmu Nieruchomości oraz przejęcia zobowiązania kredytowego wobec Banku, na Spółkę nie przejdą żadne inne umowy związane z Nieruchomością lub samym Sprzedającym, takie jak np. umowy dotyczące dostawy mediów, umowy serwisowe m.in. w zakresie obsługi technicznej, usług sprzątania, umowa w zakresie obsługi finansowo-księgowej, umowy rachunków bankowych, czy też umowa o zarządzanie Nieruchomością. Transakcja nie obejmie także zobowiązań handlowych i finansowych Sprzedającego, za wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu. Spółka nie jest zainteresowana nabyciem i nie zostaną przeniesione na nią przez Sprzedającego oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część, takie jak nazwa Sprzedającego czy znak towarowy. W zakres transakcji nie wejdą również umowy z osobami pracującymi na terenie Nieruchomości lub wykonującymi pracę w związku z tą Nieruchomością Spółka nie zatrudnia bowiem pracowników pracujących na terenie tej Nieruchomości. Nie nastąpi więc przejście zakładu pracy na rzecz Spółki. Ponadto, w ramach transakcji nie zostanie przeniesiona część aktywów służąca Sprzedawcy do świadczenia swoich usług, w szczególności sprzęt komputerowy, biurowy, programy komputerowe, itp. Spółka nie przejmie żadnych innych aktywów ani pasywów Sprzedawcy, w tym wartości niematerialnych i prawnych, tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych czy innych dokumentów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, zobowiązań handlowych oraz finansowych (z wyjątkiem wskazanych powyżej umów najmu oraz kredytu).

Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającego - w szczególności, nie jest ona przyporządkowana do oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, ani odrębnego oddziału. Nie jest też wydzielona w majątku Sprzedawcy personalnie czy funkcjonalnie (z wyjątkiem wspomnianej umowy kredytu). Wyodrębnienie ma charakter jedynie tymczasowy - prowadzona jest bowiem ewidencja umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do Nieruchomości.

Przedmiotu transakcji nie można zatem uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż Nieruchomość nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Tym samym planowana transakcja zbycia Nieruchomości stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, planowana transakcja będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, dokonaną w formie sprzedaży poszczególnych składników majątku, a nie sprzedaż przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy z uwagi na to, że wydatki na rozbudowę budynku opisanego w pkt 1 do 5 na działce nr 502/2 o dodatkową powierzchnię użytkową przekroczyły 30% wartości początkowej, należy uznać, że miało miejsce ponowne pierwsze zasiedlenie tego budynku, a zatem sprzedaż budynku wraz z gruntem przypadającym na ten budynek będzie opodatkowana podatkiem VAT, gdyż będzie dokonywana przed ponownym pierwszym zasiedleniem lub przed upływem 2 lat od ponownego pierwszego zasiedlenia.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

* dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

* dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

Jak wynika z powyższego, "pierwsze zasiedlenie" budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu zauważyć ponadto należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera własnej definicji ulepszenia ani wartości początkowej środka trwałego, w tym zakresie zatem należy odwołać się do przepisów ustaw o podatku dochodowym.

Należy zauważyć, że jak stanowi art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

* przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystania ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki, budowle lub ich części, w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych, pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych należy wskazać, że nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem, że sprzedaż budynku, który został rozbudowany o dodatkową powierzchnię, a wydatki na rozbudowę przekroczyły 30% jego wartości początkowej, podlega w całości opodatkowaniu VAT, gdyż będzie dokonywana przed ponownym pierwszym zasiedleniem albo przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Należy wyjaśnić, że na podstawie art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zatem, jak wynika z powyższego rozbudowa budynku polega na jego powiększeniu i stanowi jego budowę w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane.

Jak wskazali Zaineresowani, budynek produkcyjno-usługowy został rozbudowany o nowe pomieszczenia. Rozbudowana część budynku to: nowa hala produkcyjno-magazynowa - pow. 1680 m², nowy budynek biurowo-socjalny - pow. 357 m², nowa kompresorownia - pow. 49 m².

Obecnie po rozbudowie w skład budynku produkcyjno-usługowego wchodzą:

Budynki z pkt a) oraz e) są ze sobą połączone i tworzą jeden duży budynek.

