0112-KDIL3-2.4011.368.2019.3.DJ - Zwolnienie z PIT przychodu ze zbycia nieruchomości przeznaczonego na cele mieszkaniowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.), uzupełnionym pismami z dni: 24 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.) oraz 7 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 26 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 9 października 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.368.2019.1.DJ, na podstawie art. 169 § 1 ww. ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 9 października 2019 r., skutecznie doręczono w dniu 17 października 2019 r., natomiast w dniu 24 października 2019 r. do siedziby tut. organu za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku, które zostało podpisane podpisem zaufanym przez (...). Jednakże do pisma tego nie zostało dołączone pełnomocnictwo uprawniające (...) do reprezentowania Wnioskodawczyni w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wobec powyższego pismem z dnia 4 listopada 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.368.2019.2.DJ, na podstawie art. 169 § 1 ww. ustawy wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia ww. wniosku - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia - o oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynikałoby, że (...) został umocowany przez Wnioskodawczynię do reprezentowania w sprawie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Wezwanie wysłano w dniu 4 listopada 2019 r., skutecznie doręczono w dniu 5 listopada 2019 r., natomiast w dniu 13 listopada 2019 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej 7 listopada 2019 r.) wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej.

W dniu 8 maja 2015 r. Zainteresowana zakupiła zabudowaną domem nieruchomość (dalej: "Nieruchomość"), którą po remoncie planowała wynajmować. W dniu 6 marca 2017 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia Nieruchomości. Odpłatne zbycie Nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. W zeznaniu rocznym PIT-39 Wnioskodawczyni zadeklarowała, że przychód ze sprzedaży Nieruchomości przeznaczy w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe, tym samym skorzysta z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wspólnie z małżonkiem rozpoczęła budowę domu ("Dom jednorodzinny"). W dniu 4 maja 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę kredytu mieszkaniowego z Bankiem (...) (dalej: "Umowa Kredytowa"). Drugim kredytobiorcą został małżonek Wnioskodawczyni.

Na podstawie Umowy Kredytowej celem kredytu była:

* budowa domu jednorodzinnego,

* spłata wcześniejszego kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię oraz małżonka Wnioskodawczyni na zakup działki, na której został wybudowany Dom jednorodzinny oraz

* kwota wolna, którą kredytobiorcy przeznaczyli na wykończenie Domu jednorodzinnego.

Dom jednorodzinny został oddany do użytkowania w dniu 15 lutego 2018 r. Wnioskodawczyni przysługuje udział w wysokości 1/2 we współwłasności Domu jednorodzinnego. W pozostałej części współwłaścicielem jest małżonek Wnioskodawczyni będący jednocześnie drugim kredytobiorcą. Wnioskodawczyni zamieszkuje w Domu jednorodzinnym, tym samym realizując własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z Umową Kredytową kredytobiorcy mają prawo wcześniejszej spłaty części lub całości kredytu. Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć część lub całość środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości na wcześniejszą spłatę kredytu zaciągniętego na budowę Domu jednorodzinnego ("Kredyt"). Aby zachować proporcję w spłacie Kredytu przez obu kredytobiorców, Wnioskodawczyni przed wcześniejszą spłatą Kredytu podpisze z drugim kredytobiorcą (małżonkiem) porozumienie, w którym strony ustalą, że ze względu na nadpłatę kredytu przez Wnioskodawczynię drugi kredytobiorca będzie zobowiązany do wyłącznego spłacania rat kredytu aż do momentu, gdy łączna wartość spłaty dokonanej przez drugiego kredytobiorcę osiągnie sumę spłaty kredytu nadpłaconego przez Wnioskodawczynię. Przedmiotowe porozumienie ma na celu uniknięcie faworyzowania jednego z kredytobiorców przez fakt posiadania przez jednego z nich wolnych środków mogących być przeznaczonych na spłatę zadłużenia. W efekcie, mimo wcześniejszej spłaty kredytu przez Wnioskodawczynię ostatecznie jej łączna kwota spłaconego zadłużenia z tytułu Kredytu nie ulegnie zmianie.

