0112-KDIL4.4012.257.2017.2.HW - Usługi zarządzania - opodatkowanie podatkiem VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 26 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 12 września 2017 r.) oraz z dnia 10 października 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy o zarządzanie na rzecz Spółki oraz uznania Zarządzającego za podatnika (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

* prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności świadczone przez Zarządzającego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

- jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy o zarządzanie na rzecz Spółki oraz uznania Zarządzającego za podatnika i prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności świadczone przez Zarządzającego. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 września 2017 r. oraz z dnia 10 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji (zwana dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka", (...)) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziały Spółki należą w części do Gminy, w części do Związku. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest odprowadzanie i uzdatnianie ścieków (PKD: 37.00. Z).

Na mocy uchwały Rady Nadzorczej Spółki (dot. zasad kształtowania wynagrodzenia Członka Zarządu) pomiędzy Wnioskodawcą a Panem A, zwanym dalej Zarządzającym zawarta została w dniu 15 czerwca 2017 r. umowa o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menadżerski), określana dalej jako "Kontrakt menadżerski" lub "Umowa").

Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, nie wnioskował o wpis do Centralnej Ewidencji Informacji Działalności Gospodarczej, ani też planuje dokonać takiego zgłoszenia oraz nie zarejestrował się jako podatnik VAT. Działalność Zarządzającego ogranicza się wyłącznie do wykonywania ww. Umowy.

Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Członka (Prezesa) Zarządu Spółki określają postanowienia Umowy, postanowienia Umowy Spółki, Regulaminu Zarządu, Uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

W szczególności zgodnie z kontraktem menadżerskim:

1. Zarządzający zobowiązuje się świadczyć usługi zarządzania na warunkach określonych w Kodeksie spółek handlowych, umowie Spółki, aktach prawa wewnętrznego Spółki, w innych przepisach powszechnie obowiązującego prawa oraz w kontrakcie menadżerskim.

2. Zarządzający zobowiązuje się do osobistego świadczenia usług zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy.

3. Zarządzający oświadczył, że dysponuje wiedzą, doświadczeniem i kwalifikacjami niezbędnymi do należytego wykonywania Umowy i nie istnieją żadne przeszkody prawne i faktyczne uniemożliwiające lub utrudniające mu wykonywanie obowiązków przewidzianych w Umowie.

Zgodnie z § 2 Kontraktu menadżerskiego (czas i miejsce wykonywania Umowy):

1. Zarządzający zobowiązany jest do świadczenia usług zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy, przede wszystkim w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy.

2. Do obowiązków Zarządzającego należy także odbywanie podróży służbowych związanych z wykonywaniem funkcji na zasadach określonych w Umowie.

3. Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług w wymiarze 26 dni roboczych w ciągu roku kalendarzowego (niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy), z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Termin i okres przerwy w świadczeniu usług wymaga uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej i nie może zakłócić prawidłowego działania Spółki.

Zgodnie z § 3 Kontraktu menadżerskiego (prawa i obowiązki Zarządzającego):

1. Zarządzający przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, ustawy o rachunkowości, umowy Spółki, regulaminu Zarządu oraz innymi aktami prawa wewnętrznego Spółki i przepisami powszechnie obowiązującego prawa.

2. Zarządzający jest obowiązany współdziałać z innymi organami Spółki na zasadach określonych w aktach, o których mowa w ust. 1 zmierzając do zachowania harmonijnej współpracy i osiągnięcia konsensusu w zgodzie z interesami Spółki.

3. Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

4. Ponadto Zarządzający jest zobowiązany:

Zgodnie z § 4 Kontraktu menadżerskiego do obowiązków Spółki należy:

Zgodnie z § 5 oraz § 6 Kontraktu menadżerskiego na Zarządzającego nałożono dodatkowe obowiązki i ograniczenia i tak:

1. Zarządzający zobowiązany jest powstrzymać się od zajmowania się działalnością konkurencyjną w czasie trwania Umowy, przy czym za działalność konkurencyjną uważa się każdą działalność w kraju i za granicą, niezależnie od formy prawnej, która wchodzi nawet pośrednio w zakres profilu działalności Spółki lub utworzonych z jej udziałem podmiotów, jeżeli prowadzenie działalności konkurencyjnej (w tym przedsiębiorstwa konkurencyjnego) może wpłynąć na poziom sprzedaży, sytuację rynkową, wyniki ekonomiczne Spółki lub takich podmiotów.