Cała Nieruchomość jest przedmiotem najmu od roku 2005, natomiast rozbudowana część budynku produkcyjno-usługowego jest przedmiotem odpłatnego najmu od stycznia 2017 r.

Zaznaczenia wymaga, że - jak wynika z opisu sprawy - rozbudowa budynku produkcyjno-usługowego dotyczyła tylko części powierzchni budynku, o którą został powiększony ww. obiekt, natomiast nie dotyczyła już istniejącej substancji budynku.

W konsekwencji w odniesieniu do rozbudowywanego budynku należy rozpatrzeć dwa przypadki, tj. ocenić możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy:

* części budynku już istniejącej, która nie była ulepszana,

* części budynku nowo powstałej w wyniku rozbudowy o dodatkową powierzchnię.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że dostawa istniejącej przed rozbudową hali produkcyjno-magazynowej oraz istniejącego przed rozbudową budynku biurowo-socjalnego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. W odniesieniu do tej części budynku doszło już do pierwszego zasiedlenia, a ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia tej części obiektu do dnia jej planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem zostały spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem dostawa istniejących przed rozbudową: hali produkcyjno-magazynowej oraz budynku biurowo-socjalnego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zbycie gruntu, na którym usytuowane są ww. obiekty również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że w sytuacji spełnienia warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, ustawodawca zapewnił podatnikowi możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy budynków, budowli lub ich części korzystających ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym Zainteresowani po spełnieniu warunków wymienionych w art. 43 ust. 10 ustawy w odniesieniu do ww. transakcji sprzedaży hali produkcyjno-magazynowej oraz budynku biurowo-socjalnego będą mieli możliwość rezygnacji ze zwolnienia, a sprzedaż ww. obiektów będzie mogła być opodatkowana na zasadach ogólnych.

Natomiast w odniesieniu do nowo powstałej w wyniku rozbudowy części budynku, tj. nowej hali produkcyjno-magazynowej, nowego budynku biurowo-socjalnego oraz nowej kompresorowni należy wskazać, że ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, do pierwszego zasiedlenia tej części obiektu doszło w momencie jej oddania w najem, czyli w styczniu 2017 r., a planowana sprzedaż ma mieć miejsce jeszcze w roku 2017. Zatem od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej dostawy minie okres krótszy niż 2 lata.

Nie zostaną więc spełnione warunki do skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w odniesieniu do tej części Nieruchomości.

Planowana dostawa nowej hali produkcyjno-magazynowej, nowego budynku biurowo-socjalnego oraz nowej kompresorowni nie będzie również mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli będących przedmiotem planowanej dostawy.

Dostawa tej części Nieruchomości nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, a ponadto - jak wskazali Zainteresowani - żadne budynki, budowle, ani ich części nie były wykorzystywane do wykonywania działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji planowana dostawa nowej hali produkcyjno-magazynowej, nowego budynku biurowo-socjalnego oraz nowej kompresorowni będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zbycie gruntu, na którym usytuowane są ww. obiekty również będzie opodatkowane, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, nieprawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż budynku, który został rozbudowany o dodatkową powierzchnię a wydatki na rozbudowę przekroczyły 30% jego wartości początkowej, podlega w całości opodatkowaniu VAT, gdyż będzie dokonywana przed ponownym pierwszym zasiedleniem albo przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Zainteresowanych w analizowanej sprawie dotyczą ponadto ustalenia, czy w odniesieniu do istniejących budynków i budowli na działce nr 502/2, które nie zostały ulepszone powyżej 30% ich wartości początkowej, Strony mogą zrezygnować ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, na działce nr 502/2, oprócz budynku produkcyjno-usługowego, usytuowane są również następujące obiekty:

Urządzenia i budowle:

Cała nieruchomość jest przedmiotem odpłatnego najmu od roku 2005, natomiast rozbudowana część budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2 jest przedmiotem odpłatnego najmu od stycznia 2017 r.

Sprzedawca poniósł wydatki na ulepszenie (rozbudowę) budynku produkcyjno-usługowego na działce nr 502/2, ulepszenia zostały oddane do odpłatnego użytku najemcy w styczniu 2017 r. Wartość nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej.

