0112-KDIL3-2.4011.303.2017.2.MKA - PIT w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.), uzupełnionym w dniu 26 października 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Syn Wnioskodawcy jest osobą niepełnoletnią, niepełnosprawną cierpiącą na mózgowe porażenie dziecięce w formie A. Jego niepełnosprawność jest potwierdzona w formie orzeczenia o niepełnosprawności wydanego przez właściwy organ. Orzeczenie o niepełnosprawności posiada nieprzerwanie od 2011 r.

W 2013 r. syn został poddany operacji w szpitalu dziecięcym. Wybór szpitala wynikał z tego, że placówka ta specjalizuje się w tego rodzaju operacjach, wykonuje je od kilkunastu lat (ponad 2 tysiące przeprowadzonych operacji) i jest uznawany za wiodący ośrodek na świecie (...). Zabieg ten miał na celu eliminację (...), której występowanie jest jedną z głównych przyczyn (...) oraz uniemożliwia prawidłowy rozwój motoryczny dziecka (...). Jednym z warunków skuteczności operacji było niezwłoczne rozpoczęcie intensywnej, codziennej, ukierunkowanej rehabilitacji zaraz po opuszczeniu szpitala przez fizjoterapeutów specjalizujących się w rehabilitacji osób po operacjach (...). Rehabilitacja ta trwała prawie cały miesiąc i była przeprowadzona przez ośrodek rehabilitacyjny przy szpitalu. Skuteczność operacji jak i samego procesu rehabilitacji została potem potwierdzona przez polskich lekarzy, fizjoterapeutów oraz także przez obserwacje Wnioskodawcy (nabycie przez syna nowych umiejętności np. jazda na rowerze, pływanie, samodzielne schodzenie po schodach, poprawa wzorca chodu, bliższy prawidłowemu zakres ruchu w stawach, itd.).

Koszty rehabilitacji (...) zostały pokryte z własnych środków Wnioskodawcy i nie zostały mu zwrócone, lub zrefundowane w jakiejkolwiek formie. Na okoliczność potwierdzenia poniesienia kosztów rehabilitacji Zainteresowany jest w posiadaniu dowodu przelewu środków na konto szpitala (bankowe potwierdzenie przelewu), faktury określającej całkowity koszt operacji oraz rehabilitacji, oświadczenia ze strony szpitala potwierdzającego koszt rehabilitacji.

Koszty przelotu syna regularnymi liniami lotniczymi zostały także w całości poniesione przez Zainteresowanego. Wnioskodawca jest w posiadaniu kopii biletu lotniczego syna potwierdzającego fakt przelotu oraz koszt biletu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatek związany z przelotem syna oraz koszt rehabilitacji syna może pomniejszać podstawę opodatkowania Wnioskodawcy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym wydatki na zabiegi rehabilitacyjne oraz koszt przelotu syna mogą być ujęte w kalkulacji podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawcy za rok 2013 i pomniejszać podstawę opodatkowania za rok 2013.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej "Ustawa") podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b - 3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b - 7g tego artykułu.

W przypadku Wnioskodawcy wydatki nie zostały sfinansowane/zwrócone Zainteresowanemu w jakiejkolwiek formie, a tym samym zostały wypełnione przesłanki określone w art. 26 ust. 7b ustawy.

Syn Wnioskodawcy nie ukończył 16 lat i posiada orzeczenie o niepełnosprawności, a tym samym został spełniony warunek określony w art. 26 ust. 7d ustawy.

Ponieważ w sprawie będącej przedmiotem zapytania mamy do czynienia z dzieckiem własnym, które nie ma dochodów to spełniony jest warunek określony w art. 26 ust. 7e ustawy.

Spełniony jest także warunek określony w art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy, tj. posiadania dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków, w szczególności potwierdzenia przelewu całej kwoty na operacje i zabiegi rehabilitacyjne syna, faktur za pobyt syna w szpitalu, zabiegi rehabilitacyjne oraz oświadczenia jaka część kosztów dotyczyła zabiegów rehabilitacyjnych.

Odnosząc się szczegółowo do kwestii odliczenia:

1. wydatków na zabiegi rehabilitacyjne;

przepis art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy stanowi, że za wydatki pomniejszające podstawę opodatkowania uznaje się odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

W katalogu wydatków podlegających odliczeniu w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej ustawodawca wymienił m.in. wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ustawodawca jednak nie zdefiniował w przepisach ustawy pojęć: "zabieg", "rehabilitacja" oraz "rehabilitacja lecznicza", zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje m.in. zabiegi fizykoterapeutyczne czy też kinezyterapię.

W przypadku Wnioskodawcy zabiegi rehabilitacyjne był wykonywane przez osoby o odpowiednich kwalifikacjach z zakresu fizjoterapii w specjalistycznym przyszpitalnym ośrodku. Posiadana przez Zainteresowanego dokumentacja medyczna jak i też efekty tych zabiegów nie pozostawiają wątpliwości co do możliwości ich zakwalifikowania jako zabiegi rehabilitacyjne.