2. Zarządzający w okresie pełnienia funkcji nie może z zasady:

Odpowiedzialność Zarządzającego uregulowana została w § 9 Kontraktu menadżerskiego, w sposób następujący:

1. Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do wartości 500.000 zł (pięćset tysięcy złotych).

2. Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Spółka może w drodze regresu dochodzić od Zarządzającego wypłaconego odszkodowania do kwoty określonej w ust. 1.

Wynagrodzenie Zarządzającego zostało uregulowane w § 7 Kontraktu menadżerskiego, zgodnie z którym:

1. W okresie obowiązywania Umowy Zarządzający będzie miał prawo do wynagrodzenia całkowitego, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

2. Wysokość części zmiennej wynagrodzenia wynika z uchwały Zgromadzenia Wspólników w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego.

3. W przypadku, gdy Umowa została rozwiązana z przyczyn uzasadniających odmowę wypłaty odprawy, część zmienna wynagrodzenia jest nienależna.

4. W przypadku, gdy Zarządzający nabędzie prawo do części zmiennej wynagrodzenia po zakończeniu obowiązywania Umowy, Spółka jest zobowiązana udzielić Zarządzającemu wszelkiej pomocy, w tym udostępnić dokumenty mające na celu realizację obowiązku przedłożenia sprawozdania z wykonania celów zarządczych.

Czas obowiązywania Umowy oraz warunki jej wypowiedzenia określa § 10 Kontraktu menadżerskiego, zgodnie z którego brzmieniem:

1. Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji, do czasu wygaśnięcia mandatu.

2. Mandat Zarządzającego wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu.

3. Umowa może być rozwiązana w każdym czasie w drodze porozumienia Stron.

4. Każda ze Stron ma prawo wypowiedzenia Umowy z zachowaniem 3-miesięcznego wypowiedzenia. Termin wypowiedzenia upływa z końcem miesiąca kalendarzowego.

5. Spółka może rozwiązać Umowę ze skutkiem natychmiastowym w przypadku:

Ponadto Umowa zawiera postanowienia odnośnie odprawy, zgodnie z którym w razie wypowiedzenia Umowy przez Spółkę z innych przyczyn, niż naruszenie przez Zarządzającego podstawowych obowiązków wynikających z Umowy, Zarządzającemu przysługuje odprawa w wysokości 3-krotności części stałej wynagrodzenia pod warunkiem pełnienia przez Zarządzającego funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy.

Wnioskodawca nie wyklucza, że wykupiona przez Spółkę zostanie polisa OC typu (...), dla kadry kierowniczej Spółki, obejmującej swoim zakresem również osobę Zarządzającego.

Jak już wskazano Zarządzający jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w CEIDG (jednoosobowo lub uczestnicząc w spółce). Nie dokonał również rejestracji jako czynny albo zwolniony podatnik podatku od towarów i usług. Obecnie Zarządzający nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710). Zarządzający nie planuje podejmowania innej aktywności zawodowej i gospodarczej niż ta opisana powyżej.

Uprzednio Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę - był pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy. Zawarcie przedmiotowego Kontraktu było wynikiem wyłącznie wejścia w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami z 9 czerwca 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202).

Ponadto, w piśmie z dnia 12 września 2017 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

1. Nabywane przez Spółkę usługi zarządzania są wykorzystywane z zasady przez Spółkę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

2. Zarządzający nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), w szczególności nie dokonuje dostaw towarów oraz nie świadczy usług prawniczych oraz doradczych lub jubilerskich albo na rzecz podmiotów zagranicznych.

3. Czynności wykonywane przez Zarządzającego w ramach usług zarządzania nie polegają na udzielaniu "porad, opinii i wyjaśnień" charakterystycznych dla usług doradztwa, gdyż Zarządzający wydaje polecenia służbowe podległym pracownikom Spółki w ramach czynności zrządzania przedsiębiorstwem, dla których jest przełożonym oraz podejmuje decyzje i reprezentuje Spółkę na zewnątrz jako podmiot uprawniony do reprezentacji w KRS.