Zatem odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w odniesieniu do wszystkich należących do Sprzedającego budynków i budowli usytuowanych na działce nr 502/2 (poza budynkiem produkcyjno-usługowym), które - jak wynika z opisu sprawy - nie były ulepszane, doszło już do ich pierwszego zajęcia, używania i od momentu pierwszego zasiedlenia tych obiektów do momentu ich planowanej sprzedaży minie okres przekraczający 2 lata.

W konsekwencji względem planowanej dostawy tych obiektów spełnione zostały warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednakże należy wskazać, że w sytuacji spełnienia warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, Zainteresowani w odniesieniu do ww. transakcji sprzedaży należących do Sprzedającego budynków i budowli usytuowanych na działce nr 502/2, których dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a sprzedaż ww. obiektów będzie mogła być opodatkowana na zasadach ogólnych.

Podsumowując, w odniesieniu do dostawy posadowionych na działce nr 502/2 budynków i budowli, które nie zostały przez Sprzedającego ulepszone, Strony - na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy - mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia, czy wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana przez najemcę na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2 będzie przedmiotem planowanej dostawy.

Z opisu sprawy wynika, że w roku 2015 na działkach nr 254/5 i nr 502/2 aktualny najemca postawił na swoje potrzeby Halę namiotową o pow. 452 m², z której korzysta na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej z podmiotem trzecim na okres 48 miesięcy, a po zakończeniu umowy leasingu zdemontuje Halę. Hala namiotowa nie stanowi budynku, gdyż nie jest trwale związana z gruntem. Hala namiotowa jest postawiona na wylewce betonowej. Hala ta oraz wylewka betonowa nie znajdują się w ewidencji środków trwałych Sprzedającego. Hala namiotowa nie będzie przedmiotem sprzedaży, gdyż nie stanowi środka trwałego Sprzedającego, natomiast wylewka betonowa zbudowana przez najemcę jest związana trwale z gruntem. Najemca poniósł wydatki na budowę układanej kostki betonowej (budowla) pod halę namiotową aluminiową na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2. Wydatki te nie będą zwrócone przez Spółkę. Przekroczyły 30% wartości początkowej. Budowa układanej kostki betonowej pod halę namiotową z aluminium na działce nr 254/5 i nr 502/2 nastąpiła w lutym 2015 r. i jest wykorzystywana wyłącznie przez najemcę. Nie przewiduje się zwrotu nakładów.

W tym miejscu należy wskazać, że - jak wynika z treści ww. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jak wynika z art. 659 § k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Na podstawie art. 675 k.c., po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie niepogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Jak należy wnioskować z ww. przepisów prawa cywilnego, przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz z wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jednocześnie wynajmujący jest właścicielem budynków wzniesionych na najmowanych gruntach.

Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu w związku z ulepszeniami poczynionymi przez najemcę na rzecz najmowaną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku najmu, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ k.c.

W świetle powyższego w przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że przedmiotem planowanej przez Sprzedającego transakcji dostawy na rzecz Nabywcy będzie nieruchomość zabudowana, a nie sam grunt.

Zatem Sprzedawca dokona na rzecz Nabywcy dostawy towaru, tj. budowli w postaci wylewki betonowej pod halę namiotową (zbudowanej przez najemcę) usytuowanej na działce nr 254/5 i w części na działce nr 502/2.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5

Kolejne wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy sprzedaż działki nr 502/1, na której znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, będzie opodatkowane jako sprzedaż niezabudowanej działki budowlanej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Na podstawie art. 3 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

* obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

* budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

* budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne itp.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że na działce nr 502/1 znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, które - jak poinformował Wnioskodawca - nie stanowi jego własności, lecz stanowi własność dostawcy energii.

W tym miejscu należy wskazać, że urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca (art. 49 § 1 i § 2 k.c.).

