0112-KDIL3-3.4011.45.2017.1.DS

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce i prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest jedynym właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych, które wykorzystuje tylko i wyłącznie na cele osobiste, niezwiązane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W związku z zamiarem przystąpienia w przyszłości do spółki komandytowej Wnioskodawca zamierza przedmiotowe nieruchomości, których właścicielem jest już od ponad 5 lat wnieść jak aport do spółki komandytowej w zamian za otrzymane udziały.

Konieczne jest podkreślenie, iż nieruchomości gruntowe, które Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej, nie były nigdy wykorzystywane do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, lecz wchodzą jedynie w skład majątku prywatnego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez osobę fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą aportu do spółki komandytowej w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej niezwiązanej z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy wniesienie aportu w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej niezwiązanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą do spółki komandytowej należy potraktować jak odpłatne zbycie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej nie spowoduje uzyskania przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Na wstępnie należy podkreślić, iż w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarty jest katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jego brzmieniem źródła przychodów, do których potencjalnie może być zakwalifikowany przychód z tytułu wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej, są następujące:

Ad a)

Artykuł 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje jakie kategorie przychodów należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W ust. 2 tego artykułu ustawodawca wskazał, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, składników majątku będących: środkami trwałymi, składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W niniejszej sprawie przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, a zatem w niniejszym stanie faktycznym, wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej nie może być zakwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (zgodnie z art. 14 u.p.d.o.f.).

Ad b)

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W świetle powyższego przychód z kapitałów pieniężnych powstaje w związku z objęciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, akcji w spółce akcyjnej albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny.

Niniejszy przepis nie dotyczy wniesienia wkładu do spółki osobowej. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z aportem nieruchomości do spółki osobowej nie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych.

Ustawodawca w art. 10 przewidział, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. W związku z powyższym poza dyspozycją wskazanego przepisu znalazło się zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, a zatem, zgodnie z systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia praw majątkowych.

Ad c)

Ponadto art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi, że jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednocześnie art. 10 ust. 2 ww. ustawy przewiduje, że powyższych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia m.in. w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Oznacza to, iż wniesienie do spółki komandytowej przez osobę fizyczną rzeczy, będących dla spółki środkami obrotowymi lub środkami trwałymi, nie stanowi źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W świetle wszystkich powyższych wywodów należy przyjąć stanowisko, że w przedstawionym stanie faktycznym wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazana czynność będzie czynnością neutralną podatkowo.

Nadto, w ocenie Wnioskodawcy, wniesienie w drodze aportu do spółki komandytowej nieruchomości nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Samo wniesienie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały nie powoduje powstania po stronie wnoszącego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie niniejszego stanowiska Wnioskodawcy powołać należy:

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu (I SA/Po 665/10 - wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2010 r.) wniesienie aportu do spółki osobowej nie pociągnie za sobą odpłatności. Konkluzja ta wynika z charakteru spółki osobowej. Wniesienie do niej wkładu niepieniężnego nie powoduje otrzymania zwrotnego świadczenia o wartości odpowiadającej wysokości wniesionego wkładu. Nie sposób skutecznie wywodzić przeciwnej tezy jedynie z faktu, że aport wnoszony jest na wkład o określonej wartości. Osoba wnosząca aport nie otrzymuje w zamian zapłaty, gdyż jedynie przekształca aport we wkład. Poprzez wkład uczestniczy w stratach i zyskach spółki osobowej odpowiednio do wartości wniesionego wkładu (art. 123 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej zwanej jako "K.s.h"). W przypadku aportu zbycie nieruchomości na rzecz spółki komandytowej nie następuje odpłatnie, gdyż nie powoduje otrzymania przez osobę dokonującą aportu, czy to pieniędzy, czy wartości pieniężnych, czy świadczeń w naturze. "Odpłatny" znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003 r., str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002 r. str. 448). Trudno jest zatem w rezultacie odpowiedzieć na pytanie, co miałoby stanowić przychód w takim wypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład w postaci nieruchomości otrzyma w zamian za wkład. Wprawdzie umowa spółki osobowej komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wniesionych przez każdego wspólnika oraz ich wartość (art. 105 k.s.h.), niemniej jednak nie można zgodzić się z twierdzeniem, że owa wartość wkładu jest ekwiwalentem aportu wniesionego do spółki komandytowej. Dopiero bowiem poprzez wniesienie wkładu do spółki komandytowej wspólnik uczestniczy w zyskach i stratach spółki. Co do zasady jest to wartość proporcjonalna do wysokości wkładu rzeczywiście wniesionego, jednak umowa spółki może regulować te kwestie odmiennie. Korzyść majątkowa uzyskiwana w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej będzie wypadkową zysku i straty powstałych w danym okresie rozliczeniowym (wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009 r. o sygn. akt I SA/Ke 121/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 2926/08).

