0112-KDIL3-3.4011.345.2019.1.IM - Określenie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki cywilnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 23 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismami z: 11 października 2019 r. (data wpływu 17 października 2019 r.) oraz 31 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, która podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako podatek VAT), niekorzystającym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa VAT).

Wnioskodawca od wielu lat prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, która dotyczy dwóch obszarów tematycznych:

* architektura, inżynieria i związane z nią doradztwo techniczne, badania i analizy techniczne w zakresie budownictwa inżynierii, specjalistyczne projektowanie, doradztwo techniczne, opracowywanie kosztorysów (dalej jako Działalność Projektowa),

* wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (dalej jako Działalność dotycząca Najmu).

W ramach Działalności dotyczącej Najmu wykorzystywane są składniki majątkowe w postaci: * użytkowania wieczystego gruntu (dalej jako Użytkowanie Wieczyste), które Wnioskodawca nabył w 2008 r. od osoby trzeciej.

Wnioskodawca zaliczył Użytkowanie Wieczyste do środków trwałych wykorzystywanych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, lecz nie dokonuje od niego odpisów amortyzacyjnych. Wartość początkowa Użytkowania Wieczystego przekracza kwotę 15.000 zł.

Ww. transakcja nabycia Użytkowania Wieczystego podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zaś Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT związanego z tą transakcją: * budynku o charakterze użytkowym (dalej jako Budynek), przeznaczonego do działalności usługowo-handlowej, posadowionego na ww. gruncie.

Budynek stanowi własność Wnioskodawcy, został wzniesiony (wytworzony) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz został sfinansowany z jego środków własnych.

Budynek został oddany do użytkowania w 2012 r., na podstawie pozwolenia na użytkowanie. Budynek zaliczony został do środków trwałych wykorzystywanych w indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, podlegających amortyzacji. Wartość początkowa Budynku przekroczyła kwotę 15.000 zł.

Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystanych do wytworzenia Budynku: * ewentualnych wierzytelności wynikających ze stosunków prawnych, których Stroną jest Wnioskodawca w związku z prowadzeniem Działalności dotyczącej Najmu, a w szczególności ze stosunków najmu lokali znajdujących się w Budynku.

Użytkowanie Wieczyste i Budynek nazywane są dalej łącznie jako Nieruchomość, zaś osoby trzecie wynajmujące Nieruchomość określane są dalej jako Najemcy.

Działalność dotycząca Najmu polega na wynajmowaniu lokali użytkowych znajdujących się w Budynku na rzecz Najemców oraz udostępnianiu gruntu objętego Użytkowaniem Wieczystym na rzecz tych osób w związku z najmem lokali użytkowych.

W związku z prowadzeniem Działalności dotyczącej Najmu Wnioskodawca pozostaje w stosunkach prawnych z:

* dostawcami tzw. mediów (energia cieplna, energia elektryczna, woda, odbiór ścieków i odpadów komunalnych), na podstawie umów regulujących warunki dostaw mediów do Nieruchomości, prawa i obowiązki stron tych umów oraz zasady rozliczania dostaw mediów,

* Najemcami, na podstawie umów regulujących warunki wynajmowania lokali użytkowych znajdujących się w Budynku oraz zasady korzystania z Nieruchomości, a także prawa i obowiązki stron tych umów oraz zasady rozliczeń między tymi stronami.

Ponadto z Działalnością dotyczącą Najmu związane są:

* akty administracyjne dotyczące praw i sposobu korzystania z Nieruchomości (np. zgody i pozwolenia dotyczące korzystania z Budynku),

* know-how Wnioskodawcy dotyczące wynajmowania i zarządzania nieruchomościami,

* księgi i dokumenty dotyczące ww. składników majątkowych i stosunków prawnych (np. umowy oraz dokumenty rozliczeniowe, w tym dotyczące rozliczeń publicznoprawnych),

* baza kontrahentów, w szczególności w zakresie poprzednich i obecnych Najemców.

Ze względów osobistych Wnioskodawca postanowił ograniczyć aktywność i działania własne przy wykonywaniu Działalności dotyczącej Najmu.