W przepisach ustawy brak jest jakichkolwiek ograniczeń co do miejsca wykonywania zabiegów rehabilitacyjnych. Tym samym, to czy wydatek został poniesiony w kraju, czy poza jego granicami nie wpływa w żaden sposób na prawo do jego odliczenia. Należy też zauważyć, że zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami przepisy podatkowe powinny być interpretowane ściśle z literą prawa. Niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca ani też zawężająca.

2. wydatków na przelot;

przepis art. 26 ust. 7a pkt 15 ww. ustawy pozwala uznać za wydatki pomniejszające podstawę opodatkowania, wydatki poniesione na odpłatny przejazd środkami transportu publicznego na zbiegi rehabilitacyjne. Z całą pewnością środkiem transportu publicznego jest pociąg, autobus, tramwaj, który wykonuje przejazd na stałych liniach według ogólnodostępnego rozkładu jazdy. Zatem i rejsowy samolot, którym podróżował syn, wykonujący loty według stałego rozkładu lotów jest środkiem transportu publicznego.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że poniesienie wydatków na pokrycie kosztów przelotu syna uprawnia Wnioskodawcę jako podatnika, który ma na utrzymaniu osobę niepełnosprawną posiadającą orzeczony stopień niepełnosprawności do odliczenia ich od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Zainteresowany przywołuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, dotyczącą możliwości odliczenia takiego typu kosztów w ramach ulgi rehabilitacyjnej (sygnatura: IPPB4/415-491/14-6/MS, interpretacja z dnia 26 września 2014 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zabiegi rehabilitacyjne oraz koszt przelotu syna mogą pomniejszać podstawę opodatkowania Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych za rok 2013.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zostały wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d ww. ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Stosownie zaś do art. 26 ust. 7f ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Jak stanowi art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a cyt. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

W myśl art. 26 ust. 7a cyt. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z treści wniosku wynika, że niepełnoletni syn Wnioskodawcy cierpi na mózgowe porażenie dziecięce w formie A. Syn posiada - (...) - orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ. W 2013 r. syn Zainteresowanego został poddany specjalistycznej operacji. Operacja została przeprowadzona w szpitalu dziecięcym. Celem operacji była eliminacja możliwie jak największego procentu spastyki, której występowania jest jedną z głównych przyczyn deformacji układu kostno-mięśniowego oraz uniemożliwia prawidłowy rozwój motoryczny dziecka. Jak wskazał Zainteresowany jednym z warunków skuteczności operacji było niezwłoczne rozpoczęcie intensywnej codziennej, ukierunkowanej rehabilitacji po opuszczeniu szpitala przez fizjoterapeutów specjalizujących się w rehabilitacji osób po operacjach. Rehabilitacja syna Zainteresowanego była przeprowadzona przez ośrodek rehabilitacyjny przy szpitalu.

Zgodnie z cytowanym powyżej przepisem art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się m.in. wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia "zabieg" i "rehabilitacja". Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby), z kolei "rehabilitacja" jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych, natomiast "rehabilitacja lecznicza" jest to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Jak wskazał Wnioskodawca rehabilitacja syna została przeprowadzona i była warunkiem skuteczności wcześniejszej operacji. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują kraju w jakim winny odbywać się zabiegi rehabilitacyjne wobec czego należy uznać, że Zainteresowany ma prawo do odliczenia wydatków związanych z zabiegami rehabilitacyjnymi, z których korzystał syn Wnioskodawcy w ośrodku rehabilitacyjnym przy szpitalu.

Ponadto Wnioskodawca poniósł koszty przelotu syna regularnymi liniami lotniczymi z miejsca zamieszkania.

W odniesieniu do powyższego wydatku wskazać należy, że zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6 uważa się wydatki poniesione na odpłatny, konieczny przewóz na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne:

Z powyższego przepisu wynika, że odliczeniu od dochodu podlegają wydatki poniesione na odpłatny, konieczny przewóz na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne dzieci niepełnosprawnych do lat 16 środkami transportu innymi niż karetka transportu sanitarnego.

Przepis ten nie określa rodzaju środka transportu, oznacza to zatem że nie istnieją w tym zakresie żadne ograniczenia co do rodzaju środka transportu, mogą to być zatem środki transportu kolejowego, autobusowego, promowego, przewozy taksówkowe, prywatny samochód osobowy czy również samolot rejsowy.

Zważywszy na opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia poniesionych wydatków związanych z przelotem syna w związku z koniecznością skorzystania z rehabilitacji, która odbyła się bezpośrednio po operacji przeprowadzonej w szpitalu.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 26 ust. 7 pkt 4 warunkiem odliczenia ww. wydatków jest posiadanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego ich poniesienie. Jak wskazał Zainteresowany wydatki związane z odpłatnością za zabiegi rehabilitacyjne zostały udokumentowane fakturą oraz oświadczeniem potwierdzającym koszt zabiegów rehabilitacyjnych, natomiast koszt przelotu syna potwierdza bilet lotniczy. Wnioskodawca wskazał również, że wydatki te poniósł z własnych środków.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 6 i pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do odliczenia od dochodu uzyskanego w 2013 r. wydatków związanych z odpłatnością za rehabilitację przeprowadzoną po operacji syna w szpitalu oraz przelotem syna samolotem rejsowym w związku z koniecznością skorzystania z zabiegów rehabilitacyjnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.