Podsumowując, Wnioskodawczyni nadpłacając Kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości spłaci zadłużenie wynikające z Kredytu, które przypada wyłącznie na nią i jest związane z udziałem w Domu jednorodzinnym przysługującym Wnioskodawczyni. Poprzez zawarcie porozumienia małżonek Wnioskodawczyni będący drugim kredytobiorcą nie odniesie żadnej korzyści, gdyż będzie on zobowiązany do samodzielnej spłaty Kredytu aż do momentu wyrównania kwoty nadpłaconego Kredytu. Jednocześnie do tego czasu Wnioskodawczyni nie będzie zgodnie z porozumieniem zobowiązana do spłaty rat Kredytu.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana doprecyzowała, że na podstawie Umowy Kredytu z dnia 4 maja 2015 r. Wnioskodawczyni jest zobowiązana do spłaty Kredytu solidarnie z drugim kredytobiorcą (mężem). Spłata Kredytu uzyskanego w dniu 4 maja 2015 r. (tj. którego dotyczy zapytanie we wniosku o interpretację) środkami uzyskanymi ze sprzedanej w 2017 r. Nieruchomości nastąpi do końca 2019 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła również, że na spłatę Kredytu zaciągniętego w dniu 4 maja 2015 r. przeznaczy część środków uzyskanych ze sprzedanej w 2017 r. Nieruchomości. Pozostałą część środków Wnioskodawczyni do końca 2019 r. przeznaczyła/przeznaczy na remont i wykończenie Domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje. Wydatki te nie budzą wątpliwości odnośnie możliwości uznania ich za wydatki, które dają prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, w związku z tym Wnioskodawczyni nie uznała za celowe pytania o nie we wniosku o interpretację. Suma wydatków (spłata Kredytu oraz kosztów wykończenia Domu jednorodzinnego) będzie równa kwocie jaką Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży Nieruchomości w 2017 r. Wnioskodawczyni wskazała, że na dzień 4 maja 2015 r. była współwłaścicielem działki, na której następnie został wybudowany Dom jednorodzinny.

Ponadto Zainteresowana doprecyzowała, że zabudowaną domem nieruchomość, którą następnie odpłatnie zbyła w dniu 6 marca 2017 r., zakupiła w 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży Nieruchomości, przeznaczony następnie na częściową spłatę Kredytu zaciągniętego na wybudowanie Domu jednorodzinnego będzie korzystał z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości w części, w jakiej został przeznaczony na częściową spłatę Kredytu zaciągniętego na wybudowanie Domu jednorodzinnego będzie korzystał z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT, co w konsekwencji spowoduje brak jego opodatkowania podatkiem dochodowym.

Na wstępie należy zaznaczyć, że Wnioskodawczyni uzyskała dochód ze sprzedaży Nieruchomości w 2017 r., w związku z czym należy odnieść się do przepisów Ustawy PIT obowiązujących w 2017 r.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) Ustawy PIT:

"Źródłami przychodów są: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany."

Ponieważ Wnioskodawczyni sprzedała w 2017 r. Nieruchomość, której zakup nastąpił w 2015 r., to tym samym sprzedaż ta stanowi przychód w rozumieniu powyższego przepisu.

W myśl przepisu art. 30e ust. 1 i 4 Ustawy PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 2 Ustawy PIT podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Ustawodawca w określonych przypadkach zdecydował się zwolnić od podatku dochodowego dochód uzyskany przez podatników ze sprzedaży nieruchomości. Zwolnienie takie zostało wprowadzone w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT, zgodnie z którym: "Wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych."

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 Ustawy PIT: Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej."

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 2 Ustawy PIT:

c. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b, - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 Ustawy PIT jasno wynika więc, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 Ustawy PIT. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 Ustawy PIT - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania kredytu (pożyczki), podstawową kwestią jest, aby z umowy wynikało na jaki cel został on zaciągnięty. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy kredytu lub pożyczki nie wynika na jaki cel zostały one zaciągnięte, to nie ma spełnionego podstawowego warunku aby skorzystać z ulgi mieszkaniowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 Ustawy PIT, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Zatem okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT jest przeznaczenie dochodów (lub ich części) uzyskanych ze zbycia nieruchomości na cele określone w tym przepisie i w określonym terminie. Enumeratywne wyliczenie zawartych w tym artykule wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Należy podkreślić, iż ustawodawca w żadnym miejscu nie ograniczył zwolnienia do kwoty uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wydatkowanej wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień. Zatem w obowiązującym stanie prawnym własne cele mieszkaniowe podatnika mogą być zrealizowane poprzez częściową spłatę kredytu zaciągniętego na budowę Domu jednorodzinnego.