W celu zapewnienia sprawności i ciągłości wykonywania Działalności dotyczącej Najmu Wnioskodawca podjął szereg czynności przygotowawczych i reorganizacyjnych w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej - w szczególności:

Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę cywilną (dalej jako Spółka), w której będzie wspólnikiem. Siedzibą spółki cywilnej będzie X, zaś jej nazwa będzie brzmieć Y Wynajem spółka cywilna. Przedmiot działalności Spółki będzie stanowić wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, co oznacza, że Spółka będzie kontynuować Działalność dotyczącą Najmów w takim zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca.

Świadczenie przez Spółkę usług najmu będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Spółka nie będzie wykonywać innych usług i dostaw.

W 2020 r. Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki aport (dalej jako Aport) w postaci składników majątkowych, umów i stosunków prawnych, uprawnień wynikających z aktów administracyjnych, a także know-how, ksiąg oraz dokumentów, związanych z Działalnością dotyczącą Najmów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w związku wniesieniem Aportu do Spółki przychód Wnioskodawcy z tego tytułu będzie podlegał zwolnieniu w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy - przychód Wnioskodawcy z tytułu wniesienia przez niego Aportu do Spółki będzie zwolniony w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa PIT). Przeniesienie do spółki niebędącej osobą prawną własności składników majątkowych tytułem aportu stanowi przychód w rozumieniu ustawy PIT.

Na mocy jednoznacznego przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy VAT) przychód ten podlega zwolnieniu, pod warunkiem że przyczynę przeniesienia składników majątkowych do spółki niebędącej osobą prawną stanowi wniesienie aportu.

W przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę Aportu do Spółki spełnione zostaną przesłanki zastosowania ww. zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy: przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego). Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.

W myśl art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego: wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

Zatem w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku, stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Oznacza to, że w momencie wniesienia aportu do spółki cywilnej następuje zbycie składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi bowiem do zmiany ich właściciela.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy).

W związku z powyższym - przychody i koszty związane z działalnością spółki niebędącej osobą prawną, w tym spółki cywilnej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Z treści przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca od wielu lat prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, która dotyczy dwóch obszarów tematycznych, w tym wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (dalej: Działalność dotycząca Najmu). Działalność dotycząca Najmu polega na wynajmowaniu lokali użytkowych znajdujących się w Budynku na rzecz Najemców oraz udostępnianiu gruntu objętego Użytkowaniem Wieczystym na rzecz tych osób w związku z najmem lokali użytkowych. W celu zapewnienia sprawności i ciągłości wykonywania Działalności dotyczącej Najmu, ze względów osobistych Wnioskodawca postanowił ograniczyć aktywność i działania własne przy wykonywaniu Działalności dotyczącej Najmu. Stąd Wnioskodawca podjął szereg czynności przygotowawczych i reorganizacyjnych w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej i zamierza utworzyć spółkę cywilną (dalej: Spółka), w której będzie wspólnikiem. Przedmiot działalności Spółki będzie stanowić wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, co oznacza, że Spółka będzie kontynuować Działalność dotyczącą Najmu w takim zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca. W 2020 r. Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki aport w postaci składników majątkowych, umów i stosunków prawnych, uprawnień wynikających z aktów administracyjnych, a także know-how, ksiąg oraz dokumentów związanych z Działalnością dotyczącą Najmu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Należy wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki cywilnej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Prawa te, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, ponieważ wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki cywilnej. Aby mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym wniesienie aportu do spółki cywilnej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy ponadto zauważyć, że zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną, nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w świetle cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czynność wniesienia aportu w postaci składników majątkowych, umów i stosunków prawnych, uprawnień wynikających z aktów administracyjnych, a także know-how, ksiąg oraz dokumentów związanych z Działalnością dotyczącą Najmu do Spółki jest czynnością neutralną podatkowo. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a podatnikami tego podatku są wspólnicy tej spółki, w związku z tym po stronie Wnioskodawcy, jako osoby fizycznej będącej jednym ze wspólników spółki cywilnej, czynność ta nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Reasumując - w związku z wniesieniem Aportu do Spółki przychód Wnioskodawcy z tego tytułu będzie podlegał zwolnieniu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.