4. Przewidywana przez Zarządzającego wartość sprzedaży w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku 2017 może przekroczyć kwotę 200.000 zł, jednak nie można tego przesądzić definitywnie. Kontrakt menadżerski obowiązuje w roku 2017 przez okres 6,5 miesięcy; wynagrodzenie miesięczne podstawowe wynosi 14.500 PLN, lecz kwota ta być może będzie zwiększona o dodatkowe świadczenia dla Zarządzających, które będą doliczane do przychodu - zatem także do wynagrodzenia za świadczone usługi. Jeżeli owe usługi są świadczone przez podatnika VAT, to wartość "sprzedaży" (podstawa opodatkowania) będzie odpowiednio zwiększona. Ponadto niewykluczone jest uzyskanie przez Zarządzającego dodatkowego wynagrodzenia za realizację celów zarządczych, czego obecnie nie można jeszcze potwierdzić (cele nie są zrealizowane na dzień dzisiejszy).

5. Z warunków wykonywania umowy wynika, że Zarządzający nie dysponują niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działają jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Ustawa Kodeks Spółek Handlowych wyklucza w szczególności, by Rada Nadzorcza wydawała wiążące polecenia dotyczące realizacji przedmiotu umowy. Natomiast Zgromadzenie Wspólników jest organem, który nie kieruje bezpośrednio spółką, natomiast bez jego zgody zarząd nie może podjąć wielu decyzji (art. 182 k.s.h.). Generalnie zasady ładu korporacyjnego w Spółce oparte są o przepisy ustawy - Kodeks Spółek Handlowych oraz ustawę o samorządzie gminnym. Wola stron Zarządzających nie ma istotnego znaczenia dla ustalenia celów Spółki i zakresu jej działania - przeszkodą w tym zakresie jest m.in. brzmienie art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w aktualnym brzmieniu, które stwierdza kategorycznie Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Pozbawia to zatem Zarządzających w znaczącym stopniu swobody w realizacji zamierzeń gospodarczych.

Ponadto Zarządzający każdorazowo nie ustalają samodzielnie przedmiotu, miejsca i harmonogramu wykonywania czynności związanych z realizacją umowy - Spółka jest bowiem podmiotem komunalnym, świadczącym usługi dla ludności w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków w oparciu zwłaszcza o Ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 328) i szereg innych przepisów ustawowych, regulujących gospodarkę komunalną.

Samodzielność i niezależność w działaniu Zarządzających jest ograniczona, lecz nie tyle nawet w związku z zawartą umową kontraktu menadżerskiego, ile z mocy wskazanych przepisów regulujących funkcjonowanie komunalnych spółek wodociągowych. W szczególności Zarządzający nie mają wpływu na ceny usług - te wynikają bowiem z normatywnych taryf, nie mogą też poszerzać zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę poza ramy wskazane w ustawie o samorządzie gminnym, nawet gdyby było to ekonomicznie uzasadnione.

6. Zarządzający reprezentuje Spółkę i jako jej członek zarządu jest zatem, na zasadach określonych w ustawie - Kodeks Spółek Handlowych oraz Umowie Spółki, uprawniony są do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki. Zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h., Zarząd prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje Spółkę.

7. Uwzględniając zapisy kontraktu oraz zawarcie polisy typu (...) obejmującej również Zarządzającego ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności wykonywane przez nich z tytułu zawartej umowy de facto nie obciąża Zarządzającego. Zgodnie z § 9 "odpowiedzialność Zarządzającego" Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do wartości 500.000 zł (pięćset tysięcy złotych). Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Spółka może w drodze regresu dochodzić od Zarządzającego wypłaconego odszkodowania do kwoty określonej w ust. 1.

8. W umowie zawarto postanowienia, w ramach których - w ocenie Wnioskodawcy - zleceniodawca (Spółka) bierze na siebie częściowo odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zarządzającego na rzecz zleceniodawcy (Spółki); treść postanowienia przytoczona została w punkcie 7 niniejszej odpowiedzi.

9. Odpowiedzialność wobec osób trzecich jest, wynika z zasad odpowiedzialności, którą Zarządzający ponosi z tytułu pełnienia funkcji w organach wykonawczych (zarządzie Spółki) Spółki.

10. Umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich.

11. Zarządzający występuje, jako reprezentant zleceniodawcy (Spółki) w stosunkach do innych podmiotów, lecz nie wynika to i nie ma bezpośredniego związku z wykonywaniem czynności uregulowanych ww. Umową, lecz z faktu powołania Zarządzającego do organu wykonawczego (zarządu) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

12. Zarządzający mają bardzo ograniczony wpływ na wysokość przyznanego im wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczeniu usług w zakresie zarządzania. W szczególności Ustawa o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202; tzw. ustawa kominowa) w sposób imperatywny reguluje maksymalne wynagrodzenia menadżera Zatrudnionego przez Spółkę oraz nakazuje, by obligatoryjnie część wynagrodzenia była uzależniona od realizacji celów zarządczych, na których ustalenie zarządzający formalnie nie mają wpływu. Zgodnie z § 7 ust. 8 część zmienna wynagrodzenia przysługuje pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu - przez Zgromadzenie Wspólników. Z uwagi na fakt, iż realizacja celów zarządczych zależy w przeważającej mierze od zewnętrznych zdarzeń gospodarczych, niezależnych od działania Zarządzającego, w konsekwencji także z tego względu jego wpływ na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia jest maksymalnie ograniczony.

13. Zarządzający nie ustalają samodzielne harmonogramu i czasu realizacji przedmiotu kontraktu menadżerskiego. Umowa obliguje ich do świadczenia usług w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy, bez określenia ram czasowych lub godzinowych. Dłuższe przerwy w świadczeniu usług - stanowiące wyjątek od zasady pełnej dyspozycyjności Zarządzających - wymagają uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej, podobnie, jak kilkudniowe świadczenie usług przez Zarządzających poza siedzibą Spółki. Decyzje we wskazanym zakresie nie mogą być podjęta dowolnie w każdym czasie.

14. Zawarta ze Spółką Umowa zawiera postanowienia odnoszące się do kwestii prawa Zarządzającego do przerw w wykonywaniu czynności określonych umową w szczególności Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług w wymiarze 26 dni roboczych w ciągu roku kalendarzowego (niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy), z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Termin i okres przerwy w świadczeniu usług wymaga uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej i nie może zakłócić prawidłowego działania Spółki. Nie ma konieczności podawania przyczyn wykorzystania dni wolnych (w praktyce stanowiących odpowiednik "urlopu wypoczynkowego"), jednak decyzja ta nie może być podejmowana przez zarządzającego z pełną swobodą - jest bowiem zależna od uzgodnień Przewodniczącego Rady Nadzorczej.

Z kolei z pisma z dnia 10 października 2017 r. - stanowiącego uzupełnienie wniosku - wynika, że, w ocenie Wnioskodawcy, przychody z zawartej umowy zaliczane będą zgodnie z jej treścią do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy zapisy ujęte w Kontrakcie menadżerskim, tj. obowiązki Zarządzającego, miejsce świadczenia usług i wykorzystywane narzędzia, wynagrodzenie oraz zasady odpowiedzialności Zarządzającego powodują, że czynności realizowane przez Zarządzającego będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji czy Zarządzający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług?

2. W przypadku odpowiedzi negatywnej, tj. uznania, że realizacja przez Zarządzającego zapisów ujętych w Kontrakcie menadżerskim będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - czy świadczenie usług przez Zarządzającego (menadżera) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, gdyż nie stanowi usług doradczych?

3. Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zarządzającego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Spółki, czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie przedmiotowej Umowy o świadczenie usług zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Zarządzający nie uzyskuje statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in.: odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto konieczne jest, aby opodatkowana czynność była dokonywana przez podmiot, który w związku z ich wykonywaniem staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 (definicja działalności gospodarczej na potrzeby ustawy o VAT), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie uznaje się jednakże za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą działalności, z której przychody są kwalifikowane do źródła przychodu wymienionego w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, pod warunkiem, że z właściwej umowy wynika odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

W myśl powołanych przepisów zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przed podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. O tego rodzaju aktywności na gruncie ustawy o VAT można z kolei mówić jedynie, gdy działalność ta ma charakter samodzielny, czyli, jak podkreśla się w doktrynie oraz orzecznictwie, jej prowadzenie wiąże się m.in. z ponoszeniem ryzyka gospodarczego i ekonomicznego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. Lidii Drabik, Elżbiety Sobol, wyd. 2017, samodzielnie oznacza między innymi na własną rękę, we własnym zakresie i o własnych siłach, niezależnie, bez niczyjego wpływu i podporządkowania.

W art. 13 pkt 9 ustawy o PIT (przychody z wykonywania wolnego zawodu i zrównane) wymieniono przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Wskutek tego na gruncie ustawy o PIT każda umowa o zarządzanie będzie generowała przychód z działalności wykonywanej osobiście, która może, lecz nie zawsze musi jednocześnie oznaczać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Dla ustalenia czy ww. działalność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT należy ocenić zapisy Umowy m.in. pod względem:

A. warunków wykonywania czynności,

B. zasad wynagradzania oraz

C. odpowiedzialności zlecającego/przyjmującego zlecenie wobec osób trzecich.

Jak wskazują organy podatkowe, każda odpłatna umowa zawiera zwykle postanowienia dotyczące warunków jej wykonywania i wynagradzania. Kluczowym więc staje się dokonanie oceny odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich na tle pozostałych postanowień zawieranego kontraktu.

A. Warunki wykonywania czynności

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15: "(...) chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu".

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść postanowień umowy łączącej Zarządzającego ze Spółką w zakresie warunków wykonywania czynności. Zdaniem Spółki, od strony formalnej do opodatkowania VAT kluczowe jest ustalenie zakresu samodzielności wykonywania usług menadżerskich, do czego przywołuje się następujące okoliczności:

* w ramach wykonywania umowy Zarządzający wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki,

* Zarządzający reprezentuje Spółkę wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,

* Zarządzający zobowiązany jest do współpracy z pozostałymi organami Spółki,

* umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich,

* Zarządzający koordynuje działania poszczególnych jednostek organizacyjnych firmy i sprawuje nadzór nad realizacją przypisanych zadań, wykonywanie innych obowiązków określone jest we właściwych regulacjach wewnętrznych Spółki,

* nabywane usługi zarządzania służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w ramach której wykonuje przede wszystkim czynności opodatkowane podatkiem od towarów oraz sporadycznie (marginalnie) czynności zwolnione od podatku. Wskutek tego można przyjąć, że usługi zarządzania służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz czynnościom zwolnionym z tego podatku,

* Spółka udostępnia, na swój koszt, odpowiednią infrastrukturę (w tym m.in. infrastrukturę biurową i organizacyjną, środki komunikacji elektronicznej, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, imienną kartę płatniczą, a także samochód),

* zgodnie z Umową Zarządzający będzie wykonywał swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a także w innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy, z wykorzystaniem jej infrastruktury. Zarządzający faktycznie nie będzie ponosił kosztów związanych z pełnioną funkcją, które będą ponoszone przez Spółkę (m.in. zwrot kosztów podróży służbowych, ponoszenie kosztów używania udostępnionej Zarządzającemu infrastruktury i urządzeń),

* na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania Zarządzający nie wykonuje innych czynności, niż te, które wynikają z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, a fakt zawarcia umowy rodzi jedynie skutek w wewnętrznych stosunkach Spółki.

B. Zasady wynagradzania

Jak wskazano w stanie faktycznym wynagrodzenie całkowite Zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (wynagrodzenie stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (wynagrodzenie zmienne).

Zarządzający nie ma wpływu na wysokość wynagrodzenia stałego, gdyż zasady kształtowania wynagrodzeń członków Zarządu określone zostały uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych. Wynagrodzenie zmienne przysługuje pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego Celów Zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Zgromadzenie Wspólników. Zarazem Zarządzający nie ma możliwości rezygnacji z części zmiennej wynagrodzenia, gdyż ustawa o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami z 9 czerwca 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202) wyklucza ukształtowanie wynagrodzenia osoby zarządzającej bez wskazania części zmiennej, zależnej od realizacji celów zarządczych.