Wnioskodawczyni dokonała zbycia Nieruchomości w 2017 r., a dochód uzyskany z tytułu tego zbycia planuje przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tj. na częściową spłatę Kredytu zaciągniętego na budowę Domu jednorodzinnego, w którym po oddaniu do użytkowania zamieszkała. W związku z czym należy uznać, iż dochód ze zbycia Nieruchomości, przeznaczony następnie na częściową spłatę Kredytu zaciągniętego na budowę Domu jednorodzinnego, którego Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką jest zwolniony z podatku dochodowego na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT i nie będzie skutkować w tej części zapłatą podatku. Takie przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości wiąże się z realizacją własnych celów mieszkaniowych zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 25 pkt 2 Ustawy PIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni potwierdzają również interpretacje indywidualne Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-2.4011.178.2018.2.PW organ wskazał, że: "Tak więc, skoro spłaty kredytu zaciągniętego wspólnie z teściami na zakup lokalu mieszkalnego dokona tylko Wnioskodawczyni, to sfinansowanie wydatków na spłatę ww. kredytu środkami uzyskanymi ze sprzedaży udziału w mieszkaniu (we wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 131 terminie) będzie uprawniało Zainteresowaną do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Wskazać przy tym należy, że Wnioskodawczyni przysługuje prawo do rozliczenia, w ramach rozpatrywanego zwolnienia z opodatkowania, całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży udziału w mieszkaniu po zmarłym wuju (a nie jedynie 1/3 części)."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy wskazuje, że jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli sprzedaż ta ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w dniu 8 maja 2015 r. Zainteresowana zakupiła zabudowaną domem nieruchomość (dalej: nieruchomość), którą po remoncie planowała wynajmować. W dniu 6 marca 2017 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości. Zatem zbycie przedmiotowej nieruchomości - z uwagi na fakt, że doszło do niego przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości - jest źródłem przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym uzyskany z owego zbycia dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c, gdyż zabudowana domem nieruchomość została zakupiona w dniu 8 maja 2015 r., a więc została nabyta przez Zainteresowaną odpłatnie.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cyt. ustawy).

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

W myśl natomiast ust. 30 wskazanego wyżej artykułu 21, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza przeznaczyć część lub całość środków uzyskanych z tytułu sprzedaży w 2017 r. nieruchomości na wcześniejszą spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 4 maja 2015 r. na budowę domu jednorodzinnego. Drugim kredytobiorcą ww. kredytu był małżonek Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni jest zobowiązana do spłaty kredytu solidarnie z drugim kredytobiorcą (mężem). Spłata kredytu uzyskanego w dniu 4 maja 2015 r. (tj. którego dotyczy zapytanie we wniosku o interpretację) środkami uzyskanymi ze sprzedanej w 2017 r. nieruchomości nastąpi do końca 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że na dzień 4 maja 2015 r. była współwłaścicielem działki, na której następnie został wybudowany dom jednorodzinny.

Wątpliwość Zainteresowanej budzi kwestia, czy dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczony następnie na częściową spłatę kredytu zaciągniętego na wybudowanie domu jednorodzinnego będzie korzystał z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy rozstrzyganiu powyższej kwestii w pierwszej kolejności należy wskazać, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie, bowiem Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem domu jednorodzinnego, na budowę którego zaciągnięty został kredyt, a Wnioskodawczyni zamieszkuje w nim, a więc tym samym realizuje w nim własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć część lub całość środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na wcześniejszą spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego. Aby zachować proporcję w spłacie kredytu przez obu kredytobiorców, Wnioskodawczyni przed wcześniejszą spłatą kredytu podpisze z drugim kredytobiorcą (małżonkiem) porozumienie, w którym strony ustalą, że ze względu na nadpłatę kredytu przez Wnioskodawczynię drugi kredytobiorca będzie zobowiązany do wyłącznego spłacania rat kredytu aż do momentu, gdy łączna wartość spłaty dokonanej przez drugiego kredytobiorcę osiągnie sumę spłaty kredytu nadpłaconego przez Wnioskodawczynię.

Zauważyć w tym miejscu należy, że w sytuacji, gdy na podstawie umowy kredytowej, kredytobiorcą jest więcej niż jedna osoba i każda odpowiada solidarnie za spłatę zadłużenia, to każda z tych osób ma obowiązek dokonywać spłaty kredytu (odsetek).

Z punktu widzenia zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne znaczenie ma faktyczne wydatkowanie (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Nadmienić przy tym należy, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Tak więc, skoro spłaty kredytu zaciągniętego wspólnie z mężem na wybudowanie domu jednorodzinnego dokona Wnioskodawczyni, to sfinansowanie wydatków na spłatę ww. kredytu środkami uzyskanymi ze sprzedaży nieruchomości (we wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 131 terminie, tj. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) będzie uprawniało Zainteresowaną do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Wskazać przy tym należy, że zwolniony od podatku będzie dochód w proporcji odpowiadającej iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Końcowo, należy zauważyć, że granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy - Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 organ dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy. Z ww. przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z uwagi na powyższe, tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawczyni. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - w wydanej interpretacji rozpatrzone. Zatem w przedmiotowej sprawie tut. organ zobowiązany był do wydania rozstrzygnięcia w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do planowanej przez Wnioskodawczynię częściowej spłaty kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego, nie badał natomiast przesłanek do zastosowania ww. zwolnienia w związku z przeznaczeniem przez Wnioskodawczynię części przychodu ze sprzedanej nieruchomości na remont i wykończenie domu jednorodzinnego, w którym Wnioskodawczyni zamieszkuje.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.