Powyższe oznacza, że wniesienie wkładu nie powoduje jeszcze powstania przychodu. Wniesienie do spółki osobowej majątku w postaci aportu jest w istocie ich przekształceniem na wkład. W obowiązujących przepisach prawa, a w szczególności w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest regulacji, iż wkład niepieniężny do spółki osobowej rodzi skutki podatkowe.

Ubocznie nadmienić należy, iż stanowisko polegające na tym, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie oznacza, iż w zamian za to świadczenie osoba wnosząca aport otrzymuje ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia - został także jednoznacznie wyrażony w szeregu wyrokach sądów administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2926/08; wyrok WSA z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3103/08; wyrok WSA z dnia 7 sierpnia 2009 r. sygn. Akt III SA/Wa 384/09; w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 693/09, czy w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 591/10.

Co istotne, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia I.06.2012 r. o sygn. II FSK 2364/10, "Po wniesieniu aportu zmieni się właściciel danego majątku z osoby fizycznej na spółkę, nie zmieni się jednak podatnik podatku dochodowego, nie nastąpi więc zbycie majątku na rzecz innego podatnika, jedynie swoista czynność z «samym sobą». Wspólnik wnoszący aport do spółki osobowej otrzymuje w niej udział kapitałowy, nie oznacza on jednak, że nastąpiło po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe. Jest to jedynie udział w prawach i obowiązkach wynikających z przystąpienia do spółki, w szczególności w prawie do udziału w przyszłym, nieokreślonym i niepewnym zysku spółki, który będzie przez niego opodatkowany z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Poza tym wniesienie aportu do spółki osobowej jest operacją nie mającą charakteru ekwiwalentnego, a jedynie jednostronnym działaniem ze strony wspólnika. Powyższe argumenty w pełni uzasadniają pogląd, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przewiduje opodatkowania aportów wnoszonych do spółek osobowych. Wniosek powyższy znajduje także swoje uzasadnienie w długoletniej i ugruntowanej w orzecznictwie linii interpretacyjnej, która pozwala domniemywać zasadę racjonalności ustawodawcy w tym zakresie (...)".

Na neutralność podatkową wniesienia aportu do spółki osobowej wskazuje przede wszystkim treść art. 21 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są "przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki".

Co istotne, w prawie podatkowym obowiązuje zakaz interpretacji per analogiam, co wyłącza możliwość zastosowania do przedmiotowego przypadku powyższej regulacji dotyczącej wniesienia wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych.

Zgodnie bowiem z treścią art. 217 Konstytucji RP jedynie ustawa powinna określać zdarzenia faktyczne powodujące powstanie obowiązku podatkowego, a raz jeszcze wskazać należy, że w obowiązujących przepisach prawa, a w szczególności w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest regulacji, iż wkład niepieniężny do spółki osobowej rodzi skutki podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest jedynym właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych, które wykorzystuje tylko i wyłącznie na cele osobiste, niezwiązane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W związku z zamiarem przystąpienia w przyszłości do spółki komandytowej Wnioskodawca zamierza niniejsze nieruchomości - których właścicielem jest już od ponad 5 lat - wnieść jak aport do spółki komandytowej.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 3 tej ustawy: przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Stosownie do art. 48 § 2 ww. ustawy: wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Z kolei jak stanowi art. 51 Kodeksu spółek handlowych: każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Zgodnie z art. 8 tej ustawy: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Zatem spółka osobowa posiada zdolność do czynności prawnych, ale nie posiada osobowości prawnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 omawianej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wniesienie aportu do spółki komandytowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego, nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One natomiast, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, ponieważ wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Żeby zaś można było mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty - ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

Należy wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy przez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

Zgodnie z regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone regulacje prawne należy stwierdzić, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci opisanych w niniejszym wniosku niezabudowanych nieruchomości gruntowych do spółki komandytowej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

Reasumując - wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do spółki komandytowej w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej niezwiązanej z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.