0112-KDIL3-3.4011.80.2017.2.AK - Moment zaliczenia rekompensaty do kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismem z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej jako: "Spółka"), która prowadzi działalność w branży TSL (transport - spedycja - logistyka).

W toku prowadzonej działalności Spółki mogą zdarzać się sytuacje, w których Spółka nie ma możliwości uregulowania w terminie wynikającym z odpowiednich umów, zobowiązań handlowych wobec kontrahentów. W takich przypadkach może się zdarzyć, iż kontrahenci skorzystają z uprawnienia określonego w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 403) i obciążą Spółkę na podstawie noty obciążeniowej lub innego dokumentu równowartością kwoty 40 EUR stanowiącą rekompensatę za koszty odzyskiwania należności.

Sytuacje, w których Spółka nie ma możliwości uregulowania terminowo zobowiązań handlowych, są uzasadnione względami biznesowymi. Główną przyczyną jest fakt, iż opóźnienia w spłacie zobowiązań handlowych Spółki są generowane poprzez opóźnienia w płatnościach klientów Spółki. Przykładowo kluczowy klient Spółki zgodnie z przyjętą polityką płatności przez jeden miesiąc w kwartale wstrzymuje płatności - co oznacza, że klient ten nie realizuje żadnych płatności w marcu, czerwcu, wrześniu i grudniu. Inni klienci w ramach przyjętych procedur wewnętrznych posiadają czasochłonny proces akceptacji faktur (nie tylko faktur Spółki, ale także faktur otrzymanych od innych kontrahentów) - takie faktury są najpierw rejestrowane, potem zatwierdzane przez dział logistyki, następnie dział zakupów, następnie dział księgowości, a dopiero na końcu są przekazywane do realizacji płatności. Niektórzy klienci płacą Spółce tylko dwa razy w miesiącu.

Istotna jest także specyfika fakturowania przez Spółkę kontrahentów - Spółka wystawia zazwyczaj faktury zbiorcze, które są wystawiane po otrzymaniu dokumentu CMR, a jednocześnie przewoźnicy nie fakturują Spółki w formie faktury zbiorczej, ale w formie pojedynczych faktur, tj. wystawianych niezwłocznie po wykonaniu poszczególnych przejazdów. Tym samym powstaje niezależna od Spółki czasowa rozbieżność między momentem wymagalności płatności przez Spółkę płatności od swoich klientów a momentem. w którym Spółka jest zobowiązana do uregulowania własnych zobowiązań.

W ten sposób zdarza się, że w przypadku wstrzymania płatności przez klientów Spółki, Spółka ma trudności z terminowym uregulowaniem zobowiązań handlowych i przez to może być obciążana przez dostawców towarów i usług zryczałtowanymi kosztami odzyskiwania należności. Należy jednak podkreślić, iż takie sytuacje są wynikiem niezależnych uwarunkowań wynikających ze specyfiki prowadzonej działalności, a przede wszystkim:

* nie wynikają one z ewidentnej winy umyślnej w działaniach Spółki,

* nie dochodzi do obejścia przepisów prawa,

* koszty takie nie wynikają z działań Spółki niezgodnych z zasadami współżycia społecznego.

Koszty odzyskiwania należności w praktyce stanowią koszt alternatywny kosztów pozyskania finansowania niezbędnego do regulowania płatności na rzecz kontrahentów. Tym samym zdarza się, że Spółka jest zdecydowana ponosić takie koszty, gdyż i tak alternatywnie musiałaby pozyskać kredyt w instytucji finansowej i ponosić koszty z tym związane (koszty prowizji, odsetek, instrumentów zabezpieczających spłatę, brak elastyczności związanej z uruchamianiem środków finansowych itp.).

W piśmie z 13 czerwca 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że spółka komandytowa zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych (ksiąg handlowych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zryczałtowanych kosztów odzyskiwania należności w przedstawionym zdarzeniu przyszłym?

2. Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów podatkowych zryczałtowanych kosztów odzyskiwania należności, to czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. w dniu, na który koszt danej rekompensaty zostanie ujęty w księgach na podstawie otrzymanej noty lub na podstawie innego dowodu wystawionego przez wierzyciela (kontrahenta), wzywającego do zapłaty tej kwoty?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy zryczałtowane koszty odzyskiwania należności mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, gdyż ich ponoszenie związane jest z całokształtem prowadzonej działalności Spółki i wynika ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej.

W szczególności należy wskazać, iż koszty te nie są wskazane w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Koszty te nie stanowią kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań (art. 23 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT) oraz kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług (art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT).

Jednocześnie należy podkreślić, iż ewentualne opóźnienia w spłacie należności wobec kontrahentów są spowodowane względami biznesowymi, niezależnymi od działań Spółki - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wynikają one z uwarunkowań prowadzonej działalności gospodarczej i polityki płatności realizowanej przez głównych klientów Spółki. Biorąc to pod uwagę należy stwierdzić, iż koszty rekompensaty wraz z odsetkami za zwłokę w istocie stanowią formę kredytu kupieckiego, czyli alternatywny koszt pozyskania środków finansowych na zapłatę zobowiązań (analogiczny jak w przypadku zaciągnięcia kredytu na spłatę zobowiązań) i są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Tym samym spełniony jest ogólny warunek kwalifikowania kosztów do kosztów podatkowych określony w art. 22 ustawy o PIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na pokrycie zryczałtowanych rekompensat z tytułu odzyskiwania należności potwierdził przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2014 r. (sygn. ILPB3/423-403/14-2/EK);

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 września 2013 r. (sygn. IPPB3/423-427/13-2/AG);

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 grudnia 2014 r. (sygn. IPPB3/423-1096/14-2/GJ).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zryczałtowanych kosztów odzyskiwania należności na podstawie not obciążeniowych lub innych dokumentów wystawianych przez wierzycieli (kontrahentów).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy zryczałtowane koszty odzyskiwania należności stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia. tj. w dniu ujęcia w księgach rachunkowych Spółki kosztu na podstawie otrzymanej noty obciążeniowej lub innego dokumenty wystawionego przez wierzyciela.

Koszty rekompensaty z tytułu odzyskiwania należności stanowią bez wątpienia koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tym samym zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o PIT takie koszty są potrącalne w dacie poniesienia, która jest rozumiana stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o PIT jako dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Tym samym należy uznać, iż ujęcie kosztu w księgach rachunkowych determinuje datę powstania kosztu podatkowego.

Wnioskodawca jednocześnie pragnie podkreślić, iż znany jest mu przepis art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PIT dotyczący ujęcia kasowego kosztów odsetek, zgodnie z którym do kosztów podatkowych nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Jednak, w ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie znajduje zastosowania w odniesieniu do kosztów odzyskiwania należności, gdyż nie stanowią one w rzeczywistości odsetek. a jedynie dają wierzycielowi prawo do dochodzenia niezależnie od odsetek zryczałtowanej rekompensaty z tytułu odzyskiwania należności spłacanych przez Spółkę po terminie.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zryczałtowane koszty odzyskiwania należności jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, niemające charakteru odsetek, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia, tj. ujęcia w księgach rachunkowych Spółki na podstawie otrzymanej noty obciążeniowej lub innego dokumentu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.