W świetle powyższego Zarządzający ma wpływ na wysokość jedynie wynagrodzenia zmiennego, którego wysokości będzie z zasady zdecydowanie mniejsza niż wysokość wynagrodzenia stałego. Wskutek tego w rzeczywistości jego wpływ na wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi zarządzania, powiązanie wynagrodzenia i odpowiednich wyników gospodarczych Spółki jest znikome (zadania Zarządzającego nie są związane z jego osobistym ryzykiem ekonomicznym i to ryzyko ponosi Spółka), a przedstawiony sposób ukształtowania wynagradzania jest podobny do wynagrodzenia pracowniczego, powiększanego potencjalnie o premię zależną od wyniku przedsiębiorstwa.

C. Odpowiedzialności zlecającego/przyjmującego zlecenie wobec osób trzecich

W ocenie Spółki, zagadnienie odpowiedzialności, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności implikuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT nie będzie więc osoba, która związana jest ze zlecającym stosunkiem prawnym, który zbliżony jest do umowy o pracę. Wyłączenie samodzielności działania poprzez odpowiednie formułowanie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania VAT.

Przykładowo w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.634.2016.1.JP wskazano, iż " (...) Jak bowiem wskazano Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania wobec osób trzecich, a w konstrukcji wynagrodzenia, które w dużej mierze uzależnione jest od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, odzwierciedlenie znajduje ryzyko ekonomiczne wiążące się z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Ponadto zauważyć należy, iż zgodnie z art. 416 Kodeksu cywilnego osoba prawna jest zobowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu. W myśl art. 429 Kodeksu cywilnego, kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest co do zasady odpowiedzialny za szkodę przez niego wyrządzoną. Ponadto zgodnie z art. 474 Kodeksu cywilnego dłużnik odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonywa, jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza. Zarządzający nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania umowy, tj. z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. W razie zaistnienia zatem podstaw do pociągnięcia Zarządzającego do odpowiedzialności, uprawnione osoby trzecie będą kierowały swe roszczenia bezpośrednio do Spółki, gdyż w stosunkach zewnętrznych Zarządzający działa jako organ Spółki, a jego działania będą postrzegane jako działania samej Spółki.

Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 "odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki".

Wskutek tego, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, czynności wykonywane w ramach stosunku prawnego zbliżonego do umowy o pracę, w ramach której odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez pracownika ponosi pracodawca.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść postanowień umowy łączącej Zarządzającego ze Spółką - odpowiedzialność Zarządzającego uregulowana została w § 9 Kontraktu menadżerskiego, zgodnie z nią Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do wartości 500.000 zł (pięćset tysięcy złotych). Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba, że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Spółka może w drodze regresu dochodzić od Zarządzającego wypłaconego odszkodowania do kwoty określonej w ust. 1.

W świetle powyższego, uwzględniając całokształt stosunku prawnego łączą Spółkę z Zarządzającym przyjąć należy, iż Zarządzający nie jest obarczony ryzykiem gospodarczym, ani ekonomicznym z tytułu świadczonych usług, to zleceniodawca (Spółka) ponosi w rzeczywistości odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt wykonywanej przez Zleceniobiorcę pracy, a w konsekwencji Zarządzający nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przedmiotowy stosunek prawny zawiązany pomiędzy Spółką a Zarządzającym ma cechy właściwe dla stosunku pracy, czy też cechy dla stosunków do niego zbliżonych (vide: wyrok NSA z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15).

Przedstawione powyżej stanowisko, w zbliżonych stanach faktycznych potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-303/16-4/MC, przesądzając o braku opodatkowania podatkiem VAT kontraktu menadżerskiego, wskazując iż "Mając powyższe na uwadze, jeżeli - jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to należy stwierdzić, że podpisanie umowy - Kontraktu Menadżerskiego - spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca związany jest ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia".

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2015 r., sygn. IPTPP1/4512-133/15-4/AK potwierdzając, iż kontrakt menadżerski nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wskazując iż w ocenie tut. organu w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie mają znaczenia przywołane przez Wnioskodawcę przepisy odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 Kodeksu spółek handlowych) a więc w zakresie odpowiedzialności posiłkowej (subsydiarnej) za zobowiązania takiej spółki, czy też fakt ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. (...) Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc członkiem zarządu - menadżerem w spółce, działanie Wnioskodawcy nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu - menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki".

Finalnie Spółka podkreśla, że wolą stron Umowy nie jest świadczenie usług zarządzania w ramach działalności gospodarczej Zarządzającego, lecz odpowiednie dostosowanie formy zatrudnienia Zarządzającego do aktualnie obowiązujących przepisów prawa. Przemawia za tym w szczególności fakt, iż uprzednio Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę, a także fakt, że podatek VAT jest podatkiem od zdarzeń ekonomicznych, a nie czynności prawnych. Wskutek tego zawarcie przedmiotowej umowy nie może być interpretowane, jako samodzielna podstawa do kwalifikacji usług wykonywanych na podstawie przedmiotowej umowy za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Ocena taka powinna wynikać z obiektywnych przesłanek samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, co nie ma miejsca w niniejszym stanie faktycznym.

Mając na uwadze przedstawione powyżej twierdzenia stosunek prawny łączący Spółkę oraz Zarządzającego spełnia przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, (zleceniobiorcę oraz zleceniodawcę łączą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy), tj. Zarządzający nie będzie ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem Kontraktu menadżerskiego, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki, według którego czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za uzasadnione.

Ad. 2

W ocenie Spółki, usługi świadczone przez Zarządzającego w oparciu o Umowę nie stanowią świadczenia usług doradczych, a jedynie świadczenie usług zarządzania przedsiębiorstwem, a w konsekwencji Zarządzający może dokonywaną sprzedaż objąć zwolnieniem na zasadach określonych art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

Regulacja art. 113 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W świetle art. 113 ust. 9 ustawy VAT, zwalnia się sprzedaż dokonywaną przez podatników rozpoczynających działalność w trakcie roku podatkowego, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzenia działalności kwoty 200.000 zł. Po przekroczeniu limitu zwolnienie traci moc począwszy od tej czynności, którą przekroczono kwotę wskazaną powyżej lub obliczoną zgodnie ze wskazaną zasadą.

W świetle opisanego zakresu Kontraktu menadżerskiego i przyjęciu, iż świadczenia Zarządzającego jednak podlegają pod podatek VAT oraz przy braku zrzeczenia się zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zdaniem Spółki, wobec Zarządzającego nie znajdują zastosowania wyłączenia z art. 113 ust. 13 ustawy o VAT. Zatem istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy VAT do wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł, względnie kwoty wynikającej proporcjonalnie z liczby miesięcy, w których prowadzona jest działalność Zarządzającego.

Możliwość objęcia sprzedaży usług zarządczych zwolnieniem z podatku od towarów i usług na wskazanych zasadach potwierdzają liczne stanowiska organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2014 r. nr IPTPP4/443-665/14-6/ALN.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 710) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle przedstawionych okoliczności faktycznych przyjąć należy, iż przedmiotowe świadczenie usług zarządzania nie daje podstaw do wystawienia faktury przez Zarządzającego, gdyż nie spełniona została przesłanka prowadzenia działalności gospodarczej przez Zarządzającego w rozumieniu ustawy o VAT. Wskutek tego, w myśl przywołanego powyżej art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT faktura wystawiona przez Zarządzającego nie będzie stanowiła podstawy obniżenia podatku należnego przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie:

* opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy o zarządzanie na rzecz Spółki oraz uznania Zarządzającego za podatnika (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

* prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności świadczone przez Zarządzającego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Odnosząc się z kolei do kwestii z pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zaznacza się, że powyżej potwierdzono, że czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie przedmiotowej Umowy o świadczenie usług zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Zarządzający nie uzyskuje statusu podatnika podatku od towarów i usług. Biorąc zatem pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie oraz sposób zredagowania pytania oznaczonego we wniosku nr 2, odpowiedź na to pytanie stała się bezprzedmiotowa.

Jednocześnie tut. organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, a w szczególności na informacji, że Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Jak również na informacji, że przychody z zawartej umowy zaliczane będą zgodnie z jej treścią do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. Organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy). Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny pokrywa się z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.