Przepis art. 49 wprowadza wyjątek od zasady superficies solo cedit. Jeżeli wymienione w tym przepisie urządzenia przesyłowe (rury, przewody energetyczne itp.), jako służące do doprowadzania (dostarczania) płynów różnego rodzaju, pary, gazu, energii elektrycznej itp. lub do ich odprowadzania, stanowią część przedsiębiorstwa lub zakładu, to pomimo znajdowania się na gruncie lub w budynku nie stanowią ich części składowych.

Zatem skoro ww. przyłącze kablowe dostawcy energii na moment sprzedaży nie będzie stanowiło własności Sprzedawcy, to ww. obiektu nie będzie można traktować jako części składowej działki nr 502/1 będącej przedmiotem nabycia przez Spółkę. Tym samym powyższe przyłącze kablowe nie będzie przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego przedmiotem planowanej dostawy będzie sam grunt.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości niezabudowanych zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na mocy art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że działka nr 502/1, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę produkcyjno-usługową.

Zatem działka ta stanowi tereny budowlane, a jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie też korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, nieruchomość ta nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku, a z tytułu nabycia ww. nieruchomości Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji dostawa działki nr 502/1 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż działki nr 502/1, na której znajduje się przyłącze kablowe dostawcy energii, jako sprzedaż niezabudowanej działki stanowiącej teren budowlany, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 6

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy wartość przejętego przez Spółkę zobowiązania w postaci kredytu hipotecznego, powiększy podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Cytowane powyżej przepisy, stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższy przepis Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje, że jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie, za świadczone usługi.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Natomiast, stosownie do art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Zainteresowani w złożonym wniosku wskazali, że hipoteka zabezpieczająca kredyt zaciągnięty przez Sprzedającego w celu zakupu przedmiotowej Nieruchomości obejmuje wszystkie koszty tego kredytu. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży składać się będzie z dwóch składników: ceny sprzedaży oraz przejęcia przez Spółkę długu obejmującego zobowiązanie wobec Banku ze skutkiem zwalniającym oraz przejęcie praw i obowiązków wynikających z będącej podstawą tego zobowiązania umowy kredytu; przy czym zobowiązanie wobec Banku zostanie określone co do wysokości na dzień sporządzenia umowy sprzedaży. Zgodnie z treścią umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, jej wejście w życie rodzić będzie następujące skutki: prawo własności do Nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich wówczas budynkami, budowlami i urządzeniami przejdzie na rzecz Spółki, zgodnie z art. 678 § 1 k.c., Spółka wstąpi z mocy prawa na miejsce Sprzedawcy w stosunki wynikające z umowy najmu, niespłacone dotąd przez Sprzedawcę zobowiązanie z tytułu umowy kredytu zabezpieczonej hipoteką przejdzie na Spółkę, pod warunkiem jednak, że Bank wyrazi pisemną zgodę na zwalniające przejęcie zobowiązania wynikającego z umowy kredytu przez Spółkę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności dostawy Nieruchomości będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Zbywca otrzyma od Spółki z tytułu dokonania przedmiotowej dostawy Nieruchomości, pomniejszone o kwotę podatku VAT, czyli w analizowanej sprawie cena sprzedaży i przejęcie przez Spółkę długu obejmującego zobowiązanie wobec Banku ze skutkiem zwalniającym oraz przejęcie praw i obowiązków wynikających z będącej podstawą tego zobowiązania umowy kredytu.

W konsekwencji należy wskazać, że wartość przejętego przez Spółkę zobowiązania w postaci kredytu hipotecznego powiększy podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 7

Kolejne wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3, 5 - Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowych nieruchomości jako z tytułu nabycia tych składników majątkowych, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany w fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku.

Z kolei art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem w przypadku, opodatkowania dostawy Nieruchomości (oraz gdy Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy części Nieruchomości, której zbycie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy) w sytuacji, gdy zakupiona Nieruchomość będzie służyła Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej Nieruchomości. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Podsumowując, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w ww. kwestii należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ zaznacza, że wskazanie przez Zainteresowanych w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 4, że wylewka betonowa pod halę namiotową zbudowana została przez najemcę na działce nr 245/5 stanowi oczywistą omyłkę pisarską i Zainteresowanym chodziło o opisaną w stanie sprawy działkę nr 254/5.

Na mocy przepisu art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl